公司治理結構中的審計約束論文

　　摘要:公司治理結構是聯(lián)系企業(yè)內部以及外部各利害關(guān)系人的正式和非正式關(guān)系的制度安排。本文主要通過(guò)以下兩個(gè)思路論述了審計與公司治理結構的關(guān)系及審計在公司治理結構中是如何發(fā)揮作用:外部審計——會(huì )計信息——公司治理結構;內部審計——內部控制——公司治理結構。

　　關(guān)鍵詞:公司治理結構 審計

　　一、公司治理結構的概述

　　近年來(lái),公司治理結構正在全世界范圍內越來(lái)越成為經(jīng)營(yíng)者、投資者、債權人、執法者和立法者關(guān)注的焦點(diǎn)。世界經(jīng)濟合作與發(fā)展組織(OECD)于1998年成立的公司治理結構專(zhuān)門(mén)委員會(huì ),就是致力于這一焦點(diǎn)問(wèn)題研究的專(zhuān)門(mén)組織,到目前為止它已經(jīng)制定了一系列關(guān)于公司治理結構的準則和指南。

　　關(guān)于公司治理結構的概念表述很多,但在下列方面是共同的,即公司治理結構是聯(lián)系企業(yè)內部以及外部各利害關(guān)系人的正式的和非正式關(guān)系的制度安排,以便使各利害關(guān)系人在權利、責任和利益上相互制衡,實(shí)現企業(yè)效率和公平的合理統一。企業(yè)委托代理結構中委托人和代理人之間信息不對稱(chēng),契約不完全和責任不對等事業(yè)公司治理結構產(chǎn)生的基本原因。

　　公司治理結構的相關(guān)利益主體包括外部利害關(guān)系人和內部利害關(guān)系人兩方面,主要由股東、經(jīng)理、債權人、債務(wù)人、員工,客戶(hù)等,涉及到出資者與經(jīng)營(yíng)者、管理者與員工以及經(jīng)理與客戶(hù)的各個(gè)層次的激勵約束機制,因此,公司治理結構包括外部治理機制和內部治理機制兩個(gè)方面。外部治理機制是通過(guò)市場(chǎng)競爭形成的委托人之間和代理人之間激勵約束機制,如資本市場(chǎng)、產(chǎn)品市場(chǎng)和經(jīng)理市場(chǎng),當事人之間的市場(chǎng)競爭是形成委托人和代理人之間激勵約束機制的主要原因。內部治理機制是通過(guò)企業(yè)內部決策和執行機制建立委托者和代理者之間的激勵約束機制。外部治理機制和內部治理機制是公司治理結構中相互聯(lián)系、相互依賴(lài)的兩方面,二者缺一不可。

　　二、公司治理結構中的審計約束

　　這里要談到的審計約束包括外部審計和內部審計兩方面。

　　(一)外部審計與公司治理結構

　　1.會(huì )計信息與公司治理結構

　　如前所述,公司治理結構由內部治理機制和外部治理機制組成。在一定情況下內部治理機制是公司治理的主體。它一方面利用企業(yè)管理當局披露的會(huì )計信息對企業(yè)管理者進(jìn)行約束和激勵。另一方面因其的特殊地位,還有義務(wù)保證企業(yè)向股東大會(huì )、董事會(huì )、監事會(huì )及外界披露提供系統、及時(shí)、準確的會(huì )計信息。

　　外部治理機制包括資本市場(chǎng)、產(chǎn)品市場(chǎng)和經(jīng)理市場(chǎng)等外部力量的監督。資本市場(chǎng)起著(zhù)溝通資金提供者和企業(yè)間的信息,在企業(yè)間配置資源的作用。資本市場(chǎng)上的決策者不直接監督經(jīng)營(yíng)者,因此要求公司向他們提供詳細、可靠的財務(wù)數據,要求獨立的注冊會(huì )計師對這些財務(wù)數據進(jìn)行審查驗證,來(lái)規范會(huì )計信息的供給,保證會(huì )計信息的真實(shí)可靠。而資本市場(chǎng)發(fā)揮作用的前提是企業(yè)積極的披露保留的信息,市場(chǎng)又能將企業(yè)披露的信息及時(shí)地反映出來(lái)實(shí)現對企業(yè)的正確評價(jià)。產(chǎn)品市場(chǎng)對企業(yè)的監控是通過(guò)企業(yè)與供應商和顧客之間的“縱向競爭”來(lái)實(shí)現的�，F代企業(yè)間既存在競爭又有相互協(xié)調。競爭性是產(chǎn)品市場(chǎng)發(fā)揮作用的前提。而社會(huì )化大生產(chǎn)又要求企業(yè)間相互協(xié)調合作,保持一種長(cháng)期穩定的交易關(guān)系。在交易過(guò)程中,合作雙方提出的條件常常會(huì )直接影響另一方企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方針和管理方式的具體內容,因此雙方都需要全面收集對方的經(jīng)營(yíng)狀況信息,以決定合作的內容和方式。而這種所需要的經(jīng)營(yíng)狀況信息很大一部分是來(lái)自于企業(yè)向外披露的會(huì )計信息。在有效的經(jīng)理市場(chǎng)上,企業(yè)經(jīng)理是一種特殊的人力資本,其價(jià)值取決于市場(chǎng)評價(jià),市場(chǎng)評價(jià)的標準除了知識、經(jīng)驗以及誠信度之外,還有一個(gè)關(guān)鍵因素就是經(jīng)理任期內的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)。經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)又主要是通過(guò)企業(yè)反映財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現金流動(dòng)狀況的財務(wù)會(huì )計信息表現出來(lái)的。如果經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)良好,經(jīng)理人員不僅可以獲得優(yōu)厚的回報,在經(jīng)理市場(chǎng)上的價(jià)值也會(huì )大大上升,如果經(jīng)理出現經(jīng)營(yíng)劣跡,其價(jià)值會(huì )一落千丈,最終會(huì )影響其職業(yè)生涯。

　　由此可見(jiàn),不僅會(huì )計信息系統其本身就是公司治理結構的組成部分,會(huì )計信息更嚴重制約和影響著(zhù)公司治理結構中其他制度安排效用的高低。會(huì )計信息系統提供的會(huì )計信息真實(shí)可靠是內、外部激勵機制正常運行的前提條件,而有效的審計監督制度正是確保這一前提條件實(shí)現的關(guān)鍵。

　　2.審計是提高會(huì )計信息可信性的有效手段

　　內部治理機制和外部治理機制要正常發(fā)揮作用,必須有真實(shí)可靠的會(huì )計信息為基礎。如果會(huì )計信息失真,那么構建在錯誤和虛假的會(huì )計信息基礎之上的內、外部治理機制必然會(huì )產(chǎn)生負面效用,嚴重者還將導致整個(gè)公司治理結構失靈。就內部治理機制而言,如果利用虛假的會(huì )計信息作為判斷標準對企業(yè)管理者進(jìn)行約束和激勵,或者會(huì )高估或者會(huì )低估企業(yè)管理者的經(jīng)營(yíng)管理能力和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì),從而不是損害所有者的利益就是損害管理者的利益,那么這種約束和激勵機制就是無(wú)效的。在外部治理機制中,資本市場(chǎng)上的決策者如果依靠錯誤的會(huì )計信息作出決策,必將導致資源配置的無(wú)效狀態(tài)。由此可見(jiàn),會(huì )計信息的真實(shí)可靠至關(guān)重要。

　　審計即獨立檢查會(huì )計賬目,監督財政、財務(wù)收支真實(shí)、合法、效益的行為。它產(chǎn)生于所有權與經(jīng)營(yíng)管理權相分離所形成的受托經(jīng)濟責任關(guān)系,代表所有者的利益對經(jīng)營(yíng)管理者受托經(jīng)濟責任履行情況進(jìn)行監督。但其工作成果已為企業(yè)各方利益相關(guān)者所利用。它具有經(jīng)濟監督、經(jīng)濟鑒證、經(jīng)濟評價(jià)等基本職能。執行這些職能,審計和評價(jià)會(huì )計資料的真實(shí)性、正確性、完整性和公允性;審計和評價(jià)財務(wù)收支的合法性和合規性;審計和評價(jià)經(jīng)濟活動(dòng)的效益性;審計和評價(jià)經(jīng)營(yíng)決策、目標、計劃的先進(jìn)性和可靠性;審計和評價(jià)內部控制制度的健全性和有效性等等,能規范企業(yè)管理者的經(jīng)濟行為,查處企業(yè)行為人弄虛作假等違法違紀行為,促使企業(yè)提供真實(shí)、合法、完整的會(huì )計信息,并完善內部控制制度,改進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理,保證企業(yè)微觀(guān)經(jīng)營(yíng)有序運行。審計雖然無(wú)法保證企業(yè)所提供的會(huì )計報表是真實(shí)、合法、完整的,但能夠持獨立、客觀(guān)、公正的立場(chǎng)對企業(yè)會(huì )計報表的公允性與合法性作出判斷,從而起到增強會(huì )計信息可信性的作用

　　。

　　(二)內部審計與公司治理結構

　　1.內部審計是公司治理結構的一個(gè)重要方面

　　現代公司制企業(yè)的運行造成了職業(yè)的管理者階層和管理者市場(chǎng),出現了所有權與經(jīng)營(yíng)管理權的徹底分離。按照貝利和米恩斯的“控制權與所有權分離”的命題以及“管理者主導企業(yè)”假說(shuō),由于公司制企業(yè)中所有權的廣泛分離,企業(yè)的控制權轉移到管理者手中,職業(yè)管理者取代所有者控制了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理權,而企業(yè)的中小所有者已被貶到僅是資金提供者的地位。所有者成了委托人,管理者成了代理人,這樣企業(yè)便出現了委托代理關(guān)系。從經(jīng)濟學(xué)的理性假設出發(fā),委托人和代理人具有不同的目標函數,于是產(chǎn)生了“代理人”問(wèn)題——代理人具有道德風(fēng)險,逆向選擇和搭便車(chē)等行為。公司治理所要解決問(wèn)題是通過(guò)契約關(guān)系的制度安排來(lái)確保委托人的權益不受侵害。

　　內部控制作為由管理當局為履行諸管理目標而建立的一系列規則、政策和組織實(shí)施程序,與公司治理及公司管理是密不可分的。良好的內部控制框架是公司法人主體正確處理各利益相關(guān)者關(guān)系,實(shí)現公司治理目標的重要保證。內部控制框架在公司制度安排中擔任內部管理監控的角色,毫無(wú)疑問(wèn),一個(gè)合理的內部控制制度是公司治理結構中的重要組成部分。

　　按照COSO報告的定義,“內部控制是一個(gè)過(guò)程,它受董事會(huì )、公司管理當局和其他員工影響,它的目的在于對下列目標的實(shí)現提供合理的保證:(1)經(jīng)營(yíng)的有效性和有效率;(2)財務(wù)報告的可信度;(3)對現行法律和規章制度的遵守�！睆倪@個(gè)定義我們可以看出,內部控制是一個(gè)受人影響的過(guò)程,而且只能期望它提供對一個(gè)實(shí)體的董事會(huì )和管理當局的合理保證。依此,內部控制也要調整以適應目標的實(shí)現。

　　正如內部審計師協(xié)會(huì )所定義的那樣,內部審計是“一個(gè)組織內部所建立的獨立的評價(jià)功能,它檢查并評價(jià)組織的活動(dòng),且以之作為對組織提供的一項勞務(wù)�！薄皟炔繉徲嫷哪繕耸菐椭�組織的成員更好的克盡其職守。為了這個(gè)目的,內部審計為他們提供了與所檢查的活動(dòng)有關(guān)的分析、評價(jià)、建議、咨詢(xún)及信息。審計的目標包括了以合理的成本促進(jìn)有效地控制�！睘榱藢�(shí)現其職責,“內部審計的范圍必須包括:檢查和評價(jià)組織系統中內部控制有效性充足與否,完成所指派任務(wù)的成果質(zhì)量如何�！�(《內部審計的職責說(shuō)明》——內部審計師協(xié)會(huì ))在完成其職責的過(guò)程中,內部審計必須檢查內部控制制度,以確保在涉及企業(yè)目標的完成時(shí),它能對董事會(huì )和管理當局提供“合理保證”。

　　因此內部審計實(shí)際上是內部控制制度的重要組成部分。因而,保證管理當局高度重視內部審計人員的存在及其職責,是公司治理結構的一個(gè)重要方面�？傊�,我們必須牢記內部控制實(shí)際上是管理過(guò)程中計劃中、執行和監督的一部分,它與這些功能相輔相成。正如COSO報告中所指出的那樣,“內部控制制度為了基礎的經(jīng)營(yíng)目標而存在,它與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)融為一體�！庇行У膬炔靠刂浦贫葘�組織的成功至關(guān)重要,而內部審計則是內部控制制度不可或缺的重要組成部分。

　　2.內部審計機構設置與科學(xué)定位

　　從公司治理的角度看,內部審計機構的職責不應僅僅局限于審核企業(yè)會(huì )計帳目,應擴展為稽查、評價(jià)內部控制制度是否完善,審查企業(yè)內部各組織機構執行指定職能的效率和效果,并向企業(yè)最高管理部門(mén)提出建議和報告。在內部控制框架構建中,內部審計的作用在于監督企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)符合內部控制框架的要求,評價(jià)內部控制的有效性,提供完善內部控制和糾正錯弊的建議。

　　目前,企業(yè)中關(guān)于內部審計機構的設置情況不一,有些上市公司借鑒西方國家上市公司的做法,同時(shí)設立了審計委員會(huì )和審計部,而大部分企業(yè)只設立了審計部。筆者認為,內部審計機構的設置應因人而異。對于規模大、經(jīng)濟業(yè)務(wù)復雜的企業(yè),應同時(shí)設置審計委員會(huì )和審計部,其他企業(yè)則應根據成本效益原則選擇同時(shí)設置審計委員會(huì )和審計部或僅設置審計部。

　　對于同時(shí)設置審計委員會(huì )和審計部的企業(yè),應當注意的是審計委員會(huì )是董事會(huì )的一個(gè)下屬分支,一般由外部非執行董事組成,這保證了其具有較強的獨立性;它對董事會(huì )負責,業(yè)務(wù)上受監事會(huì )的指導,這又保證了其具有較高的權威性。對于僅設立審計部的企業(yè),應當注意的是審計部應當對董事會(huì )負責并在業(yè)務(wù)上受監事會(huì )指導。之所以選擇這種制度安排,是因為在公司治理的制約機制中,董事會(huì )是決策機構,這一機構肩負著(zhù)保證公司管理行為的合法性和可信性職責。從公司治理實(shí)踐看,審計部(審計委員會(huì ))對董事會(huì )負責這一制度安排,能有效減輕董事會(huì )職權弱化、內部人控制現象嚴重的局面。另外,在業(yè)務(wù)上接受監事會(huì )指導能夠在一定程度上產(chǎn)生對董事會(huì )的制衡。

　　參考文獻:

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