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關(guān)于企業(yè)債務(wù)重組會(huì )計準則的思考【1】
摘 要：由于經(jīng)濟全球化的必然趨勢，使得我國社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟不斷深入，而資本市場(chǎng)經(jīng)濟也日益蓬勃。
同時(shí)，社會(huì )經(jīng)濟的壯大使得企業(yè)能夠在一個(gè)日益完善的法律環(huán)境下發(fā)展擴張，而這也促進(jìn)了企業(yè)運用更為多樣的金融工具進(jìn)行一系列前所未有的經(jīng)濟活動(dòng)。
2006年我國頒布的新會(huì )計準則極大程度上彌補了舊準則的缺陷，進(jìn)而更好的對企業(yè)的會(huì )計工作進(jìn)行指導。
新準則下的債務(wù)重組相較于舊準則有很大程度的改進(jìn)和擴充，其關(guān)鍵在于債務(wù)重組定義的重新規范，對債務(wù)重組中債權人作出的讓步進(jìn)行了明確，而且新增了公允價(jià)值來(lái)計量屬性。
但新債務(wù)重組準則依然存在一些不足。
關(guān)鍵詞：債務(wù)重組;公允價(jià)值;會(huì )計準則
一、債務(wù)重組的歷史背景
隨著(zhù)改革開(kāi)放的深入，各行各業(yè)都得到了迅速發(fā)展，而企業(yè)之間債權債務(wù)所面臨的問(wèn)題也逐步浮出水面。
1998年6月12日，我國財政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì )計準則——債務(wù)重組》。
但這一準則在執行過(guò)程中也遇到了諸多困難，比如債務(wù)的豁免，按98年原始準則規定的能夠作為債務(wù)人的債務(wù)重組進(jìn)行的收益處理，這使得一些公司利用債務(wù)豁免進(jìn)行操控，為謀取利潤創(chuàng )造了可能性。
為了有效避免類(lèi)似問(wèn)題產(chǎn)生，我國財政部對原始準則進(jìn)行了修訂。
修訂后的《企業(yè)會(huì )計準則——債務(wù)重組》自2001年1月1日全國范圍內開(kāi)始施行。
2006年我國財政部進(jìn)行了第二次會(huì )計準則的修訂，并正式更名為《企業(yè)會(huì )計準則第12號——債務(wù)重組》。
債務(wù)重組準則不斷更新改進(jìn)在我國社會(huì )經(jīng)濟蓬勃發(fā)展中具有革命性突破，它有效的改變了我國大部分企業(yè)不和規定且不能長(cháng)期穩定發(fā)展的資產(chǎn)結構，對企業(yè)的發(fā)展起到了積極有效的作用。
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二、債務(wù)重組的定義方法
根據國際上規定的債務(wù)重組準則的部分國家來(lái)看，各國對債務(wù)重組所下的定義并不完全一致，但這些定義總體上呈現兩種方向，其一是廣義的債務(wù)重組，其二是狹義的債務(wù)重組。
廣義的債務(wù)重組認為所有涉及到修改債務(wù)條件的事項都視作債務(wù)重組。
其中最具有代表性的國家就是澳大利亞。
澳大利亞會(huì )計指南第11號文件將債務(wù)重組定義為：“為了改變或解除債務(wù)人對現存債務(wù)的責任面采取的行動(dòng)。
其中不包括債務(wù)的消除和可轉換債券轉為股權”。
這一定義充分展現了廣義的債務(wù)重組的特性。
狹義的債務(wù)重組認為只有債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難，且債權人對債務(wù)人作出讓步事項的才作為債務(wù)重組，而最具代表性的國家是就是美國，美國的財務(wù)會(huì )計準則第15號公告中定義：“債權人因債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難，基于經(jīng)濟上或法律上的原因對債務(wù)人作出的平時(shí)不愿考慮的讓步事項”。
這一定義將狹義的債務(wù)重組體現的淋漓盡致。
目前我國最新的會(huì )計準則中，債務(wù)重組的定義為指債權人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁決同債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項。
根據我國最新的債務(wù)重組的準則具體講，我國的債務(wù)重組方式包括：
1.以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現金清償債務(wù)(作出讓步的重組)。
2.以非現金資產(chǎn)清償債務(wù)。
3.債務(wù)轉為資本(即債轉股)。
4. 修改其他債務(wù)條件，如延長(cháng)債務(wù)償還期限、延長(cháng)債務(wù)償還期限并加收利息、延長(cháng)債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等。
5.以上兩種或兩種以上方式的組合(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“混合重組方式”)。
三、債務(wù)重組中公允價(jià)值的運用
美國在其財務(wù)會(huì )計準則中最早的引入了公允價(jià)值來(lái)進(jìn)行會(huì )計計量。
國際會(huì )計準則(iasc)對公允價(jià)值的定義是：“在公平交易中，熟悉情況的當事人自愿據以進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償的金額”。
目前，我國所實(shí)施的會(huì )計準則定義的公允價(jià)值計量模式是指以市場(chǎng)價(jià)值或未來(lái)現金流量的現值作為資產(chǎn)和負債主要計量屬性的會(huì )計模式。
與歷史成本信息不同，公允價(jià)值信息更加全面的展現了企業(yè)在市場(chǎng)上的整體資產(chǎn)狀況，更好的與企業(yè)的資產(chǎn)負債表相吻合，有助于決策者在未來(lái)更好的做出合理的判斷。
首先，對于運用現金資產(chǎn)來(lái)償還債務(wù)的行為。
債務(wù)人應將其重組債務(wù)的賬面價(jià)值和其實(shí)際支付金額的差值，明確為債務(wù)重組產(chǎn)生的利得，并視為營(yíng)業(yè)外收入納入當期損益的計量中。
其次，對于債務(wù)人用非現金資產(chǎn)清償債務(wù)的行為。
其非現金資產(chǎn)抵債具體分為三種，其一是以庫存材料、商品產(chǎn)品抵償債務(wù);其二是以固定資產(chǎn)抵償債務(wù);其三是以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務(wù)。
債務(wù)人應將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉讓的非現金資產(chǎn)公允價(jià)值
二者的差值，計入債務(wù)重組過(guò)程獲得的利益，并以營(yíng)業(yè)外收入計入企業(yè)的當期損益。
債權人應以非現金資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬，重組債權的賬面余額和非現金資產(chǎn)的公允價(jià)值的差計入企業(yè)的當期損益。
再次，對于債務(wù)轉贈資本的行為。
債務(wù)人應以債權人放棄債權所獲得股份的面值總額作為股本，其公允價(jià)值總額與股本兩者的差值視為資本公積。
重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額的差額，確認為債務(wù)重組的獲利，并以營(yíng)業(yè)外收入計入企業(yè)的當期損益。
而債權人應將其獲得的股份的公允價(jià)值確認為其對企業(yè)投資，將重組債權的賬面余額與股份的公允價(jià)值二者的差額計入企業(yè)的當期損益。
最后，對于修改其他條件而進(jìn)行債務(wù)重組的行為。
債務(wù)人或債權人應以其修改其他條件后的債務(wù)或債權的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的價(jià)值入賬。
重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值二者產(chǎn)生的差額，應確認為當期損益。
對于涉及到應付金額的，債務(wù)人應當按其應付金額確認企業(yè)預計產(chǎn)生的負債，債權人不應將其計入應收金額，也不得將其計入重組后債權的賬面價(jià)值。
現行的會(huì )計準則對于債務(wù)重組的計量基礎采用公允價(jià)值來(lái)計量，運用公允價(jià)值計量可以切實(shí)地反映資產(chǎn)在未來(lái)可能給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟效益。
讓我國會(huì )計準則更好的與國際并軌而行，有效加深了會(huì )計信息的關(guān)聯(lián)性與可靠性。
四、債務(wù)重組在實(shí)施中的問(wèn)題與建議
現行的會(huì )計準則中的債務(wù)重組在實(shí)施中明顯的出現了一些問(wèn)題，而這在一定程度上對企業(yè)債務(wù)重組的處理產(chǎn)生了影響，也影響了企業(yè)的財務(wù)狀況。
1.債務(wù)重組的界定。
債務(wù)重組準則的前提是企業(yè)“發(fā)生財務(wù)困難”，但財務(wù)困難的界定是極為模糊的。
那么，怎樣規范的界定企業(yè)是否面臨財務(wù)困難成為急需探討的問(wèn)題。
發(fā)生財務(wù)困難必將產(chǎn)生大量虧損。
企業(yè)的現金流量也必將隨之減少，而債務(wù)人的催款迫使企業(yè)的現金周轉困難，進(jìn)而不能維持正常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。
而這就導致了財務(wù)困難的發(fā)生，這將迫使企業(yè)尋求外部援助，或借入新的資金，當然，以經(jīng)營(yíng)狀況再借入資金是充滿(mǎn)困難的，那么與債權人的商榷，試圖讓債權人做出讓步最快捷有效的選擇。
這就與現行的債務(wù)重組定義相吻合了。
2.考慮資金的時(shí)間價(jià)值。
現行的債務(wù)重組準則中，在修改其他債務(wù)條件方式下進(jìn)行的債務(wù)重組，通常會(huì )選擇修改債務(wù)的償還期限，這就涉及到了“時(shí)間”。
眾所周知資金是具有時(shí)間價(jià)值的，不同的時(shí)間，資金的價(jià)值亦不同。
若考慮資金的時(shí)間價(jià)值，重組債權的賬面價(jià)值大于未來(lái)應收金額現值，債權人實(shí)質(zhì)上已經(jīng)作出讓步，產(chǎn)生了損失，所以應將其歸入債務(wù)重組范圍。
因此，確認重組后債務(wù)的價(jià)值應采用公允價(jià)值計量而非采用現值，將把實(shí)際上屬于債務(wù)重組范圍內的排除在外，導致債務(wù)重組損益的確認并不確實(shí)可靠。
3.對現金流量表的影響。
現行的準則中將債務(wù)人債務(wù)重組產(chǎn)生的收益視為營(yíng)業(yè)外收入，將債權人債務(wù)重組發(fā)生的損失視為營(yíng)業(yè)外支出，均計入當期損益。
現金流量表的補充資料中列明的“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現金流量?jì)纛~”采用間接法核算，這就使得債務(wù)重組發(fā)生的收益和損失包含在了補充資料的調整范圍內。
但是，現金流量表的主表采用直接法反映“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現金流量?jì)纛~”，債務(wù)重組并不包含在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，債務(wù)重組損益也并不會(huì )給企業(yè)帶來(lái)現金的流入和流出，因此對目前經(jīng)營(yíng)期內的現金流量不會(huì )產(chǎn)生影響。
所以，以上處理方法會(huì )導致現金流量表的主表和補充資料所反映的?“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現金流量?jì)纛~”不吻合。
綜上所述，不斷完善債務(wù)重組準則，才能有效的促進(jìn)會(huì )計數據的核算，確保會(huì )計數據的質(zhì)量，讓企業(yè)對外提供的信息更加確實(shí)可靠。
現行的債務(wù)重組準則的開(kāi)展，有效的推動(dòng)了中國經(jīng)濟市場(chǎng)一體化和國際標準化。
相信伴隨著(zhù)市場(chǎng)經(jīng)濟的發(fā)展，現行的債務(wù)重組準則會(huì )得到更好的實(shí)施。
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新會(huì )計準則下我國金融衍生工具的安全探討【2】
摘 要：在經(jīng)濟大發(fā)展的今天，金融創(chuàng )新、金融經(jīng)濟健康穩定發(fā)展已經(jīng)是一個(gè)重要的課題，然而作為金融自由化和金融創(chuàng )新重要成果，衍生金融工具對經(jīng)濟的發(fā)展和金融風(fēng)險控制都起到重要的作用，金融衍生工具被廣泛應用，從而帶來(lái)對金融市場(chǎng)的安全提出巨大挑戰，本為試圖對新企業(yè)會(huì )計準則下金融穩定和金融安全問(wèn)題加以分析和闡述。
關(guān)鍵詞：新會(huì )計準則;金融衍生工具;安全
金融衍生工具是國際金融創(chuàng )新的產(chǎn)物，其效應具有二重性，在規避風(fēng)險的同時(shí)又隱含了新風(fēng)險的引發(fā)，保障金融安全是我國政府義不容辭的責任。
一、 金融衍生工具在我國發(fā)展的現狀
在中國衍生產(chǎn)品市場(chǎng)是隨著(zhù)經(jīng)濟體制和金融體制改革的發(fā)展，經(jīng)歷了多次的突破在過(guò)去超過(guò)10年的風(fēng)雨。
金融衍生產(chǎn)品是是金融創(chuàng )新以及金融自由化的產(chǎn)物，是從金融產(chǎn)品所體現的貨幣形式、利率杠桿、股票交易等衍生出來(lái)的，是從傳統形式的交易過(guò)程中經(jīng)過(guò)演化而來(lái)的創(chuàng )新型產(chǎn)品，其主要以期貨、期權等表現形式出現，金融產(chǎn)品的風(fēng)險規避逐漸被重視，新型產(chǎn)品的流通性和交易規模逐漸被應用到金融風(fēng)險的規避計劃中，這種金融衍生產(chǎn)品在金融市場(chǎng)上越來(lái)越多地進(jìn)行風(fēng)險對沖，促進(jìn)國際資金的頻繁交易。
在某一區域將產(chǎn)生投資效率高、資金配比得到更進(jìn)一步優(yōu)化。
從這些方面看，金融創(chuàng )新性工具所特有的規避風(fēng)險、風(fēng)險投資、價(jià)格發(fā)現等功能明顯凸現。
先后曾經(jīng)嘗試外匯期貨、國債期貨以及股指期貨交易，但由于種種原因這些金融衍生工具交易相繼被迫取消。
首先，衍生產(chǎn)品和貨幣，利率，股票等基本金融工具產(chǎn)生更多的外匯期貨，股票期貨，股指期貨，期貨，債券，商業(yè)票據期貨等品種證書(shū)組合押金。
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其次，金融產(chǎn)品的衍生產(chǎn)品可以雙方面或者單方面進(jìn)行組合，重新構造出一種完全新的產(chǎn)品，即“再衍生產(chǎn)品”，以一種新的身份進(jìn)入市場(chǎng)。
作為金融衍生工具的一種新產(chǎn)品，期權或其他衍生工具，如期貨投資組合的結構“期貨”就產(chǎn)生了 。
此外，一種掉期產(chǎn)品與期權產(chǎn)品可以組合構建“交換選項”一類(lèi)新的衍生物。
此外，基本類(lèi)型的基礎上衍生的產(chǎn)品，設計出各個(gè)參數及衍生工具的屬性，可以設置多種創(chuàng )新產(chǎn)品。
因此，通過(guò)金融產(chǎn)品的各種創(chuàng )新或者產(chǎn)品之間的相互影響可以組合多種新產(chǎn)品的方法，所以在金融衍生產(chǎn)品的家族中，已發(fā)展出一個(gè)數量極其巨大的金融產(chǎn)品家族，在金融市場(chǎng)中尋找適合自己的投資客，滿(mǎn)足市場(chǎng)的需要。
二、 衍生金融工具挑戰金融安全
金融安全是一個(gè)重要的話(huà)題，既然金融衍生品是金融工具的新型產(chǎn)物，其自身同時(shí)應該具有資金安全的職責，他本身具有的特性無(wú)形中增加了金融企業(yè)內部控制的難度和行業(yè)金融監管的難度，在一定程度上加大了金融風(fēng)險的控制范圍和內容，由于衍生品長(cháng)期游離于資產(chǎn)負債表以外，對金融安全帶來(lái)極大的挑戰。
1.投機活動(dòng)蔓延，金融風(fēng)險加大
由于金融產(chǎn)品的高回報率在一定程度上吸引了大量機構投資者，大量資金進(jìn)入這個(gè)市場(chǎng)進(jìn)行炒作。
自古有高風(fēng)險高收益的說(shuō)法，但是在現代金融市場(chǎng)，高利潤的追求空間在不斷地被控制和意識形態(tài)所改變，收益和風(fēng)險的關(guān)聯(lián)度也不同程度上有所改變。
一方面，金融衍生品交易本身也是金融交易的一個(gè)表現形式，在這個(gè)行業(yè)內它并不創(chuàng )造社會(huì )財富，只是在不同的時(shí)間接點(diǎn)或者時(shí)間階段，投資者可以相互之間不同程度的進(jìn)行財富轉移，社會(huì )財富并沒(méi)有得到擴大。
因此，在衍生品創(chuàng )作成功的同時(shí)，就意味著(zhù)金融市場(chǎng)將產(chǎn)生大量的投資失敗者和投資收益者;另一方面，金融資產(chǎn)數量的巨大對抗性不是一般產(chǎn)品所能動(dòng)搖，衍生金融工具交易靈活，而且流動(dòng)可變性極大，這樣就產(chǎn)生了交易過(guò)于集中，集中在少數大型金融機構手里，所謂的莊家、大戶(hù)就產(chǎn)生了，散戶(hù)何能何得，可想而知。
從社會(huì )意義角度看，金融機構本質(zhì)上是一個(gè)信用機構，有信息不對稱(chēng)，一旦失敗，由于衍生金融交易的金融機構造成了巨大的損失，甚至破產(chǎn)倒閉，將給整個(gè)金融體系造成嚴重的損害，出現大范圍的信用危機，由此而產(chǎn)生的金融動(dòng)蕩和金融風(fēng)暴是不可控制的。
2.衍生金融工具削弱了貨幣干預市場(chǎng)的能力
進(jìn)入第二十個(gè)世紀以來(lái)，以其靈活的貨幣政策，特點(diǎn)，迅速贏(yíng)得了越來(lái)越多的國家的重視，越來(lái)越多的最平滑經(jīng)濟波動(dòng)，穩定經(jīng)濟的重要工具。
貨幣政策貨幣流量通過(guò)調節宏觀(guān)經(jīng)濟的影響，其成功實(shí)施基于錢(qián)的準確定義。
一旦失真的貨幣定義，貨幣政策的有效性
大大降低。
衍生金融工具出現在無(wú)休止的流中，錢(qián)的定義是復雜和困難，控制能力，貨幣當局的貨幣削弱，這大大限制了應用程序的范圍和貨幣政策的效果。
3. 衍生金融工具增加了金融監管的難度
財務(wù)報表的金融機構審計發(fā)現的問(wèn)題是一個(gè)更一般的監管模式，在金融衍生工具交易不會(huì )反映在財務(wù)報表中，這使得傳統的管理方法無(wú)法實(shí)現。
同時(shí)，由于信息技術(shù)和交易方法的改進(jìn)發(fā)展，衍生交易有一個(gè)顯著(zhù)的比例是通過(guò)抵消在很短的時(shí)間內取得的位置，傳統的監管方式是滯后，對金融衍生品業(yè)務(wù)作出準確、 客觀(guān)評價(jià)的金融監管當局的風(fēng)險程度。
隨著(zhù)金融衍生產(chǎn)品交易規模的擴大，根據不同客戶(hù)的特殊要求，并設計不同的衍生金融工具的日益復雜，專(zhuān)業(yè)人士可以品種，這又對衍生金融工具的監管提出了更高的要求。
4. 衍生金融工具下的經(jīng)濟泡沫
金融衍生品的存在基本上是建立在以信用為基礎的契約形式，現代經(jīng)濟研究表明，這種形式的存在有很大的信息不對稱(chēng)問(wèn)題，存在多方面的隱形交易，主要表現在交易當事方的業(yè)主和運營(yíng)商之間，中間貿易商和中間交易商之間的交易，多數涉及人員交易和交易行為，即衍生工具監管機構和交易商之間的交易行為。
這中間涉及一部分金融風(fēng)險和金融腐壞問(wèn)題，也存在道德風(fēng)險問(wèn)題。
無(wú)論從那個(gè)角度，虛擬衍生工具都對經(jīng)濟的風(fēng)險相當不確定，加上金融衍生工具雙向交易信息不對稱(chēng)性，交易雙方的交易行為在道德層面也有一定的風(fēng)險，導致最終市場(chǎng)的表象相當可觀(guān)，其實(shí)內部蘊藏著(zhù)極大的經(jīng)濟泡沫，經(jīng)濟市場(chǎng)的的不穩定性和危險系數隨之加大。
三、 新企業(yè)會(huì )計準則保障金融安全對策 1.新企業(yè)會(huì )計準則定義的衍生金融工具的范圍
首先，有明確的規定，并沒(méi)有給傳統的會(huì )計制度的明確定義，而對于企業(yè)的衍生金融工具的明確定義新會(huì )計準則的價(jià)值尤其是利率，金融工具價(jià)格，商品價(jià)格，匯率、 價(jià)格指數、 指數、 信用評級、 信用指數或其他類(lèi)似的變量，不要求初始凈投資或要求很少的初始凈投資，在未來(lái)某一日期是一種金融工具或其他合約結算。
二是引入公允價(jià)值，財政部頒發(fā)的“企業(yè)號第三十九屆會(huì )計準則，公允價(jià)值計量” ，應生效7月1日，2014，調節公允價(jià)值公允價(jià)值計量準則定義公允價(jià)值計量清晰，而在公允價(jià)值披露的計量相關(guān)的信息提出了具體要求。
新會(huì )計準則的最大亮點(diǎn)是，而且與會(huì )計準則的趨同是國際的重要標志。
根據企業(yè)會(huì )計準則的新要求，應首先以衍生金融工具的公允價(jià)值，除非有證據被指定為套期工具應以公允價(jià)值進(jìn)行后續計量，已實(shí)現和未實(shí)現的收益或損失均確認為當期損益。
公允價(jià)值為衍生，推出體現在表打下了堅實(shí)的基礎衍生金融工具的公允價(jià)值的唯一相關(guān)的計量屬性。
最后是將衍生金融工具納入表內，作為交易性金融資產(chǎn)或負債核算。
傳統的確認標準，難以滿(mǎn)足金融衍生工具的定義，都沒(méi)有在財務(wù)報表中作為傳統的資產(chǎn)或負債的確認。
2.新企業(yè)會(huì )計準則強化了金融安全
新會(huì )計準則的衍生金融工具納入表均以公允價(jià)值為基礎，這將加強中國的金融安全和金融穩定產(chǎn)生深遠的積極影響：
首先，有助于金融管理當局加大監管力度。
由于會(huì )計處理方法對風(fēng)險的衡量有著(zhù)重大影響，如果沒(méi)有統一的原則而僅由金融機構自行設立標準，勢必加大監管的難度和成本。
與此同時(shí)，如前所述由于衍生金融工具已反映在資產(chǎn)負債表，透明度不高，難以監督。
但是衍生金融交易具有較大的財務(wù)風(fēng)險，這種風(fēng)險可以在任何時(shí)間被轉換成一個(gè)表格，構成了巨大的挑戰金融穩定。
以公允價(jià)值和資產(chǎn)和負債的語(yǔ)句中包括，為金融機構的金融交易，衍生金融工具會(huì )計提供了原則和標準使金融機構以準確地反映衍生金融工具交易成本、風(fēng)險和益處，便于監管風(fēng)險監測和橫向比較。
其次，銀行加強內部會(huì )計控制，衍生金融工具納入表，一方面在一些股票上市公司的高風(fēng)險的金融投資是反映在財務(wù)報表及時(shí)，管理層可以更直接訪(fǎng)問(wèn)相關(guān)信息，提供了條件的管理，以更好地履行其職責 ;在另一方面，為了不使在財務(wù)報表太大的波動(dòng)，迫使金融機構上市嚴重影響衍生金融工具產(chǎn)生的投資風(fēng)險，加強金融衍生工具的內部控制。
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