風(fēng)險導向審計在高職院校內部審計中的應用

【摘要】本文論述了風(fēng)險導向審計的內涵、特點(diǎn)及發(fā)展現狀，分析了產(chǎn)生的動(dòng)因。探討了風(fēng)險導向審計的一般流程和國有公辦高職院校內部審計引入風(fēng)險導向審計的意義和實(shí)施障礙，提出了防范內部審計風(fēng)險的對策。
　　【關(guān)鍵詞】審計模式；內部審計；國有公辦高職院校；風(fēng)險導向審計；對策
　　
　　一、風(fēng)險導向審計的內涵與特點(diǎn)
　　
　　風(fēng)險導向審計是指以被審計機構的風(fēng)險評估為基礎，以系統分析和評價(jià)為起點(diǎn)，以審計證據的性質(zhì)和類(lèi)型滿(mǎn)足可接受風(fēng)險的需要為標志，以對財務(wù)報表固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的定量評估來(lái)確定審計實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，并作出風(fēng)險識別和規避的建議，以將剩余風(fēng)險降低至可接受的水平。內部審計領(lǐng)域的風(fēng)險導向審計是指以影響目標實(shí)現的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險為依據確定審計項目，以其進(jìn)行的所有降低風(fēng)險的活動(dòng)為測試重點(diǎn)，評價(jià)風(fēng)險降低的充分性和有效性，并提出恰當的降低風(fēng)險的建議。
　　高職院校內部審計領(lǐng)域中的風(fēng)險導向審計是指在反映學(xué)院財務(wù)收支及其有關(guān)經(jīng)濟活動(dòng)事項的財務(wù)會(huì )計報告存在重大錯報、漏報或者內部控制制度存在重大漏洞、缺陷或未被有效執行，或者內部管理存在重大舞弊時(shí)，內部審計人員審計后發(fā)表不恰當審計意見(jiàn)的可能性。
　　風(fēng)險導向審計最顯著(zhù)的特點(diǎn)是立足于審計風(fēng)險進(jìn)行系統分析和評價(jià)，以風(fēng)險的鑒別、計量、評估為目標，揚棄了作為傳統審計模式基礎的“無(wú)利益關(guān)系假設”，把審計建立在“合理的職業(yè)懷疑假設”基礎上。不僅對被審計機構管理層所設計和執行的內部控制制度進(jìn)行檢查與評價(jià)，而且對其管理層是否審慎經(jīng)營(yíng)、是否有越權和舞弊行為保持一種合理的職業(yè)警覺(jué)，將審計視角擴展到被審計機構所處的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，從經(jīng)營(yíng)方式、管理模式、同業(yè)狀況、金融監管等方面立體觀(guān)察，判定影響被審計機構依法、合規、穩健經(jīng)營(yíng)的因素，捕捉潛在的風(fēng)險點(diǎn)，并將風(fēng)險防范貫穿于審計全過(guò)程。它要求審計人員不僅要對控制風(fēng)險進(jìn)行評價(jià)，而且要對產(chǎn)生風(fēng)險的各個(gè)環(huán)節進(jìn)行評價(jià)，用以確定審計實(shí)質(zhì)性測試的重點(diǎn)和水平。一旦審計人員認為審計風(fēng)險已經(jīng)控制在可接受的范圍內，就可以發(fā)表審計意見(jiàn)。
　　
　　二、風(fēng)險導向審計的發(fā)展現狀及產(chǎn)生原因
　　
　�。ㄒ唬╋L(fēng)險導向審計的發(fā)展現狀
　　風(fēng)險導向審計已經(jīng)在發(fā)達國家得到高度重視，并率先在注冊會(huì )計師審計中得以實(shí)施。早在1983年，美國審計準則委員會(huì )就要求注冊會(huì )計師在充分評估企業(yè)固有風(fēng)險和內部控制風(fēng)險的基礎上確定檢查風(fēng)險，最終將審計風(fēng)險控制在可接受水平。美國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )于2002年12月公布了7個(gè)審計風(fēng)險準則征求意見(jiàn)稿，并在2004年12月15日正式實(shí)施。新的審計風(fēng)險準則正式引進(jìn)“重大錯報風(fēng)險” 概念（指財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性），將審計風(fēng)險模型重構為審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險。
　　我國風(fēng)險導向審計起步較晚。2006年2月，財政部發(fā)布了新審計準則，并于2007年1月1日開(kāi)始實(shí)施，標志著(zhù)我國已正式步入風(fēng)險導向審計時(shí)代。新發(fā)布的風(fēng)險導向審計準則與傳統審計相比，無(wú)論是審計理念，審計程序還是對風(fēng)險的認識、對內部控制的評價(jià)等都有了很大變化。部分會(huì )計師事務(wù)所在對大型企業(yè)和上市公司進(jìn)行審計時(shí)，已經(jīng)開(kāi)始嘗試運用風(fēng)險導向審計開(kāi)展業(yè)務(wù)，并已初見(jiàn)成效。但目前內部審計采用的方法仍然以傳統審計模式為主，即普遍運用制度導向審計模式和賬項導向審計模式。為了“幫助組織實(shí)現目標、增加價(jià)值”，內部審計吸收了風(fēng)險導向審計先進(jìn)的理念與技術(shù)，把傳統審計模式下的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險修改為重大錯報風(fēng)險，并從源頭上把握審計風(fēng)險產(chǎn)生的根源，將審計視野由以往關(guān)注內部控制和具體認定層次的風(fēng)險擴大到被審計機構及其環(huán)境，充分考慮了可能導致會(huì )計報表發(fā)生重大錯報的情形。
　�。ǘ�）風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的原因
　　風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的原因主要有以下幾個(gè)方面：1.審計期望差距的存在 。審計期望差距就是指社會(huì )公眾對審計所起作用的理解與審計人員行為結果之間的差異。社會(huì )公眾期望審計人員毫無(wú)保留地發(fā)現被審計機構的舞弊行為，但因種種原因如被欺詐、蒙蔽等，特別是被審計機構高級管理人員有意舞弊，審計人員就不能保證將全部的錯誤和舞弊事項揭示出來(lái)。因此審計實(shí)務(wù)界和理論界迫切希望找到一種縮小這種期望差距的途徑，這是風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的社會(huì )因素。2.審計組織的經(jīng)濟壓力。經(jīng)濟壓力使會(huì )計師事務(wù)所面臨著(zhù)提高審計業(yè)務(wù)收入或降低審計成本的選擇，而降低審計成本的一個(gè)可行途徑在于探索開(kāi)發(fā)新的審計模式，而運用風(fēng)險導向審計，可以減少審計過(guò)度造成的審計浪費，在審計效率和審計質(zhì)量之間尋找均衡點(diǎn)，這是風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的經(jīng)濟因素。3.制度導向審計的內在缺陷。制度導向審計以?xún)炔靠刂葡到y存在并健全有效為前提。（1）如果被審計機構沒(méi)有建立健全內部控制系統，審計人員將無(wú)法運用制度導向審計；（2）制度導向審計模式下的審計抽樣僅以?xún)炔靠刂茰y試為基礎決定樣本的選取，實(shí)際操作中受審計人員主觀(guān)判斷影響較大；（3）基于內部控制評價(jià)的制度導向審計沒(méi)有與審計風(fēng)險聯(lián)系起來(lái)，已經(jīng)不能適應審計目標的要求，而風(fēng)險導向審計可以克服這一缺陷。這是風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的外在因素。
　　
　　三、風(fēng)險導向審計的一般流程和國有公辦高職院校內部審計引入風(fēng)險導向審計的意義
　　
　�。ㄒ唬╋L(fēng)險導向審計的一般流程
　　1.通過(guò)走訪(fǎng)、座談、查閱資料、實(shí)地考察等多種方法，調查了解被審計機構全面情況，評估確認預期風(fēng)險水平。
　　2.對財務(wù)資料運用分析性測試，評估重大錯報風(fēng)險，確定審計范圍和重點(diǎn)。
　　3.調查了解被審計機構會(huì )計制度和內部控制程序，分析控制環(huán)境，實(shí)施內部控制風(fēng)險評估。
　　4.利用風(fēng)險模型，確定檢查風(fēng)險。根據上述步驟評估得出的量化的審計風(fēng)險和審計范圍內各項目的重大錯報風(fēng)險，利用風(fēng)險模型計算出審計范圍內報表項目的檢查風(fēng)險：檢查風(fēng)險=審計風(fēng)險/重大錯報風(fēng)險。
　　5.實(shí)質(zhì)性測試。
　�。ǘ�）國有公辦高職院校內部審計引入風(fēng)險導向審計的意義
　　隨著(zhù)我國教育體制改革的不斷深入和教育產(chǎn)業(yè)化進(jìn)程的加快，國有公辦高職院校已經(jīng)脫離了單靠國家財政撥款的辦學(xué)模式，資金來(lái)源渠道廣泛，資源配置按市場(chǎng)化運行，經(jīng)濟活動(dòng)已經(jīng)滲透到學(xué)院管理的方方面面，如向銀行貸款、新校區建設和老校區改造、教學(xué)科研儀器設備采購、學(xué)校合并重組、與科研院所聯(lián)合、校辦產(chǎn)業(yè)發(fā)展、后勤社會(huì )化等。但由此帶來(lái)的籌資風(fēng)險、投資風(fēng)險、合并風(fēng)險和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險等也相應加大。然而，我國國有公辦高職院校幾乎都是新辦的，大部分是由原來(lái)的公辦中專(zhuān)學(xué)校（或職業(yè)學(xué)校）升格或合并升格組建，而且發(fā)展快。這一發(fā)展特點(diǎn)使內部審計缺乏應有的基礎，內部審計開(kāi)展明顯滯后，內部審計履行的經(jīng)濟監督、經(jīng)濟鑒證、經(jīng)濟評價(jià)職能以及降低風(fēng)險的作用沒(méi)有充分發(fā)揮出來(lái)。但是，內部審計人員對學(xué)院內部控制了解，對內部控制活動(dòng)和經(jīng)濟運行情況較熟悉，這為開(kāi)展風(fēng)險導向審計提供了優(yōu)勢條件。風(fēng)險導向審計模式引入內部審計領(lǐng)域具有十分重要的意義。
　　風(fēng)險導向審計為內部審計參與風(fēng)險管理提供了基礎，促進(jìn)了內部審計與其他風(fēng)險管理要素的有效結合，改變了內部審計人員探討風(fēng)險和內部控制的方法。內部審計人員能更多地將風(fēng)險導向審計中的“風(fēng)險”擴大為學(xué)院在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中面臨的阻礙其實(shí)現目標的各種風(fēng)險，并將其作為確定審計項目和審計重點(diǎn)的依據。同時(shí)，也改變了過(guò)去內部審計人員以檢查歷史業(yè)務(wù)記錄和內部控制系統的歷史運營(yíng)情況提出建議和意見(jiàn)的方式，變?yōu)楦�加關(guān)注學(xué)院面臨的風(fēng)險和未來(lái)的發(fā)展以及為降低風(fēng)險所進(jìn)行的管理活動(dòng)。
　內部審計運用風(fēng)險導向審計模式，內部審計的報告更容易被接受，管理部門(mén)也更容易理解內部審計存在的價(jià)值。在過(guò)去傳統的制度導向審計中，內部審計是以其內部控制為中心，并在審計報告中不斷提出增加控制點(diǎn)或加強控制的建議，這樣，若干年后審計的結果就是控制點(diǎn)越來(lái)越多，業(yè)務(wù)過(guò)程越來(lái)越繁雜。風(fēng)險導向審計要求內部審計人員采用一種動(dòng)態(tài)的評價(jià)模式，把審計的起點(diǎn)放在關(guān)注學(xué)院發(fā)展戰略與識別業(yè)務(wù)流程的風(fēng)險上，并與管理和決策層進(jìn)行有效溝通，為學(xué)院發(fā)展提供建設性意見(jiàn)和建議。
　　
　　四、國有公辦高職院校內部審計中運用風(fēng)險導向審計的障礙分析
　　
　�。ㄒ唬�實(shí)施風(fēng)險導向審計成本高
　　風(fēng)險導向審計比其他審計模式的內容更為廣泛，不僅要了解被審計機構的經(jīng)營(yíng)規模、財務(wù)狀況等內部情況，還要對被審計機構的行業(yè)風(fēng)險、相關(guān)法律、外部環(huán)境等進(jìn)行調查了解，并且需要有更多審計經(jīng)驗的合伙人及高級審計人員參與，因此審計成本較高。
　�。ǘ�）理論尚未完善、成熟且不能提供高質(zhì)量的風(fēng)險審計技術(shù)
　　目前，還沒(méi)有專(zhuān)門(mén)的理論框架或指南為確定期望的風(fēng)險水平提供科學(xué)依據。風(fēng)險導向審計的特點(diǎn)是試圖通過(guò)對其他風(fēng)險要素的分析和評價(jià)，尋求縮小測試范圍的可能。然而，在我國，從審計技術(shù)層面、經(jīng)濟層面上看，風(fēng)險技術(shù)仍主要依賴(lài)于內部控制。由于實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序有限，當內部控制存在缺陷而審計人員沒(méi)有發(fā)現或測試內部控制不充分時(shí)，審計風(fēng)險就會(huì )大大增加。
　�。ㄈ�）缺乏有評估經(jīng)驗的審計人員
　　引入風(fēng)險導向審計要解決學(xué)院審計風(fēng)險評估問(wèn)題�，F階段，我國會(huì )計信息嚴重失真，內部控制機制還很不完善，審計人員對審計風(fēng)險缺乏了解，經(jīng)驗不足。因此，風(fēng)險導向審計在短期內很難普及推廣。風(fēng)險導向的精髓是經(jīng)營(yíng)管理，而目前發(fā)生的高校經(jīng)濟案例幾乎都是管理層舞弊，內部控制無(wú)效。在我國，一般審計人員無(wú)法對經(jīng)營(yíng)風(fēng)險和舞弊風(fēng)險作出正確的評估，并對評估風(fēng)險采取個(gè)性化的審計程序。這都給審計人員的綜合素質(zhì)提出了更高要求。
　�。ㄋ模�審計實(shí)務(wù)中存在偏差
　　風(fēng)險導向審計歸根到底只不過(guò)在審計模式上作了轉換，不能用風(fēng)險評估代替大量有效的實(shí)質(zhì)性測試。眾多審計失敗案例證明，相關(guān)審計工作如果因降低成本而減少，在客觀(guān)上也就偏離了風(fēng)險導向審計的初衷。在我國，審計行業(yè)的法律責任風(fēng)險還處在一個(gè)低水平狀態(tài)。按風(fēng)險導向思路制定的期望審計風(fēng)險水平會(huì )容忍較高的“發(fā)表不恰當審計意見(jiàn)的可能性”，導致審計質(zhì)量低下。
　�。ㄎ澹�沒(méi)有健全的風(fēng)險評估體系
　　目前，我國國內沒(méi)有健全的風(fēng)險評估體系，也沒(méi)有一個(gè)規范的標準，不利于風(fēng)險評估程序的進(jìn)行。
　　
　　五、防范高職院校內部審計風(fēng)險的對策
　　
　�。ㄒ唬┙∪珒炔靠刂浦贫�
　　無(wú)論是制度導向審計，還是風(fēng)險導向審計，都是以?xún)炔靠刂评碚摓榛�礎的。目前，我國高校較低的內部控制水平是存在各種不正之風(fēng)以及發(fā)生各種違法亂紀事件的重要原因。在高職院校內部審計領(lǐng)域實(shí)施風(fēng)險導向審計，改變了內部審計人員探討風(fēng)險管理和內部控制的方法，為內部控制不健全的學(xué)院提出改進(jìn)措施，可以促使學(xué)院建立健全內部控制制度。
　�。ǘ�）合理評估審計風(fēng)險
　　高校內部審計中普遍存在簡(jiǎn)化審計程序、不重視對審計風(fēng)險的測試與評價(jià)的現象，隱藏著(zhù)較大的審計風(fēng)險。實(shí)施風(fēng)險導向審計，必須加強對審計風(fēng)險的評估，在編制審計實(shí)施方案時(shí)確定可以接受的審計風(fēng)險水平；通過(guò)對被審計機構的管理人員、財會(huì )人員、業(yè)務(wù)性質(zhì)與復雜程度、環(huán)境因素和以前年度審計的結果等情況的了解，評估固有風(fēng)險水平；通過(guò)對內部控制的建立、健全和有效等進(jìn)行測評，評估控制風(fēng)險水平。通過(guò)對被審計機構固有風(fēng)險和控制風(fēng)險進(jìn)行全面的評價(jià)分析，以尋求高風(fēng)險的審計項目，使重大的差錯和舞弊可以揭露出來(lái)，最大限度地降低審計的檢查風(fēng)險。
　�。ㄈ�）正確尋找風(fēng)險領(lǐng)域
　　風(fēng)險導向審計大量運用分析性復核，并將其貫穿于審計全過(guò)程。在審計計劃階段，通過(guò)分析性復核來(lái)分析、評估組織的戰略及經(jīng)營(yíng)風(fēng)險，幫助審計人員評價(jià)風(fēng)險程度，以識別潛在的風(fēng)險領(lǐng)域。在審計實(shí)施中，對全部賬戶(hù)余額進(jìn)行廣泛分析性測試，判斷容易出錯的領(lǐng)域，以縮小測試的范圍。在審計報告階段，審計人員用分析性復核對會(huì )計報表進(jìn)行整體復核，以發(fā)現所審計的會(huì )計報表是否存在異�，F象。由此，審計人員通過(guò)正確尋找審計風(fēng)險存在的領(lǐng)域，分析影響程度，從而把會(huì )計報表認定的檢查風(fēng)險降低至最低水平。
　�。ㄋ模┩晟骑L(fēng)險評估體系，提高審計技術(shù)水平
　　借鑒國外經(jīng)驗，積極開(kāi)發(fā)適用的審計風(fēng)險評估方法體系。從審計技術(shù)上看，風(fēng)險導向審計與其他審計模式相比具有明顯的優(yōu)越性。這種模式使審計人員對審計風(fēng)險的控制由被動(dòng)變?yōu)橹鲃?dòng)，將審計風(fēng)險理論和審計過(guò)程聯(lián)系得更為緊密。審計人員能夠重視產(chǎn)生審計風(fēng)險的各個(gè)環(huán)節，根據風(fēng)險制定審計計劃，收集證據，使審計過(guò)程成為一個(gè)不斷克服和降低風(fēng)險的過(guò)程。
　�。ㄎ澹┲貥媽徲嬋藛T知識體系，不斷提高審計人員素質(zhì)
　　審計人員素質(zhì)的高低直接決定了審計質(zhì)量的好壞，也是防范審計風(fēng)險的關(guān)鍵。為此，審計人員要牢固樹(shù)立審計風(fēng)險意識，增強風(fēng)險觀(guān)念，養成良好的職業(yè)道德，增強在審計風(fēng)險評估和控制方面的職業(yè)判斷能力。在實(shí)施審計過(guò)程中始終保持職業(yè)懷疑態(tài)度，以增加發(fā)現和揭示重大錯弊的可能性，從而降低審計風(fēng)險。
　　
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