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探析基于風(fēng)險導向高校內部控制審計論文
近年來(lái)，隨著(zhù)高等學(xué)校由外延式發(fā)展向內涵式轉變，高校之間的競爭日益激烈，高校辦學(xué)風(fēng)險也日益增加�！兜�2201號內部審計具體準則———內部控制審計》及《行政事業(yè)單位內部控制規范(試行)》的頒布實(shí)施，以及《內部審計基本準則》將內部審計定位為幫助組織完善治理、增加價(jià)值，意味著(zhù)內部審計的范圍進(jìn)一步擴大，在高校開(kāi)展內部控制審計已成為必然。構建以風(fēng)險為導向，以控制為主線(xiàn)，使內部控制與風(fēng)險管理充分融合，以提高高校發(fā)展質(zhì)量和辦學(xué)水平，以增值和善治為目標的內部控制審計新形式已成為高校強化內部控制和健全風(fēng)險防控體系的重要手段。
一 風(fēng)險導向內部控制審計概述
內部控制審計從控制環(huán)境著(zhù)手，在對組織層面風(fēng)險識別的基礎上，重點(diǎn)關(guān)注業(yè)務(wù)層面的內部控制，真實(shí)、客觀(guān)地披露組織管理的風(fēng)險狀況，如實(shí)反映內部控制設計和運行的健全性和有效性。內部控制審計關(guān)注的是組織內部的控制風(fēng)險。而風(fēng)險導向審計從風(fēng)險管理的角度出發(fā)，通過(guò)風(fēng)險識別，分析影響組織的戰略發(fā)展目標、內外部環(huán)境的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險，進(jìn)而提出風(fēng)險管控措施。風(fēng)險導向審計不但關(guān)注組織內部的控制風(fēng)險，還關(guān)注影響組織目標實(shí)現的外部環(huán)境風(fēng)險。將風(fēng)險導向審計方法引入內部控制審計中，可以在保證審計結果準確的基礎上提高審計效率，為組織完善內部控制制度、加強風(fēng)險管控提供增值服務(wù)。
創(chuàng )新審計技術(shù)和方法，將風(fēng)險導向審計方法引入高校內部控制審計具有十分重要作用。
(一)有利于促進(jìn)高校完善內部控制
高等學(xué)校內部審計機構依據《行政事業(yè)單位內部控制規范(試行)》，對高等學(xué)校組織層面和業(yè)務(wù)層面內部控制設計與運行的健全性和有效性等情況進(jìn)行審查和評價(jià)。根據內部控制審計結果，結合相關(guān)高校管理層的自我評估，綜合分析后提出內部控制缺陷認定意見(jiàn)，按照規定的權限和程序進(jìn)行審核后予以認定，有助于高校管理層改善控制環(huán)境，完善高校內部控制。
(二)有助于高校改善風(fēng)險管理
風(fēng)險導向內部控制審計以風(fēng)險評估為基礎，關(guān)注高等學(xué)校內部重要業(yè)務(wù)單位、重大業(yè)務(wù)事項和高風(fēng)險領(lǐng)域的內部控制，以及外部環(huán)境變化對高校發(fā)展目標的影響。根據風(fēng)險發(fā)生的可能性和對高校單個(gè)或者整體控制目標造成的影響程度，確定內部控制審計的范圍和重點(diǎn)，真實(shí)、客觀(guān)地揭示和反映管理中的風(fēng)險狀況，達到高校強化風(fēng)險防控的目的。風(fēng)險導向內部控制審計把審計資源集中于被審計單位的高風(fēng)險審計領(lǐng)城，針對被審計單位的不同風(fēng)險因素狀況、影響程度采取相應的審計策略，因此高校內部控制審計引入風(fēng)險導向審計方法具有十分重要的現實(shí)意義。
1.擴大了審計對象的范圍，更加注重增加價(jià)值功能。風(fēng)險導向內部控制審計將高校內部審計對象置于高校發(fā)展的大環(huán)境中，從高校辦學(xué)層次和定位、監管環(huán)境、學(xué)校及下屬部門(mén)的戰略規劃、教學(xué)科研目標和教輔及行政管理業(yè)務(wù)流程等內外部各個(gè)方面因素來(lái)分析評估風(fēng)險，運用全方位立體觀(guān)察法來(lái)分析判斷影響高校發(fā)展目標實(shí)現的各種因素。風(fēng)險導向內部控制審計以風(fēng)險為出發(fā)點(diǎn)，通過(guò)審計，發(fā)現內部控制的薄弱點(diǎn)，提出改進(jìn)內部控制的方法和措施。將事后評價(jià)轉變?yōu)楦鼮榧皶r(shí)主動(dòng)的事前、事中監控和事后的動(dòng)態(tài)反應，審計目標也將由過(guò)去被動(dòng)地查錯糾弊，變?yōu)榉e極主動(dòng)地幫助高校管理層健全內部控制制度和完善管理，更加注重與高校發(fā)展目標的契合。
2.注重全面識別風(fēng)險、評估和改善高校管理風(fēng)險。采用風(fēng)險導向內部控制審計，內部審計人員可在全面熟悉高校教學(xué)、科研及內部管理過(guò)程的基礎上，對高校風(fēng)險全過(guò)程進(jìn)行監督，有利于全面識別高校管理和發(fā)展風(fēng)險。同時(shí)，把高校管理與發(fā)展風(fēng)險植入到審計風(fēng)險本身的評估中，采用各種定性分析和定量測算等技術(shù)手段，綜合評價(jià)風(fēng)險事件發(fā)生的可能性以及潛在影響等因素，有利高校提升抵御風(fēng)險能力，完善高校風(fēng)險管理預警體系。
3.節約審計資源，有利于提高審計工作效率。高校推行風(fēng)險導向內部控制審計，有效地改進(jìn)了對高校內部控制的監控方式，抓住了審計重點(diǎn)，恰當、合理地分配了內部審計資源，使得更多與風(fēng)險管理相關(guān)的控制和活動(dòng)得到關(guān)注，有利于審計人員將審計手段與審計目標更好地結合在一起，提高內部審計的科學(xué)性、針對性和績(jì)效性。因此，風(fēng)險導向內部控制審計提供了一種既能節約審計資源、保持審計效果，又能提高審計工作效率的有效途徑。
二 目前高校開(kāi)展風(fēng)險導向內部控制審計的現狀
(一)對風(fēng)險導向內部控制審計不夠重視
第一，高等學(xué)校內部控制基礎比較薄弱�！缎姓聵I(yè)單位內部控制規范(試行)》雖然已經(jīng)頒布實(shí)施，但高等學(xué)校各級領(lǐng)導干部對《行政事業(yè)單位內部控制規范(試行)》不甚了解，許多高校內部控制制度只針對會(huì )計部門(mén)，而管理決策層和其他相關(guān)部門(mén)不受內部控制制度約束，內部控制制度基本上也就是內部牽制制度和一支筆審批制度，存在“頭痛醫頭，腳痛醫腳”的現象。由于對內部控制認識的片面和了解不深刻，高校的內部控制制度尚未形成體系，缺乏系統性。部分高等學(xué)校也在著(zhù)力加強內部管理，積極推行精細化管理，但在推行精細化管理過(guò)程中未能對高等學(xué)校內部業(yè)務(wù)流程進(jìn)行認真梳理，未能對業(yè)務(wù)流程中的風(fēng)險點(diǎn)進(jìn)行有效識別，使得制訂出來(lái)的制度仍然沒(méi)擺脫傳統制度框架。
第二，各高等學(xué)校內部審計機構也沒(méi)有及時(shí)制訂出臺《內部控制審計實(shí)施辦法》，使得高校內部控制審計開(kāi)展缺乏制度支撐。
第三，高校領(lǐng)導對內部控制不夠關(guān)注，甚至存在誤解，認為強化內部控制會(huì )限制自己的手腳，不利于靈活管理。
第四，高校內部控制審計特別是風(fēng)險導向內部控制審計需要的時(shí)間比較長(cháng)，動(dòng)用的人力比較多，審計成本比較大，勢必會(huì )影響常規審計工作的開(kāi)展。由于這些原因的存在，高等學(xué)校對開(kāi)展內部控制審計的積極性不高。
(二)高校內部審計人員缺乏風(fēng)險導向內部控制審計經(jīng)驗
內部控制法規體系已經(jīng)初步建立，風(fēng)險導向內部控制審計已經(jīng)成為高校內部審計一項新興業(yè)務(wù)。但內部審計人員缺乏風(fēng)險導向內部控制審計實(shí)務(wù)經(jīng)驗，對整合內部控制審計理論和審計業(yè)務(wù)流程的把握不夠，在審計過(guò)程中如何識別風(fēng)險、驗證內部控制缺陷、減少工作失誤、降低審計風(fēng)險、實(shí)現內部控制審計目標都是目前亟需探討的問(wèn)題。
(三)內部審計人員素質(zhì)不高，影響風(fēng)險導向內部控制審計的開(kāi)展
因風(fēng)險導向內部控制審計不僅僅是一般的綜合審計，它更關(guān)注于高等學(xué)校各項業(yè)務(wù)流程的運行以及運行過(guò)程中產(chǎn)生的管理問(wèn)題。由于高等學(xué)校內部審計人員大多為會(huì )計類(lèi)專(zhuān)業(yè)，人員素質(zhì)參差不齊，知識結構比較單一，更不用說(shuō)要掌握先進(jìn)的現代企業(yè)管理知識，面對風(fēng)險導向內部控制審計過(guò)程中發(fā)現的問(wèn)題很難找到切實(shí)可行的解決辦法及建議，距離完成高校希望風(fēng)險導向內部控制審計達到的效果還有一定的差距。
(四)缺乏內部控制評價(jià)標準
高校的內部控制到目前為止沒(méi)有建立健全的高校內部控制評價(jià)標準。而內部控制的完整性、合理性及有效性進(jìn)行評價(jià)，并形成普遍認可的評價(jià)標準體系，評價(jià)標準的建立是前提條件。
三 高校開(kāi)展風(fēng)險導向內部控制審計的路徑
風(fēng)險導向審計關(guān)注的是組織的重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險，而內部控制審計首先要對組織的控制環(huán)境和控制活動(dòng)進(jìn)行風(fēng)險識別，找出風(fēng)險點(diǎn)，審查內部控制的健全性和有效性，進(jìn)而促進(jìn)組織加強管理，推進(jìn)組織實(shí)現其發(fā)展戰略目標。因此，高校開(kāi)展風(fēng)險導向內部控制審計應圍繞高校發(fā)展的目標，著(zhù)眼于內部控制的風(fēng)險防范、內部控制制度的建立健全及有效執行。
(一)提高對內部控制審計的重視度
第一，內部審計機構和人員要借助高等學(xué)校各種媒介大力宣傳內部控制建設的意義和作用，提高高校各級領(lǐng)導對內部控制的認識。
第二，高等學(xué)校應根據自身教學(xué)、科研等管理的特點(diǎn)，在充分解讀《行政事業(yè)單位內部控制規范(試行)》的基礎上，結合高校自身的實(shí)際情況，不斷持續的完善內部控制建設。
第三，高校要切實(shí)保證內部審計機構的獨立性，內部審計的核心作用是參與治理、防范風(fēng)險和確保合規，將內部審計的職責定位為顧問(wèn)和高參，確保監督權與決策權和執行權相互制約，有效發(fā)揮內部審計的增加組織價(jià)值的作用。
第四，加大培訓力度，提高內部審計人員素質(zhì)。內部審計在轉型過(guò)程中需要人力、過(guò)程、信息技術(shù)三大要素的支撐，尤其以具備勝任能力的內部審計人員為前提。因此，必須加大內部審計人員繼續教育的培訓力度，使得審計人員在充分掌握會(huì )計、內部審計專(zhuān)業(yè)知識的同時(shí)，還要系統學(xué)習信息技術(shù)、內部控制、風(fēng)險管理等方面的知識。從事內部控制審計時(shí)在了解高校發(fā)展目標、評估風(fēng)險和控制措施的基礎上，充分發(fā)揮內部審計“第三道防線(xiàn)”的作用，為高校管理者提供有價(jià)值的意見(jiàn)和建議，成為高校領(lǐng)導值得信賴(lài)的高參。
(二)規范高校風(fēng)險導向內部控制審計流程
內部控制審計實(shí)施時(shí)間較短，還缺乏可借鑒的經(jīng)驗，因此高校內部審計機構通過(guò)借鑒以往綜合審計項目總結出的一些可行性較強的審計程序，建立和完善的內部控制審計流程，提升內部審計人員對內部控制審計業(yè)務(wù)的重視程度，提高內部控制審計質(zhì)量。
1.做好審前調查，關(guān)注影響高校目標實(shí)現的各類(lèi)重要風(fēng)險。內部控制體系涵蓋高校管理的方方面面，高校內部控制是否存在缺陷尤其是重大缺陷，需要獲取內部控制在一段足夠長(cháng)時(shí)間有效運行的證據。因此，高校內部審計機構在實(shí)施內部控制審計時(shí)，需要進(jìn)行審前調查，圍繞高校的發(fā)展目標明確審前調查的重點(diǎn)，通過(guò)現場(chǎng)察看、訪(fǎng)談、符合性測試等方法，來(lái)收集有關(guān)影響高校目標實(shí)現的各類(lèi)重要風(fēng)險的資料，識別高校及其環(huán)境所存在的風(fēng)險。然后，根據內部控制制度的執行情況及高校領(lǐng)導的個(gè)性特征，審計人員評估重大錯報風(fēng)險的水平，以及是否存在舞弊風(fēng)險。通過(guò)審前調查，根據風(fēng)險評估結果，審計組將本次內部控制審計的重點(diǎn)確定在高風(fēng)險領(lǐng)域，明確本次內部控制審計的重點(diǎn)方向，制定切實(shí)可行的審計實(shí)施方案，有意識的加大審計力度，增加實(shí)質(zhì)性測試的內容。
2.風(fēng)險識別，查找高校內部控制風(fēng)險點(diǎn)。依據《行政事業(yè)單位內部控制規范(試行)》對高校內部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內部監督等方面進(jìn)行風(fēng)險識別。對內部環(huán)境風(fēng)險識別時(shí)關(guān)注高校的發(fā)展戰略是否與高校的資源配置相一致，關(guān)注高校治理結構是否存在職能交叉或死角;關(guān)注人力資源結構合理性，以及是否建立工作人員的培訓、評價(jià)、輪崗等機制;關(guān)注高校是否構建了積極向上的校園文化。對風(fēng)險評估風(fēng)險識別時(shí)關(guān)注是否建立了風(fēng)險管理預警機制，在對控制活動(dòng)風(fēng)險識別時(shí)重點(diǎn)關(guān)注高校教學(xué)、科研、財務(wù)、資產(chǎn)、采購及重大事項的決策機制等業(yè)務(wù)管理活動(dòng)的內部控制制度的建立健全以及有效執行，關(guān)注領(lǐng)導干部一崗雙責的履職情況。信息與溝通風(fēng)險識別時(shí)關(guān)注高校是否建立信息溝通渠道，重大事項如應公開(kāi)的財務(wù)信息、獎助學(xué)金是否按時(shí)公開(kāi)。內部監督風(fēng)險識別時(shí)關(guān)注組織活動(dòng)和業(yè)務(wù)活動(dòng)是否建立了評價(jià)機制，是否保持內部審計機構的獨立性，對發(fā)現的問(wèn)題是否及時(shí)整改等。
3.收集審計證據，評價(jià)內部控制設計與運行的可信度。高校內部控制的目標是合理保證高校預算經(jīng)費使用合法合規、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實(shí)完整、辦學(xué)水平及質(zhì)量的提高，提高預算經(jīng)費使用績(jì)效和管理效果，促進(jìn)高校實(shí)現發(fā)展戰略目標。因此，高校內部控制審計要緊緊圍繞組織層面和業(yè)務(wù)層面內部控制情況來(lái)收集審計證據。高校內部審計機構要根據本學(xué)校的實(shí)際情況設計內部控制調查測試表，查證分析影響高校戰略目標實(shí)現的風(fēng)險點(diǎn)及影響程度。通過(guò)對風(fēng)險要素的分析，宏觀(guān)上關(guān)注國家對高等教育政策的調整，外部監管部門(mén)的最新要求;微觀(guān)上，主要關(guān)注高校內部機構是否有重大調整、重大人事的變動(dòng)情況(特別關(guān)注領(lǐng)導干部個(gè)人素養)、最新政策或制度的推行及執行情況、預算控制及會(huì )計控制情況、資產(chǎn)使用及保護情況、建設項目管理情況、發(fā)生的重大風(fēng)險事項等。通過(guò)對各類(lèi)風(fēng)險因素的分析，來(lái)判斷內部控制制度設計與運行的可信度，認定高校內部控制存在的缺陷，進(jìn)而出具內部控制審計報告，根據認定的內部控制存在缺陷責成相關(guān)部門(mén)限期整改，特別是當內部控制存在嚴重缺陷時(shí)，應及時(shí)提請校領(lǐng)導予以高度重視。
4.后續審計跟蹤，確保發(fā)現問(wèn)題整改落實(shí)到位�！兜�2107號內部審計具體準則———后續審計》指出，后續審計是指內部審計機構為跟蹤檢查被審計單位針對審計發(fā)現的問(wèn)題所采取的糾正措施及其改進(jìn)效果，而進(jìn)行的審查和評價(jià)活動(dòng)。在內部控制審計報告發(fā)出后60天內，高校內部審計人員可以就審計發(fā)現的問(wèn)題和建議是否已經(jīng)采取了適當的糾正行動(dòng)并取得預期的效果實(shí)施后續審計。對于整改好的部門(mén)得予以充分肯定，整改不到位的部門(mén)建議主管校領(lǐng)導進(jìn)行問(wèn)責或誡勉談話(huà)，對于高校內部個(gè)別部門(mén)基于成本或者其他方面考慮，決定對審計發(fā)現的問(wèn)題不采取糾正措施并做出書(shū)面承諾時(shí)，內部審計機構負責人應當向校領(lǐng)導提供書(shū)面報告，從而提高被審計部門(mén)對內部控制審計的重視程度，真正為增加組織的價(jià)值提供服務(wù)。
(三)構建高校風(fēng)險導向內部控制審計的評價(jià)體系
高校風(fēng)險導向內部控制審計最終目的是評價(jià)高校內部控制的有效性。因此，構建高校內部控制評價(jià)指標體系，有利于審計人員對高校內部控制的健全性、有效性做出認定。本文設計的評價(jià)指標體系遵循了以下原則：
1.可操作性原則。指標體系從高校組織層面和業(yè)務(wù)層面的客觀(guān)情況出發(fā)，提高了指標的科學(xué)性。評價(jià)標準緊貼高校管理實(shí)際，評價(jià)過(guò)程中避免了主觀(guān)判斷和模棱兩可的指標。
2.重要性原則，即成本效益原則。在整體評價(jià)體系科學(xué)合理的前提下，指標選取抓住重點(diǎn)指標，關(guān)注重大事項和業(yè)務(wù)，評價(jià)結果上，允許結果在一定標準范圍內有些許波動(dòng)。
3.考慮內控活動(dòng)具體風(fēng)險的原則。風(fēng)險導向內部控制審計要求在進(jìn)行評價(jià)時(shí)，要充分考慮高校經(jīng)濟和業(yè)務(wù)活動(dòng)產(chǎn)生風(fēng)險的領(lǐng)域與業(yè)務(wù)流程。因此，評價(jià)指標設計時(shí)，組織層面評價(jià)指標從宏觀(guān)角度反映了高校發(fā)展戰略、高校治理以及風(fēng)險管理預警機制，業(yè)務(wù)層面評價(jià)指標則反映了高校在進(jìn)行日常管理和經(jīng)濟活動(dòng)中的整體流程和重要風(fēng)險點(diǎn)。
高校內部控制評價(jià)表(見(jiàn)表一)中設計的評價(jià)指標和標準是以?xún)炔靠刂莆逡貫檩d體，以?xún)炔靠刂颇繕说膶?shí)現為歸宿，每一階段的評價(jià)都是在緊緊圍繞內部控制核心要素及風(fēng)險點(diǎn)的基礎上，對內部控制有效性進(jìn)行評價(jià)。由此可見(jiàn)，此評價(jià)體系下的評價(jià)指標設計以高校管理的風(fēng)險點(diǎn)為依據，評價(jià)更具有針對性。
根據上述各項指標的得分和相應權數計算高校內部控制綜合評價(jià)總分X=Σxi·wi 。如總分大于80分，則說(shuō)明該校內部控制運行有效，處于良好狀態(tài);如總分大于70分小于80分，則說(shuō)明該校內部控制運行部分有效，存在一般缺陷;如總分大于60分小于70分，則說(shuō)明該校內部控制運行部分有效，存在重要缺陷;如總分小于60分，則說(shuō)明該校內部控制運行無(wú)效，存在重大缺陷。根據評分結果，對高校內部控制存在的缺陷進(jìn)行分析，分清是設計缺陷或運行缺陷，向高校管理層提出相應的審計建議，促進(jìn)高校完善內部控制，實(shí)現增加組織價(jià)值的目的。
綜上所述，將風(fēng)險導向審計引入內部控制審計，對風(fēng)險導向內部控制審計流程進(jìn)行逐一梳理與闡述，對于合理利用高校內部審計資源，降低審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量大有幫助。特別是針對高校的特點(diǎn)，提出構建我國高校風(fēng)險導向內部控制審計評價(jià)體系的構想，將有助于推進(jìn)高校內部控制審計轉型，更好地為高校實(shí)現其發(fā)展目標保駕護航。
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