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對西方審計責任制度的變遷的論文
【摘 要】 自1721年英國“南海公司”事件開(kāi)始，第一份審計報告的問(wèn)世，這也標志審計責任的產(chǎn)生。然而當時(shí)的審計報告中并無(wú)審計責任一說(shuō)，隨著(zhù)市場(chǎng)經(jīng)濟的發(fā)展和法律意識的提升，注冊會(huì )計師的審計責任也在不斷發(fā)展。審計責任經(jīng)歷了從無(wú)到有，從不具體到規范，從連帶責任制到比例責任制。本文主要探索審計責任制從連帶到比例的變遷以及對投資者、市場(chǎng)、事務(wù)所的影響及意義。
一、引言
就美國的司法來(lái)說(shuō)，被告人一般是差錯承擔責任，有過(guò)錯的一方應承擔相應的損失。而《證券交易法》規定審計師承擔無(wú)限連帶責任，這種賠償責任是基賠償能力來(lái)實(shí)現的。舉個(gè)例子，假如只有1%的責任但需要承擔100%的賠償，這很明顯是不合理的。20世紀60年代后期，隨著(zhù)涉及會(huì )計事務(wù)所的訴訟案件急劇增加，審計師面臨的訴訟壓力越來(lái)越大，無(wú)限連帶責任遭到了來(lái)自各方的質(zhì)疑。
二、連帶責任制對審計師、投資者、資本市場(chǎng)的影響
美國1933年發(fā)布的《證券法》，將審計人員的責任對象從直接委托人擴大到間接委托人（任何推定的財務(wù)報表使用者），且規定審計師（作為被告）負有舉證責任。受此影響，美國會(huì )計職業(yè)界面臨的審計
訴訟壓力，逐漸增大，到70年代初達到高峰。60年代末、70年代初的一些審計訴訟案例中，即便審計師證明其審計程序遵守了相關(guān)的審計準則，客戶(hù)的財務(wù)報表也遵守了相應的“公認會(huì )計原則”，法院也認定審計師需要承擔相應的審計責任，并認為遵循一套由會(huì )計職業(yè)界自己制訂的程序，不能表明其就沒(méi)有責任。日益增高的法律風(fēng)險迫使美國會(huì )計職業(yè)界改變審計思想，逐漸確立風(fēng)險導向型審計。連帶責任使會(huì )計師事務(wù)所面對的訴訟風(fēng)險越來(lái)越大，訴訟成本越來(lái)越高。由于公司經(jīng)營(yíng)失敗后，會(huì )計師事務(wù)所往往是與公司經(jīng)營(yíng)直接相關(guān)的唯一存在的實(shí)體，因此也成為投資者和債權人獲得經(jīng)濟賠償的重要目標。
在連帶責任制下，一旦公司因經(jīng)營(yíng)失敗而破產(chǎn)，唯利是圖的律師都會(huì )將審計師作為連帶被告，此時(shí)審計師可能承擔全部的賠償責任在資本市場(chǎng)中，高風(fēng)險的公司一般多為金融保險業(yè)公司、房地產(chǎn)公司、高科技創(chuàng )新型企業(yè)或首次上市的公司，這些公司具有天生的風(fēng)險性，也同時(shí)具有促進(jìn)資本積累、提供就業(yè)機會(huì )、加速經(jīng)濟發(fā)展等諸多優(yōu)勢。如果這類(lèi)公司長(cháng)期得不到高質(zhì)量審計服務(wù)，勢必會(huì )削弱其在資本市場(chǎng)中披露信息的質(zhì)量，影響資本市場(chǎng)的良性發(fā)展Kelly&Larry（1993）認為會(huì )計師事務(wù)所會(huì )改變其風(fēng)險管理戰略，在選擇客戶(hù)時(shí)更關(guān)注客戶(hù)未來(lái)的訴訟風(fēng)險，而非審計業(yè)務(wù)本身。例如，“六大”會(huì )計師事務(wù)所其中的一家在過(guò)去的幾年里拒絕為20多家公司。
三、對連帶責任制度進(jìn)行的討論
支持改革的觀(guān)點(diǎn)認為，首先連帶責任制下產(chǎn)生了許多站不住腳的起訴，使會(huì )計師承擔連帶責任，并在此過(guò)程中損失慘重。那幺國會(huì )對連帶責任制的改革就存在一個(gè)疑問(wèn)—審計師行業(yè)是否存在信任危機？如果存在，那幺對連帶責任制的改革能否拯救會(huì )計師行業(yè)？
Palmrose實(shí)證研究分析，他將針對審計師的“無(wú)實(shí)際根據的起訴”界定為律師最終沒(méi)有得到報酬，并對所有涉及“六大”會(huì )計師事務(wù)所的訴訟案件中將會(huì )計師師事務(wù)所賠償的數額和其他被告賠償的數額進(jìn)行了比較。分析得出，大部分針對審計師的起訴都是毫無(wú)根據的，其中，只有一部分訴訟中審計師支付了大額的賠償，大部分訴訟中審計師沒(méi)有向原告支付任何賠償或者支付了很少。
不贊成對連帶責任制進(jìn)行改革的力量主要來(lái)自于證券市場(chǎng)中的投資者。他們認為加大審計責任能夠督促審計時(shí)發(fā)現錯報漏報，提高審計質(zhì)量。
Balachandran&Nagarajan發(fā)現無(wú)論從風(fēng)險分擔還是信息成本的角度來(lái)看，提高審計責任反而不利與審計服務(wù)的質(zhì)量。Narayanan首次將不同法律責任產(chǎn)生的經(jīng)濟后果進(jìn)行了比較。結果顯示，在比例責任制下，會(huì )計師事務(wù)所只需要承擔屬于自己那部分的責任，因此審計師工作的努力程度對訴訟費用更為敏感，他們會(huì )通過(guò)努力工作以降低未來(lái)可能發(fā)生的訴訟費用。
四、比例責任制的確立
1995年12月22日美國國會(huì )頒布了《私人證券訴訟改革法》，改變了之前讓各個(gè)被告承擔連帶責任的做法，以限制一個(gè)被告被要求為其他被告的行為造成的的損害賠償的情形。
比例責任制將會(huì )在很大程度上緩解會(huì )計師事務(wù)所日益嚴重的訴訟危機。一方面，比例責任制減少了會(huì )計師事務(wù)所承擔的訴訟成本。由于比例責任制要求在一定情況下各被告按比例承擔責任，因此限制了一個(gè)被告為其他被告承擔全部賠償責任，審計師在審計過(guò)程中即便存在過(guò)失行為也不必承擔超出其過(guò)失的賠償責任，大大降低了會(huì )計師事務(wù)所的訴訟成本。另一方面，比例責任制也減少了會(huì )計師事務(wù)所可能涉及的訴訟。
五、我國審計責任發(fā)展演變
我國1996年發(fā)布的《獨立審計具體準則第7號—審計報告準則》首次要求在審計報告中表述管理當局的會(huì )計責任和注冊會(huì )計師的審計責任。最高人民法院于2002年1月15日發(fā)布了《關(guān)于受理證券市場(chǎng)因虛假陳述引發(fā)的民事侵權糾紛案件有關(guān)問(wèn)題的通知》，揭開(kāi)了我國證券民事訴訟的序幕。最高人民法院又于2003年1月9日發(fā)布了《關(guān)于審理證券市場(chǎng)因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規定》，就虛假陳述民事訴訟的有關(guān)程序和實(shí)體問(wèn)題做出進(jìn)一步的規定。
我國2006年2月15日頒布、自2007年1月1日實(shí)施的《中國注冊會(huì )計師審計準則第1501號—審計報告》和《中國注冊會(huì )計師審計準則第1502號—非標準審計報告》充分借鑒了國際審計準則的做法，單獨將注冊會(huì )計師的審計責任作為審計報告的一個(gè)段落—注冊會(huì )計師的責任段，并用小標題提醒報告使用人引起注意在注冊會(huì )計師的責任。
六、結論
各國的審計責任制度的變遷具有不同方面考慮，英美屬于立法型，法國屬于司法型，而我國隸屬于國務(wù)院，具有很強的政治色彩，獨立性有待考驗。在維護市場(chǎng)經(jīng)濟的健康發(fā)展，我們必須發(fā)揮審計為市場(chǎng)經(jīng)濟提供強有力監督的作用，加強審計立法工作，制定好具體行之有效的制度使之既能維護好經(jīng)濟的健康發(fā)展，又能切實(shí)保護好監督者的角色。
【參考文獻】
[1] 崔振龍.對中國特色社會(huì )主義審計制度的一些思考[J].中國審計報，2012（9）：1-3.
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