我國會(huì )計法律制度立法形式的思考論文
【摘要】英美模式的資本市場(chǎng)和大陸法系的法律體系是我國會(huì )計法律制度立法的兩大矛盾環(huán)境，“重刑輕民”是我國現有會(huì )計法律制度立法中存在的明顯而嚴重的缺陷。從我國會(huì )計法律制度現實(shí)環(huán)境出發(fā)，“諸法合一”應是我國會(huì )計法律制度立法形式的一種現實(shí)選擇。
【關(guān)鍵詞】會(huì )計法律制度；立法環(huán)境；立法缺陷；立法形式
會(huì )計法律制度是維護和保障財產(chǎn)所有者最具體、最具針對性的控制層面的法律制度（郭道揚，2004），是經(jīng)濟法律制度體系的基礎。因此，會(huì )計法律制度的規范和完善對整個(gè)經(jīng)濟法律制度乃至整個(gè)國家法律體系的有效運行起著(zhù)十分重要的作用。而會(huì )計法律制度的規范和完善必須從源頭開(kāi)始，也即是從會(huì )計法律制度的立法開(kāi)始。本文擬從會(huì )計法律制度的立法環(huán)境、現有立法缺陷以及立法形式的現實(shí)選擇三個(gè)方面探討我國會(huì )計法律制度的立法問(wèn)題，以期引到拋磚引玉的作用。
一、法律體系與資本市場(chǎng)：會(huì )計立法的矛盾環(huán)境
會(huì )計法律制度的建立是會(huì )計環(huán)境影響的結果。從國內外會(huì )計法律制度發(fā)展過(guò)程來(lái)看，影響會(huì )計法律制度立法的基本環(huán)境主要有法律體系與資本市場(chǎng)兩個(gè)方面。我國會(huì )計法律制度的建立立足于我國英美模式的資本市場(chǎng)和大陸法系的法律體系兩大基本立法環(huán)境。
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1990年12月19日，上海證券交易所的正式開(kāi)業(yè)標志著(zhù)我國真正意義上的資本市場(chǎng)開(kāi)始出現。經(jīng)過(guò)近二十年的發(fā)展，資本市場(chǎng)已經(jīng)具備了較為完善的功能并具有一定的規模。
我國政府對資本市場(chǎng)的總體態(tài)度，是采取不直接干預方式，讓上市公司在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中一方面通過(guò)資本市場(chǎng)及時(shí)籌集所需資金，另一方面實(shí)行股東財富的最大化①。通過(guò)建立市場(chǎng)導向而非銀行主導的資本市場(chǎng)，從而推動(dòng)我國經(jīng)濟體制改革的步伐，達到建立社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟體制的目標。企業(yè)發(fā)展資金的供給也由財政與銀行向資本市場(chǎng)轉移，上市公司與銀行之間并不存在投資控股而形成的控制與被控制關(guān)系。我國資本市場(chǎng)主要是借鑒普通法系國家特別是美國資本市場(chǎng)的模式建立和發(fā)展起來(lái)的，資本市場(chǎng)的市場(chǎng)導向十分明確。
長(cháng)期以來(lái)，政府一直將在股票市場(chǎng)發(fā)行上市作為國有大中型企業(yè)解困的重要途徑，形成了上市公司國有股占絕大多數的現象。這種現象對我國資本市場(chǎng)的良性發(fā)展不利，因此政府采取國有股減持的方式減少?lài)泄杀戎�，從而�?yōu)化資本市場(chǎng)結構。2005年5月，啟動(dòng)了自資本市場(chǎng)建立以來(lái)最重大也是最復雜的制度變革——股權分置改革。這次制度變革的核心是通過(guò)調整存量資產(chǎn)的利益關(guān)系和利益結構形成投資者共同的利益取向，構建具有共同取向的利益關(guān)系，形成我國資本市場(chǎng)發(fā)展的基石。資本市場(chǎng)的目的并不只是為企業(yè)籌集發(fā)展所需要的資金，更多是希望通過(guò)借助資本市場(chǎng)特別是股票市場(chǎng)改善企業(yè)資本結構，建立有效的治理結構。資本市場(chǎng)運行機制具有英美資本市場(chǎng)特征。
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在法律制度的建設方面，我國法律與大陸法系更為相似。首先，在立法上我國立法機構具有法律上的絕對權威�！吨腥A人民共和國憲法》規定：全國人民代表大會(huì )及其常務(wù)委員會(huì )擁有“制定、修改和補充憲法和法律并解釋和監督其實(shí)施的權力”，省、直轄市的人民代表大會(huì )和它們的常務(wù)委員會(huì )在不同憲法、法律、行政法規相抵觸的前提下，“可以制定地方性法規并報全國人民代表大會(huì )的常務(wù)委員會(huì )備案”；國務(wù)院及其各部委根據憲法和法律規定，享有一定的立法權。法律淵源表現形式是制定法，形成了以憲法為統帥、以制定法為主干的不同法律效力的成文法體系（葛洪義，2003）。
其次，在法律執法和司法上我國只能以成文法律為根據，沒(méi)有“遵循先例”原則。雖然我國社會(huì )主義法制建設歷史不長(cháng)，法律規范零散且不系統，法典式的法律規范更是缺乏，但“以事實(shí)為根據、以法律為準繩”仍然成為我國法律執法和司法的重要原則。這一原則排除了司法過(guò)程中以判例和政策以及“公平、正義”原則作為執法和司法活動(dòng)的依據�！稇椃ā芬幎ㄈ嗣穹ㄔ汉腿嗣駲z察院作為審判機關(guān)和法律監督機關(guān)，“依照法律規定獨立行使審判權和檢察權”，其他行政機關(guān)也必須在成文法律規定的范圍進(jìn)行執法活動(dòng)。
最后，在法律的解釋上我國嚴格限制法官對法律的解釋活動(dòng)。法律并不針對具體事物、人物和場(chǎng)合，具有概括抽象的特征，具體案件的審判卻是法律在具體事物、人物和場(chǎng)合中的應用，因此司法過(guò)程中不可能省去“解釋說(shuō)明”法律文字具體意思的過(guò)程。但是，這種法律解釋說(shuō)明的效力與大多數大陸法系國家一樣，在我國受到嚴格的限制。司法機構在理論上必須尊重立法機構，圍繞法律文字立足于法律概念進(jìn)行“解釋說(shuō)明”，直至最后判決，不得運用“情理、公平、法理”之類(lèi)的依據進(jìn)行。從成文法編纂的思想以及對待成文法的態(tài)度上，我國具有明顯大陸法系的法律制度特征。
�。ㄈ﹥纱蟓h(huán)境的內在矛盾
隨著(zhù)我國資本市場(chǎng)的發(fā)展，資本市場(chǎng)籌資的方式、交易的種類(lèi)以及資本市場(chǎng)總體規模等都得到了較大的發(fā)展。單就股票市場(chǎng)而言，截止2007年底，上市公司總數達到1550多家，總市值達到32.71萬(wàn)億，位于全球第三，相當于gdp的140%。2007年日均成交量也達到1903億元，成為全球最活躍的資本市場(chǎng)之一。雖然2008年和2009年股市出現較大幅度的波動(dòng)，總市值一度處于下降狀態(tài)，但資本市場(chǎng)上市公司總數和開(kāi)戶(hù)數，總體上講仍然處于不斷增加狀態(tài)。
雖然上市公司國有股導致股份過(guò)于集中，但個(gè)人持股高度分散，并且隨著(zhù)國有股減持以及市場(chǎng)經(jīng)濟體制改革的進(jìn)一步深入，可以預見(jiàn)股權分散將是我國資本市場(chǎng)的一個(gè)重要特征。資本市場(chǎng)在國民經(jīng)濟發(fā)展的過(guò)程中將發(fā)揮越來(lái)越重要的作用。因此，如何運用會(huì )計法律制度保護投資者的利益，是市場(chǎng)主導性資本市場(chǎng)經(jīng)濟制度環(huán)境的客觀(guān)要求，是我國會(huì )計法律制度立法的一個(gè)重要方面。
大陸法系力圖建立“系統、清晰、邏輯嚴密”的法典，鑄建概念化的法學(xué)架構，并使這種架構能夠體現法律對不同歷史時(shí)期以及各種社會(huì )現象的涵蓋力，從而為立法和司法實(shí)踐提供理論依據。雖然這一理念面臨著(zhù)較多的困難，并且大陸法系國家也在一定程度上借鑒普通法系的優(yōu)點(diǎn)，但它仍然是立法和司法活動(dòng)中占據主導地地位的觀(guān)點(diǎn)。這一理念表現在法律規范上，形成了法律結構的系統化、條文抽象化、方法的科學(xué)化以及概念主義等特征。但是，由于我國建立以市場(chǎng)經(jīng)濟為導向的經(jīng)濟法律制度的歷史較短、立法技術(shù)不夠成熟，同時(shí)也由于處于經(jīng)濟轉型時(shí)期等因素的影響，我國會(huì )計法律制度仍然較為零散甚至存在一定的沖突之處，無(wú)法在司法實(shí)踐中有效地發(fā)揮作用。
英美模式的資本市場(chǎng)對會(huì )計法律制度保護產(chǎn)權的要求與我國并不成熟的大陸法系法律制度存在較大的矛盾。兩大矛盾的沖突正是我國會(huì )計法律立法的現實(shí)環(huán)境。
二、重刑輕民：會(huì )計立法的內在缺陷
在會(huì )計法律責任形式中，行政法律規范對一般性質(zhì)的會(huì )計違法活動(dòng)具有一定的威懾力量，但當違法活動(dòng)性質(zhì)達到一定程度后，其法律責任的經(jīng)濟效率明顯不如民事賠償的法律責任形式。刑事法律制度對較嚴重的違法犯罪活動(dòng)具有較大的威懾作用，但它也是在一定范圍內起到應有的作用，當會(huì )計違法犯罪活動(dòng)的影響達到一定程度后，其法律責任形式的經(jīng)濟效率也不如民事賠償法律責任形式（張華林，2007）。因此，我國會(huì )計法律制度應該建立“以民事賠償優(yōu)先、三種形式互補”的會(huì )計法律責任形式。
然而，由于我國資本市場(chǎng)建立時(shí)間不長(cháng)、英美型資本市場(chǎng)經(jīng)濟制度基礎與大陸法系法律制度基礎的矛盾等因素的影響，理想的會(huì )計法律制度至今沒(méi)有建立，會(huì )計法律制度在立法形式上存在明顯而嚴重的缺陷。具體而言，主要表現在以下幾個(gè)方面：
一是我國會(huì )計法律制度重刑事處罰、輕民事賠償的現象較為嚴重，致使我國會(huì )計法律制度缺乏對會(huì )計信息造假現象的威懾力量；
二是我國關(guān)于會(huì )計法律制度的民事賠償規范較少且零散，存在會(huì )計法律民事賠償中無(wú)法可依的現象；
三是由于我國大陸法系法律制度特征，《立法法》對法律解釋有著(zhù)嚴格的限制，致使有關(guān)民事賠償的會(huì )計法律制度難以真正實(shí)施。由于會(huì )計職業(yè)專(zhuān)業(yè)性，會(huì )計法律制度的民事賠償更多的是會(huì )計職業(yè)規范和會(huì )計法律的解釋運用問(wèn)題。在會(huì )計民事賠償的執法過(guò)程中，法律解釋的欠缺也限制了民事賠償在會(huì )計法律制度中發(fā)揮作用。
會(huì )計法律制度在立法上的缺陷成為現階段會(huì )計法律司法乏力的重要原因，因此，會(huì )計法律制度的建設必須要從立法方面進(jìn)行系統思考，在立法形式上進(jìn)行突破。
三、諸法合一：我國會(huì )計立法的現實(shí)選擇
雖然我國會(huì )計法律制度沒(méi)有嚴格遵守“行政、刑事和民事法律制度分設”的規范，《立法法》中也沒(méi)有對這種立法方式的明確規范，但實(shí)際上我國會(huì )計法律制度基本遵循這一原則。這一立法模式更加適合我國大陸法系法律制度環(huán)境下，對立法法典化要求，是今后我國會(huì )計法律制度立法的理想模式，但卻不適應我國現有經(jīng)濟條件和法制環(huán)境下對會(huì )計法律制度的現實(shí)需要。
現階段的會(huì )計法律制度應采取“諸法合一”的立法模式，作為我國會(huì )計法律制度立法的過(guò)渡性措施。具體而言，應設立專(zhuān)門(mén)組織機構和人員制定我國會(huì )計法律制度，這一會(huì )計法律制度應包括可操作性的行政、刑事和民事法律責任形式條款�！爸T法合一”的會(huì )計法律制度主要有以下幾個(gè)方面的優(yōu)勢：
�。ㄒ唬┻m應了我國經(jīng)濟體制轉型時(shí)期對會(huì )計法律制度的需求
會(huì )計法律制度處于整個(gè)法律制度的基礎層面，市場(chǎng)經(jīng)濟規則的幾乎所有經(jīng)濟制度的實(shí)現最終都會(huì )在會(huì )計法律制度這一經(jīng)濟制度的基礎層面得到落實(shí)，資本市場(chǎng)的正常運行也建立在良好的會(huì )計秩序之上。我國建立社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟的改革目標必須要以完善的會(huì )計職業(yè)規范和會(huì )計法律制度為前提條件。雖然市場(chǎng)經(jīng)濟制度的建立已經(jīng)得到了較大的成就，但會(huì )計法律制度嚴重落后于其他經(jīng)濟制度方面的改革，成為我國經(jīng)濟體制改革的重要障礙因素。因此，建立經(jīng)濟體制轉型時(shí)期的“諸法合一”會(huì )計法律制度對我國社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟體制的進(jìn)一步完善具有重大的意義。
�。ǘ﹨f(xié)調了英美型資本市場(chǎng)經(jīng)濟制度與大陸法系法律制度基礎的矛盾
英美型資本市場(chǎng)以“股票高度分散、市場(chǎng)調節”為基礎特征，要求有完善的法律制度對投資者進(jìn)行保護。英美國家以“判例為基礎、以衡平原則為補充”的法律制度適應了這一資本市場(chǎng)的要求，“法官造法”又在司法過(guò)程中讓會(huì )計執業(yè)準則在會(huì )計界和法律界之間得到溝通。但我國會(huì )計法律制度薄弱的現實(shí)以及大陸法系在司法過(guò)程中嚴格遵循法律規范的要求，限制了會(huì )計法律制度實(shí)施。因此，為作一個(gè)過(guò)渡性的措施，在建立法典化法律制度條件尚不成熟的條件下，建立“諸法合一”的、較為詳細、完善的法律制度應是我國會(huì )計法律制度建設的一個(gè)現實(shí)選擇。
�。ㄈ┰鰪娏藭�(huì )計法律制度的系統性和完整性
在現有法制環(huán)境下，會(huì )計法律制度的部門(mén)立法是我國會(huì )計立法的現實(shí)情況，會(huì )計法律制度的邊緣化又使會(huì )計法律制度的法理基礎研究處于相對滯后的狀態(tài)。會(huì )計法律制度體系不可避免存在部門(mén)保護和法律條文之間相互矛盾的現象，在一定程度上也缺乏可操作性。因此，集中力量建立“諸法合一”的會(huì )計法律制度可以協(xié)調各部門(mén)立法過(guò)程中存在的矛盾，使會(huì )計法律制度具有系統性和完整性。
�。ㄋ模┐蛳铝藭�(huì )計法律制度法典化的基礎
我國會(huì )計法律制度的“諸法合一”的立法形式只能是在一定特殊條件下的現實(shí)選擇，與我國大陸法系的法律制度基礎相適應的較為理想的會(huì )計法律制度的立法形式，仍宜采用“行政、民事和刑事分設”的法律制度形式。但這種理想的會(huì )計法律制度不可能一蹴而就，而我國經(jīng)濟體制的急劇變化以及會(huì )計法律制度在經(jīng)濟法律制度中的基礎性地位，產(chǎn)生了對會(huì )計法律制度的急切需求。因此，作為一種過(guò)渡性的現實(shí)選擇，采用“諸法合一”的立法形式既可以適應現有經(jīng)濟環(huán)境的需要，又可為以后我國會(huì )計法律制度的法典化打下基礎。
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