房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算扣除項目涉稅風(fēng)險

　　摘要：房地產(chǎn)企業(yè)在近幾年一直被國家稅總列為稅務(wù)檢查的指令性或指導性行業(yè)。盡管企業(yè)事先也進(jìn)行了充分自查工作，但還是存在很多涉稅問(wèn)題，給企業(yè)帶來(lái)不應有的涉稅風(fēng)險與損失。就企業(yè)所得稅扣除項目而言，何為企業(yè)自查重點(diǎn)、如何防范納稅風(fēng)險，是企業(yè)辦稅會(huì )計必須明確的問(wèn)題。

　　關(guān)鍵詞：財稅論文發(fā)表,房地產(chǎn)企業(yè),所得稅匯算,扣除項目,涉稅風(fēng)險

　　一、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算扣除項目的特別事項

　　按規定區分開(kāi)發(fā)成本與期間費用、開(kāi)發(fā)成本與銷(xiāo)售成本的界限，是房地產(chǎn)企業(yè)在企業(yè)所得稅匯算清繳中合理確認扣除成本費用范圍的關(guān)鍵。因為，只有銷(xiāo)售成本和符合稅法規定期間的費用才可以在當期企業(yè)所得稅前直接扣除。開(kāi)發(fā)成本是指房地產(chǎn)企業(yè)在對開(kāi)發(fā)產(chǎn)品(如土地、房屋、配套設施、代建工程)開(kāi)發(fā)過(guò)程竣工結算前所實(shí)際發(fā)生的六項成本費用(包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、基礎設施建設費、建筑安裝工程費、公共設施配套費和開(kāi)發(fā)間接費用等各項支出)之和;期間費用是指房地產(chǎn)企業(yè)當期實(shí)際發(fā)生的管理費用、財務(wù)費用和銷(xiāo)售費用;銷(xiāo)售成本是指房地產(chǎn)企業(yè)按當期可售面積單位工程成本和已實(shí)現銷(xiāo)售的可售面積確認的成本，是已實(shí)現對外銷(xiāo)售的土地、房屋等相應的開(kāi)發(fā)成本。

　　二、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算扣除項目的涉稅風(fēng)險

　　(一)取得土地使用權支付金額

　　取得土地使用權所支付的金額是指用地單位通過(guò)招標、拍賣(mài)、掛牌、協(xié)議等方式為取得國家某一地塊一定年限的土地使用權而支付的金額。取得土地使用權支付金額的涉稅風(fēng)險點(diǎn)是：取得的土地使用權是否合法有效;購買(mǎi)土地使用權的價(jià)格和所支付的款項是否合理和獲取了合法有效的憑證;企業(yè)取得的土地使用權所支付的金額是否與取得同期同類(lèi)土地使用權價(jià)格相匹配;是否將同一土地使用權價(jià)值在多個(gè)開(kāi)發(fā)項目間明確分配比例和正確計算具體金額;取得土地使用權支付金額是否含有關(guān)聯(lián)方的費用;有無(wú)將期間費用記入取得土地使用權支付金額的情形;有無(wú)預提取得土地使用權支付金額的情形等。

　　(二)土地征用及拆遷補償費

　　取得土地開(kāi)發(fā)使用權(或開(kāi)發(fā)權)除了發(fā)生土地買(mǎi)價(jià)外，還要向當地市政交納紅線(xiàn)外道路、水、電、氣、熱、通訊等的建造費和管線(xiàn)鋪設費等的大市政配套費，土地閑置費、土地使用費、契稅、耕地占用稅，以及拆遷補償、安置及動(dòng)遷支出等各項費用。土地征用及拆遷補償費涉稅風(fēng)險點(diǎn)是：企業(yè)是否據實(shí)列支大市政配套費，包括紅線(xiàn)外“三通一平”等的建造費和管線(xiàn)鋪設費;企業(yè)是否多報拆遷戶(hù)數、虛增補償標準，以虛列拆遷補償費支出;征用土地、拆遷安置等實(shí)際支出是否存在明顯的超計劃現象;支付給自然人的拆遷補償款所需的拆遷或回遷合同和簽收花名冊是否與相關(guān)賬目一致;是否按規定扣除了發(fā)生的由政府或他人承擔已征用和拆遷土地上的扣除項目。

　　(三)前期工程費

　　企業(yè)在取得土地使用權并開(kāi)發(fā)權之后，開(kāi)發(fā)項目在正式開(kāi)發(fā)前期發(fā)生的圖書(shū)資料費、招募工人費、項目招標費、工程監理費、書(shū)立公證費、工程咨詢(xún)費，項目規劃、設計、可行性研究費，水文地質(zhì)勘察、測繪、場(chǎng)地“三通一平”、臨時(shí)設施費費，以及預算編審費和其他等都屬于前期工程費用。前期工程費的涉稅風(fēng)險點(diǎn)在于：前期工程費的各項實(shí)際支出與概預算或計劃是否存在明顯異常且有正當理由;是否虛列前期工程費或沒(méi)有取得合法有效憑據;土地開(kāi)發(fā)費用是否未按稅收規定扣除;該期間發(fā)生的職工福利費、勞動(dòng)保險費、工會(huì )經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、廣告宣傳費和業(yè)務(wù)招待費等，由于受扣除比例制約，企業(yè)是否依法納稅調整。

　　(四)基礎設施費

　　開(kāi)發(fā)產(chǎn)品在開(kāi)發(fā)過(guò)程中，為建造與之相關(guān)的各項基礎設施(包括供電、供水、供氣、供熱、排污、排洪、通訊和照明等設施)，以及道路和園林環(huán)境工程(包括環(huán)境衛生、園林綠化等)等，必然發(fā)生一定數額的設備及安裝費用。這些實(shí)際發(fā)生的費用，房地產(chǎn)企業(yè)都應該在開(kāi)發(fā)成本――房屋(基礎設施費)項目中歸集�；�礎設施費的涉稅風(fēng)險點(diǎn)在于：各項基礎設施費是否取得合法有效的憑證;是否有開(kāi)具金額明顯不合理的各類(lèi)憑證或含有其他企業(yè)的費用;是否將期間費用記入基礎設施費或預提該費用;是否屬于建安工程施工圖預算項目之外、小區紅線(xiàn)以?xún)鹊纳鐓^管網(wǎng)工程費和園林環(huán)境工程費。

　　(五)配套設施費

　　在開(kāi)發(fā)項目中，與購買(mǎi)房屋所在小區建設相配套的停車(chē)場(chǎng)(庫)、配電房(室)及設備、鍋爐房(室)及設備、假山假水、水泵房(室、井)及設備、健身娛樂(lè )設施、公廁、消防用房及設備、公告牌、門(mén)衛室、會(huì )所、學(xué)校、商場(chǎng)、飯店等各種公共建筑所實(shí)際發(fā)生的支出，企業(yè)都在開(kāi)發(fā)成本――房屋(配套設施費)項目中歸集。這里的配套設施是指企業(yè)不能有償轉讓也不能轉作自留固定資產(chǎn)的、沒(méi)有產(chǎn)權及其收益權的公共配套設施支出，如會(huì )所、文化站、學(xué)校、商場(chǎng)、飯店、醫院、銀行等，屬于可有償轉讓的公共配套設施。配套設施費的涉稅風(fēng)險點(diǎn)在于：各項公共配套設施費用是否取得合法有效的憑證;有多個(gè)開(kāi)發(fā)項目的公共配套設施費是否與基礎設施費分項目、分明細核算;是否將期間費用記入公共配套設施費用或預提;概預算費用與實(shí)際費用是否存在明顯異常且有正當理由;有償轉讓或自用配套設施是否單獨核算成本;是否混淆核算或不正確劃分有償轉讓(或自用)配套設施與不能有償轉讓也不能轉作自留固定資產(chǎn)的公共配套設施的成本。

　　(六)建筑安裝工程費

　　開(kāi)發(fā)項目開(kāi)發(fā)過(guò)程中實(shí)際發(fā)生的屬于“建筑安裝工程施工圖”預算項目?jì)鹊母黜椊ㄖ�安裝費用(包括甲供材料)支出，企業(yè)應該在開(kāi)發(fā)成本――房屋(建筑安裝工程費)項目中核算。建筑安裝工程費涉稅的風(fēng)險點(diǎn)如下。若為自營(yíng)方式，簽訂虛假單項合同，非法取得發(fā)票，虛增建安費用;出包工程完工后，決算工程成本與概預算工程成本是否存在明顯異常;若存在，應當進(jìn)一步審查相關(guān)賬目與施工合同是否相符且理由正當、憑據合法;是否利用關(guān)聯(lián)方承包或分包工程，增加或減少建安成本造價(jià);工程預付款、備料款是否依合同約定支付;甲供材料是否供應到施工現場(chǎng)并向施工單位結算甲供材料價(jià)款、抵作工程進(jìn)度款。若為自營(yíng)方式：工程所發(fā)生的人工費、材料費、機械使用費、其他直接費和管理費支出是否取得合法有效的憑證;是否按規定進(jìn)行會(huì )計處理和稅務(wù)處理。(七)開(kāi)發(fā)間接費

　　開(kāi)發(fā)間接費是指房地產(chǎn)企業(yè)內部獨立核算單位為管理和組織開(kāi)發(fā)項目而實(shí)際發(fā)生的現場(chǎng)管理費用、籌資費用、基金、質(zhì)檢費和其他等各項費用。對開(kāi)發(fā)間接費的審核重點(diǎn)在于：各項費用是否取得合法有效憑證;若有多個(gè)開(kāi)發(fā)項目，是否分項目核算或是否將完工前實(shí)際發(fā)生的費用直接攤入相應的成本核算對象;是否將應記入其他項目的費用記入了清算項目或含有其他企業(yè)的費用或列支了期間費用;是否存在開(kāi)具金額明顯不合理的各類(lèi)憑證;是否預提開(kāi)發(fā)間接費用。

　　(七)期間費用

　　期間費用涉稅風(fēng)險點(diǎn)在于：未按配比原則結轉各項期間費用，混淆了成本核算對象;各項期間費用沒(méi)有依法取得合法有效憑證，擴大了期間費用列支范圍及標準;屬于成本對象完工前發(fā)生的利息是多個(gè)開(kāi)發(fā)項目應該承擔的，但完工后未配比計入相關(guān)成本對象，而全額計入了當前收益;借款合同條款不符合有關(guān)規定;從非金融機構(包括向關(guān)聯(lián)企業(yè))取得的借款，不能提供金融機構同期同類(lèi)貸款利率情況說(shuō)明;預售收入作為廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費、業(yè)務(wù)招待費的計算基數，多列管理費用。另外，廣告業(yè)務(wù)宣傳費、職工福利費、職工教育經(jīng)費和業(yè)務(wù)招待費等未按規定納稅調整。

　　三、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算扣除項目的風(fēng)險防范

　　房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算扣除項目的風(fēng)險防范就是除了嚴格按照稅法規定核算并扣除工資薪酬、職工福利、職工教育經(jīng)費、工會(huì )經(jīng)費、“五險一金”、廣告宣傳費和業(yè)務(wù)招待費等外，對房地產(chǎn)企業(yè)特有的各種稅前扣除項目或內容，需要特別注意納稅調整的個(gè)別事項的涉稅風(fēng)險的預防與規范。

　　一是對截至目前已經(jīng)建造完工的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品(房屋或土地)應負擔的成本費用，按照自用開(kāi)發(fā)產(chǎn)品(固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn))、庫存開(kāi)發(fā)產(chǎn)品和已銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行分配。其中，應在當期納稅申報時(shí)扣除的，只是已銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品負擔的部分，而自用開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計稅成本按規定通過(guò)折舊或攤銷(xiāo)扣除;未出售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的計稅成本應在企業(yè)實(shí)現對外銷(xiāo)售的納稅期間依法申報扣除。

　　二是取得土地使用權所支付的金額不應該與相同地段、同一期間、類(lèi)似檔次開(kāi)發(fā)項目存在明顯差異，否則必須有正當理由并取得合法有效憑據。

　　三是實(shí)際發(fā)生的前期工程費能分清成本對象的，應直接記入“開(kāi)發(fā)成本――房屋(前期工程費)”賬戶(hù);應由兩個(gè)及以上成本對象負擔的該費用，應按一定標準將其分配記入有關(guān)房屋開(kāi)發(fā)成本對象的“前期工程費”項目。

　　四是園林綠化費用不是公共配套設施費，年終不可以預提;建安工程施工圖預算項目?jì)鹊念?lèi)似支出不得作為基礎設施費;基礎設施費負擔的各項開(kāi)發(fā)成本應按規定分攤和扣除。

　　五是對開(kāi)發(fā)產(chǎn)品附屬的地下室、車(chē)位等配套設施，是否攤入該開(kāi)發(fā)產(chǎn)品成本項目，應當參照開(kāi)發(fā)項目所在地政府有關(guān)法規對產(chǎn)權、收入歸屬情況的具體規定。如果企業(yè)打算將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品附屬的地下室、車(chē)位等配套設施作為經(jīng)營(yíng)性項目，除對其獨立核算外，還應按規定補充繳納一定數額的地價(jià)差價(jià)款和人防工程費用。

　　六是根據施工單位的已完工程進(jìn)度和《工程價(jià)款結算賬單》及其應付工程款，扣除預付工程款、甲供材料款后支付工程進(jìn)度款，辦理工程結算，預留工程保修金后，再支付工程尾款給施工單位。

　　七是在計算加計扣除項目基數時(shí)，應剔除已計入開(kāi)發(fā)成本的借款費用。

　　八是超規定標準列支的利息，超比例支付的廣告業(yè)務(wù)宣傳費、福利費、職工教育經(jīng)費和業(yè)務(wù)招待費如實(shí)納稅調整。

　　九是對各項期間費用一定要依法取得合法有效憑證，屬于成本對象完工前發(fā)生的利息必須配比計入相關(guān)成本對象，屬于成本對象完工后發(fā)生的是適時(shí)計入當前收益;各項借款合同條款一定符合有關(guān)規定;從非金融機構(包括向關(guān)聯(lián)企業(yè))取得的借款，要能夠提供“金融機構同期同類(lèi)貸款利率情況說(shuō)明”，對超過(guò)金融機構同類(lèi)同期貸款利率支付的利息要依法納稅調整。另外，還要審核廣告業(yè)務(wù)宣傳費、職工福利費、職工教育經(jīng)費和業(yè)務(wù)招待費等是否符合規定。

　　參考文獻：

　　[1]國家稅務(wù)總局.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法(國稅發(fā)[2009]31號)[Z].2009.

　　[2]王寶田，王蘊.房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算收入項目涉稅風(fēng)險與防范[J].全國商情，2013(40)

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