探析現代風(fēng)險導向審計方法

摘要：文章探析了現代風(fēng)險導向審計的內涵，分析了現代風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的原因，說(shuō)明了現代風(fēng)險導向審計并不是孤立的審計模式，是從傳統風(fēng)險導向審計的基礎上發(fā)展起來(lái)的，并對如何進(jìn)行現代風(fēng)險導向審計方法進(jìn)行了理論探討。 　　關(guān)鍵詞：現代風(fēng)險導向審計；內涵；方法
　　
　　20世紀七八十年代以后，隨著(zhù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的日趨復雜，市場(chǎng)競爭日益激烈，財務(wù)報表重大錯報的風(fēng)險已經(jīng)不是一般的因會(huì )計核算差錯而引起，大部分變成因為了某種目的，例如為了取得理想的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)從而獲得相應報酬或獎勵，或為了達到增發(fā)股票的業(yè)績(jì)要求等，蓄意地編制欺詐性的財務(wù)報表。財務(wù)報表虛假的丑行一旦敗露，即導致投資者的巨額經(jīng)濟損失，同時(shí)也導致審計師被卷入法律訴訟中。所以無(wú)論從投資者的期望，還是從審計師控制審計風(fēng)險的需要，都要求審計師能盡快改進(jìn)自己的審計方法，提高揭露財務(wù)報表欺詐的能力。在這種環(huán)境中，制度基礎審計方法的局限性十分明顯，為此產(chǎn)生了現代風(fēng)險導向審計的需求。
　　
　　一、現代風(fēng)險導向審計的內涵
　　
　　所謂的現代風(fēng)險導向審計是在賬項基礎審計和制度基礎審計上發(fā)展起來(lái)的一種審計模式，是指審計人員在對被審計單位的內部控制充分了解和評價(jià)的基礎上，分析、判斷被審計單位的風(fēng)險所在及其風(fēng)險程度，把審計資源集中于高風(fēng)險的審計領(lǐng)域，針對不同風(fēng)險因素狀況、程度采取相應的審計策略，加強對高風(fēng)險點(diǎn)的實(shí)質(zhì)性測試，將內部審計的剩余風(fēng)險降低到最低水平�，F代風(fēng)險導向審計的出現，從理論上解決了審計人員以制度為基礎采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問(wèn)題，要求審計人員將審計資源分配到最容易導致會(huì )計報表出現重大錯報的領(lǐng)域。從方法論的角度，審計人員以審計風(fēng)險模型為基礎進(jìn)行的審計，稱(chēng)為現代風(fēng)險導向審計方法。
　　
　　二、現代風(fēng)險導向審計的產(chǎn)生的原因
　　
　�。ㄒ唬┙�(jīng)濟環(huán)境的發(fā)發(fā)展與審計目標的變化是現代風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的根本原因
　　社會(huì )經(jīng)濟處于不斷發(fā)展中，而審計工作也不可避免地隨著(zhù)經(jīng)濟發(fā)展而發(fā)生變化。審計的最初目的是查錯防弊，由于當時(shí)的被審計單位經(jīng)營(yíng)規模小、業(yè)務(wù)簡(jiǎn)單，使詳細審查被審計單位的各項憑證、賬簿等會(huì )計資料成為可能，從而出現了詳細審計模式。隨著(zhù)經(jīng)濟的發(fā)展，一方面公司的所有權和經(jīng)營(yíng)權進(jìn)一步分離，投資者、經(jīng)營(yíng)者、債權人等利益相關(guān)者都需要經(jīng)過(guò)審計的會(huì )計信息作為決策依據；另一方面公司規模的日益擴大也使詳細審計變得不現實(shí)，從而出現了基于兩大報表和公司賬目，運用抽樣技術(shù)的賬項基礎審計。但當時(shí)審計師主要根據經(jīng)驗來(lái)進(jìn)行抽樣，具有較大的隨意性和盲目性，很容易發(fā)生審計失敗。隨后，審計師在實(shí)踐中逐步發(fā)現，具有健全有效的內部控制，是被審計單位會(huì )計信息真實(shí)可靠的有力保障，根據內部控制評審結果來(lái)確定抽樣的重點(diǎn)和范圍，能大大提高審計結果的準確性，提高審計效率，制度基礎審計也就應運而生。然而，由于制度基礎審計過(guò)于依賴(lài)內部控制制度，忽略了其他引發(fā)審計風(fēng)險的因素。在審計師面對的審計風(fēng)險和審計風(fēng)險損失與日俱增的情況下，基于審計風(fēng)險評價(jià)來(lái)制定具體審計策略與計劃的現代風(fēng)險導向審計開(kāi)始受到重視并在實(shí)踐中被運用。
　�。ǘ�）審計人員規避審計風(fēng)險是現代風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的內在原因
　　隨著(zhù)經(jīng)濟的高速發(fā)展，使得我們傳統意義上的詳細審計成為實(shí)際上的“不可能”，而社會(huì )公眾對審計人員的期望值卻在不斷提高，他們希望審計人員毫無(wú)保留的發(fā)現被審計單位的舞弊行為，但由于內部控制制度的限制和抽樣審計的抽樣風(fēng)險，使審計人員并不能保證完全查出所有的漏洞和舞弊事項。這樣將會(huì )使審計人員的職業(yè)環(huán)境惡化，審計人員面臨威脅。因此，審計人員必須主動(dòng)尋求解決、彌補這種差距的途徑才是明智之舉。而現代風(fēng)險導向審計的優(yōu)勢在于評價(jià)被審計單位的風(fēng)險，確定高風(fēng)險項目，從而使重大的差錯和舞弊可以揭露出來(lái)，使審計風(fēng)險降到可接受的水平。 　　三、現代風(fēng)險導向審計的方法
　　
　　現代風(fēng)險導向審計方法的重點(diǎn)是識別與控制風(fēng)險。由于現代風(fēng)險導向審計是以宏觀(guān)層面上可能導致重大錯報的風(fēng)險因素為導向，因此可以?xún)蓷l線(xiàn)同時(shí)進(jìn)行，采用“自上而下”和“自下而上”相結合的審計邏輯，先進(jìn)行風(fēng)險評估，然后進(jìn)行控制測試，最后進(jìn)行實(shí)質(zhì)性程序。
　�。ㄒ唬╋L(fēng)險評估程序
　　風(fēng)險評估程序需要了解被審計單位及其環(huán)境，包括內部控制，以評估會(huì )計報表層次和認定層次的重大錯報風(fēng)險。
　　1、深入了解被審計單位基本情況。被審計單位的經(jīng)營(yíng)狀況、管理層信譽(yù)及內部控制制度都可能成為誘發(fā)審計風(fēng)險的因素，所以為了降低審計風(fēng)險，單位審計人員應當了解被審計單位的行業(yè)狀況，被審計單位的性質(zhì)、經(jīng)濟狀況、會(huì )計政策的選擇和運用以及內部控制制度等。了解被審計單位時(shí)可通過(guò)許多方式，如詢(xún)問(wèn)被審計單位管理人員和內部其他相關(guān)人員；分析程序；觀(guān)察和檢查程序。
　　2、評估重大錯報風(fēng)險。這是風(fēng)險評估的重要部分，審計人員應當運用合理的職業(yè)判斷，確定識別的風(fēng)險哪些是需要特別考慮的重大風(fēng)險，如風(fēng)險是否是舞弊風(fēng)險；風(fēng)險是否與近期經(jīng)濟環(huán)境、會(huì )計核算和其他方面的重大變化有關(guān)；交易的復雜程度；風(fēng)險是否涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易；財務(wù)信息計量的主觀(guān)程度，特別是對不確定事項的計量存在寬廣的區間；風(fēng)險是否涉及異�；虺�出正常業(yè)務(wù)范圍的重大交易。特別風(fēng)險通常與重大的非常規交易和判斷事項有關(guān)。非常規交易是指由于金額或性質(zhì)異常而不經(jīng)常發(fā)生的交易。判斷事項通常包括做出的會(huì )計估計。
　�。ǘ�）控制測試
　　控制測試的目的是為了確定被審計單位控制政策和程序的設計與執行是否完整與有效而實(shí)施的審計程序。如果單位在實(shí)際工作中評估認定層次重大錯報風(fēng)險時(shí)，需實(shí)施控制測試。由于被審計單位的內部控制是針對企業(yè)的業(yè)務(wù)處理全過(guò)程設計的，某些內部控制的失效或執行不當并不一定會(huì )影響到財務(wù)報表的重大錯報或漏報。例如，工資的計算需要獨立于計算人員的其他人員進(jìn)行復核，如果未經(jīng)過(guò)復核，則該項控制失效。如果工資計算人員本身是認真負責地進(jìn)行計算，工資的支出與記錄并不一定會(huì )出現重大錯報。由此可見(jiàn)，并不是所有的內部控制失效均會(huì )導致財務(wù)報表出現錯報或漏報。因此，審計人員不是對所有的內部控制均要進(jìn)行控制測試，而只是對可能會(huì )導致財務(wù)報表出現重大錯報或漏報的那些內部控制政策和程序執行控制測試。在實(shí)施時(shí)控制測試時(shí)可以考慮三個(gè)問(wèn)題：這項控制是怎樣執行的；是否在本年中一貫的得以執行；由誰(shuí)來(lái)執行。如果某項控制在本年中由經(jīng)過(guò)授權的人員一貫地予以執行，這項內部控制就是有效的；否則就是內部控制失效。
　�。ㄈ�）實(shí)質(zhì)性程序
　　確定實(shí)質(zhì)性程序范圍時(shí)要考慮重大錯報風(fēng)險和實(shí)施控制測試的結果。實(shí)質(zhì)性程序包括對各類(lèi)交易、賬戶(hù)余額、列報的細節測試以及實(shí)質(zhì)性分析程序，目的是為了發(fā)現認定層次的重大錯報。審計人員應當針對重大的各類(lèi)交易、賬戶(hù)余額、列報實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序以獲取適當的審計證據。審計人員實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序應當包括下列與財務(wù)報表編制完成階段相關(guān)的審計程序：將財務(wù)報表與其所依據的會(huì )計記錄相核對；檢查財務(wù)報表編制過(guò)程中做出的重大會(huì )計分錄和其他會(huì )計調整。如果認為評估的認定層次重大錯報風(fēng)險是特別風(fēng)險，審計人員應當專(zhuān)門(mén)針對該風(fēng)險實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。新的業(yè)務(wù)流程要求審計人員全程關(guān)注財務(wù)報表的重大錯報風(fēng)險，并將風(fēng)險評估作為整個(gè)審計工作的基礎。評估重大錯報風(fēng)險的失誤，必將導致整個(gè)審計工作的失敗。
　　現代風(fēng)險導向審計作為一種嶄新的審計模式，已經(jīng)在理論和實(shí)務(wù)中體現了它的科學(xué)性和有效性，推行現代風(fēng)險導向審計勢在必行，目前從整個(gè)審計行業(yè)來(lái)看，仍處于遵循制度導向審計模式階段，但可以肯定地說(shuō)，將來(lái)用現代風(fēng)險導向審計模式取代傳統的制度導向審計模式已是必然。雖然目前現代風(fēng)險導向審計本身還存在著(zhù)缺陷，但現在國內外審計人員不斷吸收目前已有的研究成果，不斷克服已存在的缺陷，對現代風(fēng)險導向審計方法進(jìn)行完善，相信在不久的將來(lái)會(huì )有更加完美的現代風(fēng)險導向審計模型出現。
　　
　　參考文獻：
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