消費型增值稅下購置固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

　　消費型增值稅下購置固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

　　摘 要:為推進(jìn)增值稅制度完善，促進(jìn)國民經(jīng)濟平穩較快發(fā)展，我國于2009年1月1日起，在全國范圍內實(shí)施增值稅轉型改革。由生產(chǎn)型增值稅轉為消費型增值稅，改革核心主要是將一般納稅人固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額納入抵扣范圍。文章通過(guò)對消費型增值稅的分析，探討了企業(yè)購置固定資產(chǎn)相關(guān)的賬務(wù)處理。

　　關(guān)鍵詞：消費型增值稅 購置固定資產(chǎn) 賬務(wù)處理

　　一、對消費型增值稅主要內容的解析

　　1.自2009年1月1日起，在維持現行增值稅稅率不變的前提下，增值稅一般納稅人購進(jìn)(包括接受捐贈、實(shí)物投資)或者自制(包括改擴建、安裝)的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設備、工具、器具等固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項稅額，均可按有關(guān)規定從銷(xiāo)項稅額中抵扣。房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)，不得抵扣進(jìn)項稅額。

　　2.企業(yè)購進(jìn)用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個(gè)人消費的固定資產(chǎn)不能抵扣增值稅進(jìn)項稅額、購進(jìn)的用于增值稅應稅項目的固定資產(chǎn)在持有期間發(fā)生非正常損失的，已經(jīng)抵扣的增值稅進(jìn)項稅額應當轉出。其計算公式為：“不得抵扣的進(jìn)項稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率”。

　　3.企業(yè)出售2009年1月1日之后購進(jìn)的、自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)時(shí)，應當按照適用稅率征收增值稅。銷(xiāo)售自己使用過(guò)的2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅。

　　4.自2009年1月1日起，進(jìn)口設備增值稅免稅政策和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設備增值稅退稅政策停止執行。

　　5.小規模納稅人仍采用簡(jiǎn)易辦法征收增值稅，不允許抵扣進(jìn)項稅額。修訂后的增值稅條例對小規模納稅人不再設置工業(yè)和商業(yè)兩檔征收率，將征收率統一降至3%。

　　二、購置固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

　　1.外購固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理。企業(yè)從外部購入生產(chǎn)性固定資產(chǎn)時(shí)，應按專(zhuān)用發(fā)票或完稅憑證上的增值稅和運費單據的7%部分計入“應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額)”，其余部分計入“固定資產(chǎn)”，按照實(shí)付或應付金額記貨幣資金減少或負債的增加。借記“固定資產(chǎn)”(實(shí)際成本)、“應交稅費――交增值稅(進(jìn)項稅額)”，貸記“銀行存款”(或：應付賬款、應付票據、長(cháng)期應付款等)。

　　例1.2009年5月5日，乙公司用銀行存款購入一臺需要安裝的設備，增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的設備買(mǎi)價(jià)為600000元，增值稅進(jìn)項稅額為102000元，支付運輸費10000元，支付安裝費30000元，乙公司為增值稅一般納稅人。

　　乙公司賬務(wù)處理如下：

　　(1)購入進(jìn)行安裝時(shí)：

　　借：在建工程 609300

　　應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額) 102700

　　貸：銀行存款 712000

　　(2)支付安裝費時(shí)：

　　借：在建工程 30000

　　貸：銀行存款 30000

　　(3)設備安裝完畢交付使用時(shí)：

　　借：固定資產(chǎn) 639300

　　貸：在建工程 639300

　　2.接受捐贈固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理。企業(yè)接受捐贈生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)固定資產(chǎn)，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，按照發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，按確定的固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值(已扣除增值稅)，借記“固定資產(chǎn)”、“在建工程“等科目，按應支付的相關(guān)稅費，貸記“銀行存款”等科目，按借貸差額，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。

　　若接受捐贈后，用于非應稅項目、免稅項目、集體福利和個(gè)人消費等固定資產(chǎn)，根據財稅[2008]170號文件第五條規定：應按財務(wù)制度計提折舊后的固定資產(chǎn)凈值乘以其適用稅率作不得抵扣的進(jìn)項稅額處理，轉入增加固定資產(chǎn)價(jià)值。

　　例2.2009年6月10日乙公司接受捐贈新固定資產(chǎn)一臺,發(fā)票價(jià)格為100000元,增值稅17000元,支付運輸費2000元。增值稅由乙公司支付,各項合法憑證均已取得,款項以銀行存款支付。

　　乙公司賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn) 101860

　　應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額) 17140

　　貸：營(yíng)業(yè)外收入 117000

　　銀行存款 2000

　　3.接受投資固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理。企業(yè)接受投資轉入的固定資產(chǎn)，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值(不含增值稅)，借記“固定資產(chǎn)”、“在建工程”等科目，按取得的增值稅扣稅憑證上注明的增值稅，借記“應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，按投入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值與進(jìn)項稅額之和，貸記“實(shí)收資本”等科目。

　　例3.乙公司注冊資本為6000000元。2009年7月5日，接受A公司一臺設備投資。該設備原價(jià)為1000000元，已提折舊400000元。該投資占乙公司注冊資本的10%。A公司向乙公司開(kāi)具了增值稅專(zhuān)用發(fā)票，價(jià)款600000元，稅款102000元。

　　乙公司賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn) 600000

　　應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額) 102000

　　貸：實(shí)收資本 702000

　　4.自制固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理。自行建造生產(chǎn)用的機器設備時(shí)，購入自建用的原料等物資，按抵扣憑證上的增值稅計入“應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額)”，其余金額計入“工程物資”。如果企業(yè)在自制固定資產(chǎn)的過(guò)程中發(fā)生領(lǐng)用生產(chǎn)所需原材料或消耗自己所生產(chǎn)的產(chǎn)(商)品等行為時(shí)，其增值稅應按以下方式進(jìn)行處理。

　　(1)領(lǐng)用生產(chǎn)產(chǎn)品用的原材料。在消費型增值稅征稅模式下，建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用原材料不須轉出增值稅，賬務(wù)處理和一般生產(chǎn)或銷(xiāo)售領(lǐng)用原材料一樣，其進(jìn)項稅額允許抵扣。賬務(wù)處理為借記“在建工程”科目，貸記“原材料”科目。

　　(2)領(lǐng)用企業(yè)自己所生產(chǎn)的產(chǎn)(商)品。由于在消費型增值稅征稅模式下，企業(yè)的固定資產(chǎn)已經(jīng)被納入增值稅應稅項目，因此，企業(yè)在自制固定資產(chǎn)的過(guò)程中消耗自產(chǎn)或者委托加工的商品和貨物時(shí)，則應將銷(xiāo)項稅額計入“應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，其賬務(wù)處理應為借記“固定資產(chǎn)”或“在建工程”、“應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，貸記“庫存商品”、“應交稅費――應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”科目。

　　例4.2009年8月1日，乙公司開(kāi)始改造和完善一臺機器設備。改造過(guò)程中領(lǐng)用本企業(yè)原材料一批，買(mǎi)價(jià)為20000元，取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明增值稅進(jìn)項稅額為3400元。另外在生產(chǎn)過(guò)程中消耗本企業(yè)所生產(chǎn)的商品20件，實(shí)際成本為40000元，計稅價(jià)格為50000元，適用稅率為17%。假定不考慮其他相關(guān)稅費。

　　乙公司的賬務(wù)處理如下：

　　借：在建工程 60000

　　應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額) 8500

　　貸：原材料 20000

　　庫存商品 40000

　　應交稅費――應交增值稅(銷(xiāo)項稅額) 8500

　　5.非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組取得固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理。非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組業(yè)務(wù)，實(shí)質(zhì)是將換出的商品和抵債資產(chǎn)看作是銷(xiāo)售，用銷(xiāo)售的價(jià)款抵付換入資產(chǎn)(看作購進(jìn))價(jià)款或前期債務(wù)，對于這兩部分固定資產(chǎn)增加的增值稅應作為視同銷(xiāo)售處理。

　　即在企業(yè)進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組中，對涉及的固定資產(chǎn)增加項目，首先應區分生產(chǎn)性和福利消費性項目，在此基礎上，對于生產(chǎn)性固定資產(chǎn)取得抵扣憑證的增值稅可以抵扣，列為“應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額)”，無(wú)抵扣憑證或消費性固定資產(chǎn)不需考慮單列增值稅，而是按照“企業(yè)會(huì )計準則第7號――非貨幣性資產(chǎn)交換”和“企業(yè)會(huì )計準則第12號――債務(wù)重組”的規定處理。

　　例5.2009年9月1日，B公司用2009年2月1日購入的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)設備與乙公司所生產(chǎn)的一批鋼材進(jìn)行交換。B公司換入的鋼材作為原材料用于生產(chǎn)，乙公司換入的設備繼續用于生產(chǎn)鋼材。B公司設備原值700000元，已提折舊50000元，公允價(jià)值600000元，乙公司鋼材成本500000元，公允價(jià)550000元，雙方均為增值稅一般納稅人，稅率17%，乙公司以銀行存款另付補價(jià)10000元和其他運雜費用3000元。

　　根據以上分析，乙公司通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換換入的固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值為：換出資產(chǎn)公允價(jià)550000元+增值稅93500元(550000×17%)+支付補價(jià)10000元+承擔的雜項費用3000元-可抵扣增值稅102000元(600000×17%)=554500(元)

　　乙公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)借：固定資產(chǎn) 554500

　　應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額) 102000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 550000

　　應交稅費――應交增值稅(銷(xiāo)項稅額) 93500

　　銀行存款 13000

　　(2)借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 500000

　　貸：庫存商品 500000

　　若B公司換出的是2008年12月31日前購入的設備，則交換時(shí)不能開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，應開(kāi)具普通發(fā)票，按4%征收率減半征收增值稅，因此乙公司不能取得抵扣憑證，增值稅不得列入進(jìn)項稅額，而應全額記入固定資產(chǎn)成本。

　　例6.2009年1月1日乙公司銷(xiāo)售一批產(chǎn)品給C公司，應收款項共為1000000元(包括應收取的增值稅)。2009年11月1日乙公司發(fā)生財務(wù)困難，雙方協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組，C公司以生產(chǎn)的一臺設備歸還債務(wù)，該設備成本560000元，公允價(jià)800000元，雙方均為一般納稅人。C公司開(kāi)具了增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

　　乙公司的賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn) 800000

　　應交稅費――應交增值稅(進(jìn)項稅額) 136000

　　營(yíng)業(yè)外支出 64000

　　貸：應收賬款――A公司 1000000

　　三、結束語(yǔ)

　　實(shí)行消費型增值稅后，允許企業(yè)抵扣其購進(jìn)設備所含的增值稅，消除了生產(chǎn)型增值稅制產(chǎn)生的重復征稅因素，使企業(yè)的增值稅額明顯降低。稅負得到降低，短期可為企業(yè)減負、增加企業(yè)投資積極性,長(cháng)期可以促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)業(yè)結構調整和經(jīng)濟增長(cháng)方式的轉變。企業(yè)財務(wù)人員應及時(shí)理解其精神實(shí)質(zhì)，依法抵扣和納稅，從而減少不必要的損失。

　　參考文獻：

　　1.財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉型改革若干問(wèn)題的通知.財稅[2008]170號文件,2008.12.18

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　　4.張譯文.增值稅轉型下固定資產(chǎn)的納稅籌劃.財會(huì )月刊，2009(6)

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