非現金資產(chǎn)清償債務(wù)怎樣進(jìn)行納稅調整經(jīng)濟論文
在社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟日益完善情況下,市場(chǎng)競爭日益激烈,一些企業(yè)由于內部管理原因或受外部種種因素的影響,企業(yè)的現金流量不足,資金周轉緩慢,企業(yè)贏(yíng)利水平低下或發(fā)生嚴重虧損,致使企業(yè)不能清償到期債務(wù)而引發(fā)債務(wù)糾紛,雖然債權人有權在債務(wù)人不能到期清償債務(wù)時(shí)可以向法院申請債務(wù)人破產(chǎn),但由于債務(wù)人進(jìn)入破產(chǎn)程序后,手續復雜、破產(chǎn)時(shí)間過(guò)長(cháng),債權人浪費大量的時(shí)間、精力,即使債務(wù)人破產(chǎn)成功,由于我國破產(chǎn)企業(yè)債務(wù)清償有一定的法律清償順序,在清償破產(chǎn)費用、保險金、工人工資、應繳稅金后很難保證債權人的債權能如數清償。所以債權人常常不以破產(chǎn)方式來(lái)獲取債權清償,而以減少債務(wù)本金、債務(wù)利息等方式做出讓步,債務(wù)人則多以固定資產(chǎn)、庫存商品、短期投資等非現金資產(chǎn)清償債務(wù),這樣債權人既能盡快、有效的收回債權,同時(shí)也給債務(wù)人減少一些負擔,現在這種重組方式已在市場(chǎng)經(jīng)濟中經(jīng)常發(fā)生并且越來(lái)越多。非現金資產(chǎn)清償債務(wù)是指債權人與債務(wù)人進(jìn)行清償債務(wù)的一種重要方式,所以在這里僅對以非現金資產(chǎn)清償債務(wù)方式的會(huì )計處理及納稅調整進(jìn)行探討。非現金資產(chǎn)清償債務(wù)是指債務(wù)人轉讓其存貨、短期投資、固定資產(chǎn)、長(cháng)期投資、無(wú)形資產(chǎn)等非現金資產(chǎn)給債權人以清償債務(wù),而大多數會(huì )計人員僅根據《企業(yè)會(huì )計準則-債務(wù)重組》即債務(wù)重組準則進(jìn)行會(huì )計核算及帳務(wù)處理,債權人與債務(wù)人在帳務(wù)處理過(guò)程中皆不確認債務(wù)重組收益,而債權人在會(huì )計處理過(guò)程中,所確認的營(yíng)業(yè)外支出-債務(wù)重組損失也不是根據稅法規定所確定的損失,稅法上所指的損失是指根據稅收法律、法規及有關(guān)政策進(jìn)行調整后的損失,這兩種損失從核算上大相徑庭。對于債權人在非現金資產(chǎn)清償債務(wù)過(guò)程中債務(wù)重組損失;債務(wù)人在非現金資產(chǎn)清償債務(wù)過(guò)程中債務(wù)重組收益及資產(chǎn)轉讓所得年底匯算清繳時(shí)會(huì )計人員不知如何進(jìn)行納稅調整,根據國家稅務(wù)總局2003年3月1日發(fā)布的《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》有關(guān)規定債務(wù)人和債權人應在納稅申報時(shí)進(jìn)行調整所得,具體情況如下:
會(huì )計處理與稅法規定的差異
(一)會(huì )計處理有關(guān)規定
債務(wù)人以非現金資產(chǎn)清償債務(wù),在進(jìn)行會(huì )計處理時(shí),債務(wù)人應將重組債務(wù)的帳面價(jià)值結轉,應付債務(wù)的帳面價(jià)值小于用以清償債務(wù)的非現金資產(chǎn)帳面價(jià)值和相關(guān)費用之和的差額,直接確認為當期損失,資本公積或當期損失。應付債務(wù)的帳面價(jià)值大于用以清償債務(wù)的非現金資產(chǎn)帳面價(jià)值和相關(guān)費用之和的差額,直接確計入資本公積。
以非現金資產(chǎn)清償債務(wù)的,債權人應按重組債權的帳面價(jià)值加上應支付的相關(guān)費用,作為受讓的非現金資產(chǎn)入帳價(jià)值,(如涉及多項非現金資產(chǎn),債權人應按各項非現金資產(chǎn)公允價(jià)值占非現金資產(chǎn)的公允價(jià)值總額的比例,對重組債權的帳面價(jià)值進(jìn)行分配,以確認各項非現金資產(chǎn)的入帳價(jià)值,如果所接受的非現金資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生減值,應當在期末時(shí)與相關(guān)資產(chǎn)一并計提減值準備。
(二)稅法有關(guān)規定
1、債務(wù)人以非現金資產(chǎn)清償債務(wù),除企業(yè)改制或清算另有規定外,應當分解為按公允價(jià)值轉讓非現金資產(chǎn),再以與非現金資產(chǎn)公允價(jià)值相當的金額償還債務(wù)兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理,債務(wù)人應當確認有關(guān)資產(chǎn)的轉讓所得(或損失);債權人取得的非現金資產(chǎn)應按照該有關(guān)資產(chǎn)公允價(jià)值(包括與轉讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費)確定其計稅成本,據以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)費用或者結轉商品成本等。
2、債務(wù)人以非現金資產(chǎn)清償債務(wù),債務(wù)人應當將重組債務(wù)的計稅成本與非現金資產(chǎn)的公允價(jià)值(包括與轉讓非現金資產(chǎn)有關(guān)的稅費)的差額,確認為債務(wù)重組所得,計入企業(yè)當期的應納稅所得額中;債權人應當將重組債務(wù)的計稅成本與收到非現金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額,確認為當期債務(wù)重組損失,沖減應納稅所得。
下面舉例說(shuō)明非現金資產(chǎn)清償債務(wù)核算及帳務(wù)處理:
�、賯鶆�(wù)人以存貨清償債務(wù)
清華公司2003年11月購進(jìn)華東公司鋼材一批,尚欠貨款100萬(wàn),貨款2004年1月1號到期,由于種種原因清華公司到期不能償還債務(wù),2004年1月 1日雙方協(xié)定,清華公司用庫存商品一批抵消債務(wù),商品售價(jià)80萬(wàn),產(chǎn)品成本為40萬(wàn),兩公司皆為一般納稅人,假設華東公司已按0.5%計提壞帳準備 5000元(稅務(wù)機關(guān)已批準),試做兩公司會(huì )計帳務(wù)處理及計算納稅申報時(shí)應調整所得數額。
債務(wù)人清華公司會(huì )計帳務(wù)處理:
借:應付帳款 100萬(wàn)
貸:庫存商品 40萬(wàn)
應繳稅金-應繳增值稅(銷(xiāo)項) 13.6萬(wàn)
資本公積-其它資本公積 46.4萬(wàn)
稅務(wù)納稅調整:(1)資產(chǎn)轉讓所得=80-40=40萬(wàn)
(2)債務(wù)重組收益=100-80-13.6=6.4萬(wàn)
合計調增所得額40+6.4=46.4萬(wàn)。
會(huì )計人員辦稅人員在納稅申報時(shí),納稅調整應注意以下幾點(diǎn):清華公司在用庫存商品一批抵消債務(wù)時(shí),債務(wù)人應以公允價(jià)值80萬(wàn)為基礎,以非現金資產(chǎn)帳面價(jià)值 40萬(wàn)作為計稅成本計算轉讓收益;債務(wù)人應按重組債務(wù)帳面價(jià)值100萬(wàn)作為計稅成本,債務(wù)人應以公允價(jià)值80萬(wàn)為基礎來(lái)計算債務(wù)重組收益。
債權人華東公司會(huì )計帳務(wù)處理:
借:庫存商品 85.9萬(wàn)
應繳稅金-應繳增值稅(進(jìn)項)13.6萬(wàn)
壞帳準備 0.5萬(wàn)
貸:應收帳款 100萬(wàn)
稅務(wù)調整: (1)債務(wù)重組損失=100-80-13.6-0.5=5.9萬(wàn) 調減所得額5.9萬(wàn),如果當年度該商品已全部銷(xiāo)售,還應調增應納稅所得額85.9-80=5.9萬(wàn)即當年度對損益不影響。
會(huì )計人員在納稅申報時(shí),納稅調整應注意以下幾點(diǎn):華東公司在收到庫存商品時(shí),債權人應以收到非現金資產(chǎn)公允價(jià)值80萬(wàn)計算作為計稅成本來(lái)確定營(yíng)業(yè)外支出 -債務(wù)重組損失;如果當年度該商品已全部銷(xiāo)售,還應調增應納稅所得額85.9-80=5.9萬(wàn)即當年度對損益不影響;如本年度庫存商品沒(méi)有全部銷(xiāo)售,假設銷(xiāo)售比例為50%,還應根據其銷(xiāo)售比例50%對銷(xiāo)售成本進(jìn)行調整;如果該單位計提的壞帳準備金沒(méi)有經(jīng)過(guò)稅務(wù)機關(guān)批準,則還應調整壞帳準備金;如果該單位計提了減值準備,應將所提減值準備一并調整應納稅所得額。
�、趥鶆�(wù)人以固定資產(chǎn)清償債務(wù)
例2.以例1為例如果清華公司以設備兩套清償債務(wù),該設備原值90萬(wàn),已提折舊20萬(wàn),公允價(jià)值80萬(wàn),華東公司將抵進(jìn)設備做固定資產(chǎn)處理,假設殘值率為0,沒(méi)有發(fā)生
相關(guān)稅費,尚有使用年限4年。
債務(wù)人清華公司會(huì )計帳務(wù)處理:
借:固定資產(chǎn)清理 70萬(wàn)
累計折舊 20萬(wàn)
貸:固定資產(chǎn) 90萬(wàn)
借:應付帳款 100萬(wàn)
貸:固定資產(chǎn)清理 70萬(wàn)
資本公積-其它資本公積 30萬(wàn)
稅務(wù)調整:(1)資產(chǎn)轉讓所得=80-(90-20)=10萬(wàn)
(2)債務(wù)重組收益=100-80=20萬(wàn)
合計調增應納稅所得額10+20=30萬(wàn)
會(huì )計辦稅人員在納稅申報時(shí),納稅調整應注意以下幾點(diǎn):清華公司在用固定資產(chǎn)抵消債務(wù)時(shí),債務(wù)人應以公允價(jià)值80萬(wàn)和設備的帳面價(jià)值為基礎計算轉讓收益;在計算債務(wù)重組收益時(shí)應按重組債務(wù)帳面價(jià)值100萬(wàn)作為計稅成本。
債權人華東公司會(huì )計帳務(wù)處理:
借:固定資產(chǎn) 99.5萬(wàn)
壞帳準備 0.5萬(wàn)
貸:應收帳款 100萬(wàn)
稅務(wù)調整: 債務(wù)重組損失=100-80-0.5=19.5萬(wàn) 調減所得額19.5萬(wàn),在今后4年里在年度納稅申報時(shí),應對該設備計提折舊進(jìn)行納稅調整,年應調增應納稅所得額(99.5-80)/4=4.875萬(wàn)。
會(huì )計辦稅人員在納稅申報時(shí),納稅調整應注意以下幾點(diǎn):清華公司在收到固定資產(chǎn)時(shí),債權人應以收到非現金資產(chǎn)公允價(jià)值80萬(wàn)作為計稅成本來(lái)確定營(yíng)業(yè)外支出 -債務(wù)重組損失;如本年度固定資產(chǎn)已全部銷(xiāo)售,還應根據其計稅成本對銷(xiāo)售成本進(jìn)行調整即調增應納稅所得額19.5萬(wàn);如本年度沒(méi)有全部銷(xiāo)售,還應根據其銷(xiāo)售比例對銷(xiāo)售成本進(jìn)行調整,即按19.5萬(wàn)乘以銷(xiāo)售比例來(lái)調增應納稅所得額。
例3.清華公司2003年11月購進(jìn)華東公司鋼材一批,尚欠貨款100萬(wàn),貨款2004年1月1號到期,由于種種原因清華公司到期不能償還債務(wù),2004年1月1日雙方協(xié)定,清華公司用無(wú)形資產(chǎn)抵消債務(wù),假設無(wú)形資產(chǎn)帳面價(jià)值 80萬(wàn),公允價(jià)值90萬(wàn),轉讓時(shí)假設相關(guān)稅費為零,假設華東公司已按0.5%計提壞帳準備5000元(稅務(wù)機關(guān)已批準),試做兩公司會(huì )計帳務(wù)處理及計算納稅申報時(shí)應調整所得數額。
債務(wù)人清華公司會(huì )計帳務(wù)處理:
借:應付帳款 100萬(wàn)
貸:無(wú)形資產(chǎn) 80萬(wàn)
資本公積-其它資本公積 20萬(wàn)
稅務(wù)納稅調整:
? 資產(chǎn)轉讓所得=90-80=10萬(wàn)
債務(wù)重組收益=100-90=10萬(wàn)
合計調增所得額10+10=20萬(wàn)。
會(huì )計人員在納稅申報時(shí),納稅調整應注意以下幾點(diǎn):清華公司在用無(wú)形資產(chǎn)抵消債務(wù)時(shí),債務(wù)人應以公允價(jià)值90萬(wàn)為基礎,以非現金資產(chǎn)帳面價(jià)值80萬(wàn)作為計稅成本計算轉讓收益;債務(wù)人應按重組債務(wù)帳面價(jià)值100萬(wàn)作為計稅成本,債務(wù)人應以公允價(jià)值90萬(wàn)為基礎來(lái)計算債務(wù)重組收益。
債權人華東公司會(huì )計帳務(wù)處理:
借:無(wú)形資產(chǎn) 99.5萬(wàn)
壞帳準備 0.5萬(wàn)
貸:應收帳款 100萬(wàn)
稅務(wù)調整:債務(wù)重組損失=100-90-0.5=9.5萬(wàn) 調減所得額9.5萬(wàn),如果當年度該無(wú)形資產(chǎn)已全部轉讓,還應調增應納稅所得額90-80-0.5=9.5萬(wàn)即當年度對損益不影響。
會(huì )計人員在納稅申報時(shí),納稅調整應注意以下幾點(diǎn):華東公司在收到無(wú)形資產(chǎn)時(shí),債權人應以收到非現金資產(chǎn)公允價(jià)值90萬(wàn)計算作為計稅成本來(lái)確定營(yíng)業(yè)外支出 -債務(wù)重組損失;如果該單位計提的壞帳準備金沒(méi)有經(jīng)過(guò)稅務(wù)機關(guān)批準,則還應調整壞帳準備金;如果該單位計提的減值準備,應將所提減值準備一并調整應納稅所得額;如果在無(wú)形資產(chǎn)轉讓時(shí),發(fā)生相關(guān)稅費,則應計入無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值。
國家稅務(wù)總局第6號令關(guān)于《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》有關(guān)規定已發(fā)布兩年多,其中非現金資產(chǎn)清償債務(wù)的實(shí)施對債務(wù)人和債權人在會(huì )計處理和納稅申報時(shí)影響很大,有許多企業(yè)會(huì )計人員對此項規定還沒(méi)有掌握其政策,納稅申報時(shí)不知如何進(jìn)行納稅調整所得。稅務(wù)機關(guān)應當構建現代稅務(wù)管理的人力資源配置機制,樹(shù)立服務(wù)意識,培養政治過(guò)硬、業(yè)務(wù)熟練、執法公正、服務(wù)規范的基層稅收隊伍,狠抓內部管理,提升稅務(wù)人員業(yè)務(wù)水平和管理水平。稅務(wù)機關(guān)還應加強稅法宣傳工作,深入企業(yè)把政策送到納稅人手中,避免由于對政策理解不透徹,給國家或個(gè)人帶來(lái)不必要的損失。
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