論現代風(fēng)險導向審計在我國的應用

摘要：隨著(zhù)金融危機的愈演愈烈，企業(yè)所面臨的風(fēng)險和不確定性與日俱增，注冊會(huì )計師行業(yè)也面臨嚴重挑戰�，F代風(fēng)險導向審計作為國際先進(jìn)的審計方法，有利于降低審計風(fēng)險，進(jìn)步審計效率，適應高風(fēng)險環(huán)境，為我國CPA行業(yè)平穩健康發(fā)展提供了基礎。并對此展開(kāi)分析和討論。
　　關(guān)鍵詞：審計；金融危機；風(fēng)險
　　
　　1　風(fēng)險導向審計的理論基礎及歷史沿革
　　
　　1.1　傳統風(fēng)險導向審計
　　傳統風(fēng)險導向審計也稱(chēng)為控制風(fēng)險導向審計，是指審計職員在審計過(guò)程中將風(fēng)險分析、評價(jià)與控制融進(jìn)傳統審計方法之中，進(jìn)而獲取審計證據，形成審計結論。其所基于的模型為審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險，要求審計職員在充分評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的基礎上確定檢查風(fēng)險，通過(guò)控制檢查風(fēng)險終極將審計風(fēng)險控制在可接受的水平。
　　傳統審計風(fēng)險模型可以解決交易種別、賬戶(hù)余額、表露和其他具體認定層次的錯報，但是假如存在企業(yè)高層串通舞弊、虛構交易，也就是戰略和宏觀(guān)層面的風(fēng)險，運用該模型便捉襟見(jiàn)肘了。
　　
　　1.2　現代風(fēng)險導向審計
　　現代風(fēng)險導向審計也稱(chēng)為經(jīng)營(yíng)風(fēng)險導向審計，是指以被審計單位的戰略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險為導向，通過(guò)“戰略分析－流程分析－經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)評價(jià)－財務(wù)報表剩余風(fēng)險分析”的基本思路，將會(huì )計報表重大錯報風(fēng)險和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險聯(lián)系起來(lái)。2003年10月國際審計和鑒證準則委員會(huì )(IAASB)將傳統風(fēng)險導向模型修訂為：審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險，明確規定了審計工作以評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險作為新的出發(fā)點(diǎn)和導向。
　　現代風(fēng)險導向審計模式是從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險評估進(jìn)手，進(jìn)而對審計風(fēng)險進(jìn)行評估，因此審計時(shí)應首先考慮企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的重大風(fēng)險。進(jìn)而找出財務(wù)審計的風(fēng)險點(diǎn)，針對風(fēng)險點(diǎn)設計相關(guān)審計程序，將對風(fēng)險的判定提升到了戰略的高度。
　　
　　2　風(fēng)險導向審計在我國運用的現狀
　　
　　2.1　風(fēng)險導向審計在我國仍處于探索發(fā)展階段
　　現代風(fēng)險導向審計在國際的應用已較為普遍，盡管2003年10月份。IAASB才開(kāi)始逐漸將風(fēng)險導向引進(jìn)審計過(guò)程，但“四大”會(huì )計師事務(wù)所卻在時(shí)間方面走在了審計準則的前面。畢馬威、安永等都建立各自的風(fēng)險導向審計方法，如畢馬威1997年提出的BMP(Business Measurement Process)審計模式，后來(lái)安永開(kāi)發(fā)出的“全球審計方法”以及普華永道開(kāi)發(fā)出的“普華永道審計方法”。
　　相比較而言，我國審計起步較晚，審計職員風(fēng)險意識薄弱，對傳統審計方法比較熟悉，而對風(fēng)險導向審計模式比較陌生，審計過(guò)程中主要關(guān)注會(huì )計報表認定層次的風(fēng)險，沒(méi)有意識到企業(yè)的經(jīng)濟環(huán)境、行業(yè)狀況、法律及監管環(huán)境、目標和戰略、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險等方面也會(huì )導致會(huì )計報表重大錯報風(fēng)險，沒(méi)有針對不同客戶(hù)實(shí)施個(gè)性化的審計程序。
　　
　　2.2　新審計準則的實(shí)施推動(dòng)風(fēng)險導向審計在我國的運用
　　2006年2月15日財政部頒布了“中國注冊會(huì )計師執業(yè)準則”，全面引進(jìn)了風(fēng)險導向審計的理念。標志著(zhù)現代風(fēng)險導向審計在我國進(jìn)進(jìn)實(shí)施階段。
　　新的準則框架體系中專(zhuān)門(mén)制定了《計劃審計工作》、《了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》、《對被審計單位使用服務(wù)機構的考慮》、《重大性》和《針對評估的重大錯報風(fēng)險實(shí)施的程序》等5項審計準則，夸大了對被審計單位及其環(huán)境的了解、評估和應對，有效的指導了審計實(shí)務(wù)。推動(dòng)現代風(fēng)險導向審計在我國CPA行業(yè)的運用。
　　
　　2.3　金融危機爆發(fā)進(jìn)步了運用風(fēng)險導向審計的必要性
　　2008年金融危機爆發(fā)，企業(yè)面臨的風(fēng)險和不確定性與日俱增，就我國的企業(yè)而言，至少存在著(zhù)經(jīng)濟下滑風(fēng)險、盲目投資風(fēng)險、現金流風(fēng)險、做假帳風(fēng)險、政策往返忽悠變動(dòng)的風(fēng)險等等。
　　與此同時(shí)，會(huì )計師行業(yè)也面臨了嚴重的挑戰。為應對金融危機對注冊會(huì )計師行業(yè)的影響，中注協(xié)于2009年4月7日發(fā)布《關(guān)于當前經(jīng)濟形勢下服務(wù)經(jīng)濟發(fā)展大局促進(jìn)行業(yè)平穩發(fā)展的意見(jiàn)》。要責備行業(yè)要加強質(zhì)量治理和風(fēng)險控制，貫徹風(fēng)險導向審計的要求，關(guān)注企業(yè)持續經(jīng)營(yíng)風(fēng)險、財務(wù)舞弊風(fēng)險，指導事務(wù)所高度警惕和防范企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險轉化為審計風(fēng)險。
　　因此，中國本土事務(wù)所應真正推行風(fēng)險導向審計，加大風(fēng)險評估力度，在審計時(shí)更加關(guān)注企業(yè)現金流風(fēng)險和公司做假賬的風(fēng)險，同時(shí)不僅要判定宏觀(guān)環(huán)境，包括經(jīng)濟、政治、技術(shù)等等，還要了解環(huán)境的新發(fā)展，比如金融危機的發(fā)生會(huì )導致對金融產(chǎn)品加強監管等等。 　　3　風(fēng)險導向審計在我國運用的制約因素
　　
　　(1)本土事務(wù)所規模和職員結構不足以滿(mǎn)足風(fēng)險導向審計的要求。
　　現代風(fēng)險導向審計要求事務(wù)所多角度、全方位地識別和評估被審計單位的風(fēng)險，這要求事務(wù)所有一定規模，擁有多領(lǐng)域專(zhuān)業(yè)人才，能在所內進(jìn)行專(zhuān)業(yè)分工，從而根據不同行業(yè)面臨的不同風(fēng)險進(jìn)行全面的研究，貫徹風(fēng)險導向審計的要求。
　　然而，本土事務(wù)所面臨的現狀是：規模普遍較小，市場(chǎng)份額低，而眾多小規模事務(wù)所承擔要一定的組織用度，治理用度和交易用度，增加其本錢(qián)負擔，又由于其缺乏專(zhuān)業(yè)勝任能力，導致其無(wú)法按風(fēng)險導向審計要求對風(fēng)險進(jìn)行有效評估。同時(shí)，內資所職員年齡結構老化，其隱含的知識老化限制了風(fēng)險導向意識的形成，因此大部分本土事務(wù)所仍較多采用傳統風(fēng)險導向模型，關(guān)注認定層次錯報，未能對企業(yè)宏觀(guān)層面經(jīng)營(yíng)風(fēng)險進(jìn)行有效判定。
　　(2)注冊會(huì )計師專(zhuān)業(yè)素質(zhì)有待進(jìn)步。
　　現代風(fēng)險導向審計要求審計職員對企業(yè)所處的宏觀(guān)經(jīng)濟環(huán)境、行業(yè)環(huán)境、發(fā)展戰略、組織形式、治理結構、治理層誠信度等所有影響被審計單位的因素都做出評價(jià)，這對執業(yè)職員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)有較高要求，注冊會(huì )計師要有豐富的經(jīng)驗，對各行各業(yè)都有所了解，才能對企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險和財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險進(jìn)行正確評估。
　　然而在我國，審計人才資源的開(kāi)發(fā)、培訓沒(méi)有得到足夠的重視，審計職員綜合素質(zhì)普遍不高，長(cháng)期以來(lái)，本土事務(wù)所在員工招聘使用方面過(guò)于夸大其會(huì )計審計背景，這導致本土事務(wù)所員工知識背景和知識結構嚴重雷同，無(wú)法滿(mǎn)足風(fēng)險導向審計對知識的多元化要求。
　　(3)外部監管體系不完善，誘發(fā)職業(yè)道德風(fēng)險。
　　現代風(fēng)險導向審計夸大注冊會(huì )計師的職業(yè)判定，新準則中原則性要求多程序性要求少，對注冊會(huì )計師執業(yè)過(guò)程中是否勤勉盡責缺少科學(xué)的判定標準，更夸大注冊會(huì )計師個(gè)人的執業(yè)操守。這無(wú)疑加大了外部監管的難度。同時(shí)，多數本土事務(wù)所由于規模小、客戶(hù)數目較少，審計失敗造成的信譽(yù)損失、財產(chǎn)損失和客戶(hù)流失本錢(qián)較小，在引人風(fēng)險導向審計時(shí)，由于審計本錢(qián)加大，政府和協(xié)會(huì )監管難度加大，事務(wù)所犧牲職業(yè)道德獲取違規收益的情況不可避免。
　　(4)信息庫建設速度滯緩。
　　在現代風(fēng)險導向審計中，注冊會(huì )計師要在風(fēng)險評估階段充分了解被審計單位的情況，這需要強大的且不斷更新的信息庫予以支持。
　　但目前在我國，一方面很多企業(yè)的會(huì )計信息嚴重失真、公司治理和內部控制很不完善，導致注冊會(huì )計師難以獲取充分可靠信息，即使獲取信息也難以判定被審計單位誠信；另一方面，出于本錢(qián)的考慮，目前我國會(huì )計師事務(wù)所的信息庫建設也不健全，無(wú)法滿(mǎn)足注冊會(huì )計師在風(fēng)險評估時(shí)所需信息的要求，進(jìn)而阻礙了風(fēng)險導向審計的落實(shí)。
　　
　　4　我國CPA行業(yè)的發(fā)展方向
　　
　　(1)會(huì )計師事務(wù)所實(shí)行規�；�發(fā)展，做大做強。
　　會(huì )計師事務(wù)所屬于人才密集型行業(yè)，走規�；�道路不僅能大大降低人力本錢(qián)，提升競爭力，增強抵御風(fēng)險能力，更有利于審計資源的整合，專(zhuān)業(yè)職員的技能共享，使事務(wù)所有能力在所內設置專(zhuān)業(yè)化團隊以滿(mǎn)足不同企業(yè)不同風(fēng)險的需要，同時(shí)可投進(jìn)更多審計資源將風(fēng)險評估貫串整個(gè)審計階段，以全面貫徹風(fēng)險導向理念。
　　2008年11月29日，天健光華會(huì )計師事務(wù)所與重慶天健會(huì )計師事務(wù)所合并；12月19日，安徽華普、遼寧天健和北京高商萬(wàn)達三家會(huì )計師事務(wù)所公布合并；12月21日，北京京都會(huì )計師事務(wù)所和天華會(huì )計師事務(wù)所合并，金融危機環(huán)境下，兩月三起合并，表明我國CPA行業(yè)正在做大做強，化危為機，進(jìn)步自身競爭力。以滿(mǎn)足風(fēng)險導向審計要求。
　　(2)改變職員結構，進(jìn)步執業(yè)職員專(zhuān)業(yè)素質(zhì)。
　　首先，本土事務(wù)所應加強對年輕審計職員的吸收，改變年齡結構老齡化的現狀，同時(shí)年輕審計職員把握的知識更前沿，對于新信息接收速度較快，這將有利于推進(jìn)風(fēng)險導向理念的形成。
　　另外，事務(wù)所應注重引進(jìn)一些法律、工程技術(shù)、計算機等非會(huì )計審計專(zhuān)業(yè)的人才，并對項目審計小組進(jìn)行科學(xué)配備，從而根據被審計單位面臨的不同環(huán)境更有效的實(shí)施風(fēng)險評估程序。
　　更重要的是應進(jìn)步執業(yè)職員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)，加強現代治理知識和行業(yè)的專(zhuān)業(yè)知識培訓，加強后續教育的治理工作，以增強風(fēng)險意識、進(jìn)步職業(yè)判定能力，為順利推行現代風(fēng)險導向審計打好基礎。
　　(3)加強職業(yè)道德教育，進(jìn)步注冊會(huì )計師道德水平。
　　職業(yè)道德教育不應流于形式，應從實(shí)質(zhì)上來(lái)強化，使職業(yè)道德成為注冊會(huì )計師的內在品質(zhì)，引導其在審計執業(yè)中客觀(guān)、公平、公正，勤勉盡責，同時(shí)，應健全審計職業(yè)道德體系，強化對審計職員職業(yè)道德規范遵循情況的檢查，并根據檢查的結果進(jìn)行相應的表彰和懲罰，建立審計職業(yè)道德賞罰機制。從被動(dòng)走向主動(dòng)，從他律走向自律，是加強職業(yè)道德教育進(jìn)步注冊會(huì )計師道德水平的最高目標，因此，注冊會(huì )計師應始終堅持以信為本，堅守職業(yè)道德，強化風(fēng)險意識，維護社會(huì )公眾利益。
　　(4)加強信息庫建設，進(jìn)步信息充分有效性。
　　信息庫的建立需要企業(yè)和會(huì )計師事務(wù)所共同努力。一方面企業(yè)應建立長(cháng)期、系統的信息體系，從發(fā)展戰略到日常經(jīng)營(yíng)，從財務(wù)信息到非財務(wù)信息等，做到及時(shí)記錄、及時(shí)更新、及時(shí)表露。另一方面，會(huì )計師事務(wù)所自身也應建立龐大的數據庫，按客戶(hù)、行業(yè)收集、存儲、更新運用風(fēng)險導向審計所需把握的會(huì )計和審計準則內容以及客戶(hù)所在行業(yè)的相關(guān)信息、各種審計案例資料等。從客戶(hù)數據庫的建立，發(fā)展到分行業(yè)數據庫的形成，對事務(wù)所的審計風(fēng)險評估而言，將產(chǎn)生不可估量作用。

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