美國企業(yè)會(huì )計年度選擇探究論文
摘要：我國《會(huì )計法》再一次進(jìn)行修訂已經(jīng)被提上議程，其中是否仍然要統一規定企業(yè)的會(huì )計年度，是此次修訂需要考慮的一個(gè)問(wèn)題。本文對美國企業(yè)會(huì )計年度選擇的現狀及影響因素進(jìn)行了深入分析，力圖為我國《會(huì )計法》的修訂提供一定的參考。
關(guān)鍵詞：會(huì )計年度營(yíng)業(yè)周期會(huì )計法
一、引言
年度財務(wù)報告是投資者了解企業(yè)情況的一個(gè)重要途徑。有些人在閱讀中國企業(yè)年報時(shí)喜歡找尋同行業(yè)國外企業(yè)的年報進(jìn)行比較分析，尤其是美國上市公司的年報。在比較分析時(shí)會(huì )發(fā)現，中國企業(yè)年報中的期間報表（包括利潤表、現金流量表和股東權益變動(dòng)表）的表頭標示會(huì )計期間的方式是“XX年度”（如“2016年度”），而美國企業(yè)年報中期間報表標示會(huì )計期間的方式是“截止于XX月XX日的XX年度”（如“截止于1月31日的2016年度”）。其原因主要在于我國《會(huì )計法》統一規定了企業(yè)的會(huì )計年度與公歷年度一致，因而“XX年度”就是指從該年的1月1日到12月31日這個(gè)期間。而美國對于企業(yè)沒(méi)有統一規定會(huì )計年度，是由企業(yè)自行選擇，因而必須要標示清楚是截止于哪一天的年度，如“截止于1月31日的2016年度”是指從2015年2月1日到2016年1月31日這個(gè)期間。自1999年我國第二次修訂《會(huì )計法》以來(lái)，經(jīng)濟全球化進(jìn)程不斷加快，我國會(huì )計行業(yè)的日常工作也出現了一些新情況和新問(wèn)題，因此，再一次對《會(huì )計法》進(jìn)行修訂被提上議程：2015年國務(wù)院發(fā)布了《國務(wù)院2015年立法工作計劃》，將《會(huì )計法》（修訂）列入立法研究項目。那么，是否仍然要統一規定企業(yè)的會(huì )計年度與公歷年度一致，是此次修訂需要考慮的一個(gè)問(wèn)題。本文以美國企業(yè)會(huì )計年度的2017年第10期國際視野GlobalVision選擇為研究視角，力圖為我國《會(huì )計法》的修訂提供一定的參考。
二、美國企業(yè)會(huì )計年度選擇現狀
�。ㄒ唬┗厩闆r概覽
在美國，企業(yè)所要遵循的會(huì )計規范統稱(chēng)為一般公認會(huì )計原則（GAAP），主要包括美國財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )（FASB）制定的《財務(wù)會(huì )計準則公告》和《財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )解釋》、《財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )技術(shù)公報》，以及FASB之前的兩個(gè)組織即會(huì )計原則委員會(huì )（APB）和會(huì )計程序委員會(huì )（CAP）制定并仍然有效的一些《意見(jiàn)書(shū)》和《會(huì )計研究公報》，另外還包括一些公認的會(huì )計慣例。GAAP受到美國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )和證券交易委員會(huì )等權威組織的支持認可。在GAAP中，并沒(méi)有對企業(yè)的會(huì )計年度（美國稱(chēng)為財務(wù)年度）進(jìn)行統一規定，但是要求企業(yè)必須對外報送年度財務(wù)報告，并通常要在財務(wù)報表列報時(shí)提供至少一年的比較會(huì )計信息。Sinha和Fried（2008）基于美國普查局1997版的北美產(chǎn)業(yè)分類(lèi)體系（NAICS），對美國8006家不同產(chǎn)業(yè)的公司2005年會(huì )計年度的截止情況進(jìn)行了統計。其中總共有73%的公司會(huì )計年度截止于12月份，6%的公司會(huì )計年度截止于6月份，會(huì )計年度截止于3月份和9月份的都是5%，另外還有3%的公司會(huì )計年度截止于1月份，2%的公司會(huì )計年度截止于10月份，會(huì )計年度截止于2月份、4月份、5月份、7月份、8月份以及11月份的公司都是1%。Smith和Pourciau（1988）對于會(huì )計年度截止于12月份和非12月份的兩類(lèi)公司的財務(wù)特征進(jìn)行了比較分析。發(fā)現會(huì )計年度截止于12月份的公司比非12月份的公司規模要大，而且在某些行業(yè)有較為集中的將會(huì )計年度截止于12月份的現象，這在受管制或者剛解除管制的行業(yè)較為明顯，而零售業(yè)公司一般都是將會(huì )計年度截止于非12月份。筆者根據2016年7月20日發(fā)布的最新《財富》世界500強排行榜，對位列500強內的美國企業(yè)進(jìn)行了統計。位列500強內的美國企業(yè)總共有134家，其中91家企業(yè)的會(huì )計年度截止于12月31日，另外，還有3家企業(yè)的會(huì )計年度截止于12月最后的周六，2家企業(yè)的會(huì )計年度截止于距12月31日最近的周六（例如2016年的1月2日，2015年的1月3日，2013年的12月28日），1家企業(yè)的會(huì )計年度截止于距12月底最近的周日。也就是說(shuō)，共有97家企業(yè)的會(huì )計年度截止于12月31日附近，占比72.39%。其余的43家企業(yè)，會(huì )計年度選擇相對集中的是1月31日，共有11家企業(yè)的會(huì )計年度截止于1月31日附近，占比8.2%，具體而言，2家企業(yè)的會(huì )計年度截止于1月31日，1家企業(yè)的會(huì )計年度截止于1月份最后一個(gè)周六，6家企業(yè)的會(huì )計年度截止于距1月31日最近的周六，1家企業(yè)的會(huì )計年度截止于距1月31日最近的周日，1家企業(yè)的會(huì )計年度截止于距1月底最近的周五。共有9家企業(yè)的會(huì )計年度截止于9月30日附近，占比6.7%，具體而言，5家企業(yè)的會(huì )計年度截止于9月30日，2家企業(yè)的會(huì )計年度截止于距9月30日最近的周六，1家企業(yè)的會(huì )計年度截止于9月份最后一個(gè)周六，1家企業(yè)的會(huì )計年度截止于9月份最后一個(gè)周日。共有6家企業(yè)的會(huì )計年度截止于6月30日附近，具體而言，4家企業(yè)的會(huì )計年度截止于6月30日，2家企業(yè)的會(huì )計年度截止于距6月30日最近的周六。共有3家企業(yè)的會(huì )計年度截止于5月31日。還有3家企業(yè)的會(huì )計年度截止于8月31日附近，具體而言，2家企業(yè)的會(huì )計年度截止于8月31日，1家企業(yè)的會(huì )計年度截止于8月份最后一個(gè)周日。共有2家企業(yè)的會(huì )計年度截止于10月31日附近，具體而言，1家企業(yè)的會(huì )計年度截止于10月31日，另外1家企業(yè)的會(huì )計年度截止于報告期最后一個(gè)周日，但出于列報的方便，報表上的截止日是10月31日。另外，會(huì )計年度截止于3月31日的企業(yè)有1家。會(huì )計年度截止于7月最后一個(gè)周六的企業(yè)有1家。還有1家企業(yè)的會(huì )計年度截止于距2月29或3月1日最近的周六。
�。ǘ⿴讉�(gè)典型案例
由上述的基本情況描述可見(jiàn)，美國大多數企業(yè)選擇會(huì )計年度截止于12月份，但是也有企業(yè)選擇其它月份截止會(huì )計年度。這些企業(yè)在年度財務(wù)報告中往往會(huì )對會(huì )計年度進(jìn)行說(shuō)明，舉例如下。（1）蘋(píng)果公司。蘋(píng)果公司（AppleInc.）是全球知名度相當高的一家美國高科技公司，在2016年財富500強中名列第9名。在其2015年的年度報告中，在財務(wù)報表附注的第一條中就對該公司的會(huì )計年度進(jìn)行了說(shuō)明：“本公司的財務(wù)年度是截止于9月份最后一個(gè)周六的52或53個(gè)星期所構成的期間。本公司2015、2014和2013財務(wù)年度分別截止于2015年9月26日、2014年9月27日和2013年9月28日。大約每隔六年，在第一個(gè)財務(wù)季度中會(huì )包含一個(gè)額外的星期，從而將財務(wù)季度與公歷季度重新校準。2015、2014和2013財務(wù)年度每個(gè)都是52個(gè)星期。除非另外說(shuō)明，提及特定年度、季度、月份和期間時(shí)，是指本公司截止于9月份的財務(wù)年度和相應的那些財務(wù)年度的季度、月度及期間�！保�2）塔吉特公司。塔吉特公司（TARGET)是美國第四大零售商，在美國47個(gè)州設有一千多家商店，在2016年財富500強中名列第97名。該公司2015年年度報告的財務(wù)報表附注中對會(huì )計年度說(shuō)明如下：“我們的財務(wù)年度截止于距離1月31日最近的周六。除非另有說(shuō)明，在本報告中提及的年度都是指財務(wù)年度而非公歷年度。2015財年截止于2016年1月30日，包含52個(gè)星期。2014財年截止于2015年1月31日，包含52個(gè)星期。2013財年截止于2014年2月1日，包含52個(gè)星期。2016財年將截止于2017年1月28日，也將包含52個(gè)星期�！保�3）西斯科公司（SYSCO）是北美最大的食品服務(wù)銷(xiāo)售企業(yè)，為三十多萬(wàn)家餐廳、飯店、學(xué)校、醫院等提供餐食，在2016年財富500強中名列第188名。該公司2015年的年度報告中對會(huì )計年度的說(shuō)明是：“西斯科的財務(wù)年度截止于距離6月30日最近的周六。這就導致2015財年是截止于2015年6月27日的52個(gè)星期的年度，2014財年是截止于2014年6月28日的52個(gè)星期的年度，2013財年是截止于2013年6月29日的52個(gè)星期的年度。對于2016財年，將會(huì )是一個(gè)截止于2016年7月2日的53個(gè)星期的年度�！�
三、美國企業(yè)會(huì )計年度選擇的影響因素
美國企業(yè)會(huì )計年度選擇的影響因素歸納起來(lái)主要有以下幾個(gè)方面：
�。ㄒ唬┢髽I(yè)營(yíng)業(yè)周期
營(yíng)業(yè)周期是企業(yè)從外購發(fā)生付款義務(wù)開(kāi)始，直到收回因銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)而產(chǎn)生的應收賬款的這段時(shí)間。不同行業(yè)的營(yíng)業(yè)周期往往不同。在美國，多數企業(yè)會(huì )選擇與本企業(yè)營(yíng)業(yè)周期相符的會(huì )計年度。例如，一些從事教育行業(yè)的公司往往把學(xué)年作為它們的會(huì )計年度。又如，許多零售企業(yè)會(huì )選擇1月底作為會(huì )計年度的截止日，根據筆者統計，會(huì )計年度截止于1月31日附近的2016年500強中的11家美國企業(yè)，有10家是零售商。而1月底正是美國民眾12月份圣誕節大采購后零售企業(yè)的應收賬款收回的時(shí)間，也即營(yíng)業(yè)周期末。正如塔吉特公司2015年年度報告的財務(wù)報表附注中的說(shuō)明：“年度收入和盈利中的一大部分慣例地發(fā)生于第四個(gè)季度，因為該季度包括11月份和12月份的高峰假日銷(xiāo)售�！盨inha和Fried（2008）對美國2003年至2007年間會(huì )計年度發(fā)生變動(dòng)的近百家公司的公告進(jìn)行梳理，發(fā)現發(fā)生變動(dòng)的原因除了那些進(jìn)行企業(yè)并購的情況外，為了更好地符合營(yíng)業(yè)周期或者與同行領(lǐng)先者保持一致，是最常見(jiàn)的發(fā)生變動(dòng)的原因。
�。ǘ┢髽I(yè)所處行業(yè)的競爭程度
雖然企業(yè)營(yíng)業(yè)周期是影響美國企業(yè)進(jìn)行會(huì )計年度選擇的一個(gè)重要因素，但是有些企業(yè)會(huì )出于其它因素的考慮而不選擇與本企業(yè)營(yíng)業(yè)周期相符的會(huì )計年度，尤其是那些處于高度競爭行業(yè)中的企業(yè)。例如，蘋(píng)果公司和微軟公司，都是高科技企業(yè)，在軟件開(kāi)發(fā)行業(yè)占有重要地位，但它們所選擇的會(huì )計年度差異很大，蘋(píng)果公司是截止于9月份的最后一個(gè)周六，微軟公司是截止于6月30日。而軟件開(kāi)發(fā)行業(yè)最常見(jiàn)的是截止于12月份。由于美國證券交易委員會(huì )要求上市公司在財務(wù)年度截止后及時(shí)披露年度報告（對于公開(kāi)發(fā)行股票在7億美元及以上的公司，要求在財務(wù)年度截止后60天內披露；對于公開(kāi)發(fā)行股票在7.5千萬(wàn)美元及以上，7億美元以下的公司，要求在財務(wù)年度截止后75天內披露；對于公開(kāi)發(fā)行股票少于7.5千萬(wàn)美元的公司，要求在財務(wù)年度截止后90天內披露），那些選擇會(huì )計年度與企業(yè)營(yíng)業(yè)周期不一致的企業(yè)，可以從那些同行業(yè)選擇與企業(yè)營(yíng)業(yè)周期一致的企業(yè)所披露的年度報告中獲取行業(yè)的相關(guān)信息，這在高度競爭行業(yè)中尤為重要。
�。ㄈ┢髽I(yè)內部管理需要
企業(yè)在編制年度財務(wù)報告之前，要對一些跨期收入、費用等進(jìn)行合理的分攤，以確保該年度會(huì )計信息的真實(shí)和公允。這些信息對于企業(yè)管理者進(jìn)行管理決策也是很重要的。如果企業(yè)的會(huì )計年度與企業(yè)營(yíng)業(yè)周期相符，那么，企業(yè)管理者可以得到關(guān)于企業(yè)營(yíng)業(yè)周期生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況的完整及準確的信息，有利于進(jìn)行管理決策。但是，如果企業(yè)管理者可以從其它渠道獲得企業(yè)營(yíng)業(yè)周期收入、費用等信息，那么，很多企業(yè)就傾向于選擇會(huì )計年度與營(yíng)業(yè)周期不一致，以便管理者獲取更多額外信息。另外，一些跨國公司在選擇會(huì )計年度時(shí)也是從內部管理的需要出發(fā)。例如，作為在國內外擁有較多分支機構、從事全球性生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的公司，一些跨國公司選擇會(huì )計年度時(shí)會(huì )考慮內部統一管理的方便，而采用絕大多數子公司或分公司所在國所要求的會(huì )計年度。
四、研究結論和啟示
通過(guò)以上分析可知，大多數美國企業(yè)選擇會(huì )計年度截止于12月份，但也有企業(yè)選擇截止于1月到11月中的某個(gè)月份。在會(huì )計年度選擇時(shí)所考慮的因素主要包括企業(yè)的營(yíng)業(yè)周期、企業(yè)所處行業(yè)的競爭程度以及企業(yè)內部管理需要。因此，即使是同一個(gè)行業(yè)的企業(yè)，會(huì )計年度也可能不一致。另外，還要注意的是，稅收、統計等因素并不是影響美國企業(yè)選擇會(huì )計年度的因素。美國政府的財年是從10月1日到下一年的9月30日，但選擇和美國政府的財年保持一致的企業(yè)并不多。原因主要在于美國很早就實(shí)現了稅務(wù)會(huì )計與財務(wù)會(huì )計的相分離，形成了一套完善的稅務(wù)會(huì )計體系。企業(yè)自主選擇會(huì )計年度的好處在于可以符合企業(yè)的實(shí)際，注冊會(huì )計師年度審計的工作也不會(huì )過(guò)于集中。如果我國要修改《會(huì )計法》，不再對會(huì )計年度進(jìn)行統一規定，財政部和證監會(huì )等有關(guān)部門(mén)就要考慮到企業(yè)選擇會(huì )計年度的影響因素，科學(xué)地引導企業(yè)進(jìn)行選擇，出臺配套的規范，對企業(yè)選擇會(huì )計年度及變更會(huì )計年度的行為進(jìn)行適當約束，要求企業(yè)及時(shí)披露選擇或變更會(huì )計年度的理由，以保護投資者的利益。財政部會(huì )計準則委員會(huì )也應對會(huì )計年度變更所可能引起的會(huì )計處理問(wèn)題研究制定相應的規范。另外，我國也應加強稅務(wù)會(huì )計的建設，從而保證企業(yè)靈活的會(huì )計年度不會(huì )影響國家的財政稅收。*本文系財政部與共建高校聯(lián)合研究課題“《會(huì )計法》修訂相關(guān)問(wèn)題研究”階段性研究成果。
參考文獻：
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