電算化會(huì )計內部控制研究
內部控制制度是一個(gè)古老而又年輕的話(huà)題，在財政部發(fā)布了《關(guān)于制定單位內部會(huì )計控制制度的總體思路》、《內部會(huì )計控制基本規范》、《關(guān)于加強貨幣資金會(huì )計控制的暫行規定》之后，已在界和實(shí)各界掀起了研討內部控制制度的***。本文擬從會(huì )計電算化系統的角度，研究?jì)炔繒?huì )計控制制度的有關(guān)及對策。一、對內部會(huì )計控制制度扼要的回顧
內部會(huì )計控制制度是到一定階段的產(chǎn)物，是隨著(zhù)單位對內強化治理對外滿(mǎn)足投資者及其他社會(huì )需要而不斷豐富和發(fā)展起來(lái)的，它經(jīng)歷了由簡(jiǎn)單到復雜，由不完整到完整的過(guò)程。綜觀(guān)其歷程，我們不難發(fā)現，無(wú)論是內部會(huì )計控制思想的產(chǎn)生還是內部會(huì )計控制的發(fā)展與完善，都離不開(kāi)特定的社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境。西方市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)達國家的內部會(huì )計控制制度已經(jīng)比較健全完善，但決不能照搬照抄，由于我們的法制環(huán)境、市場(chǎng)經(jīng)濟環(huán)境、治理思想與治理技術(shù)較西方有一定的差距，否則，無(wú)異于“拔苗助長(cháng)”。誠然，我們應不斷努力與國際經(jīng)濟治理慣例接軌，但我們務(wù)必要堅持實(shí)事求是的原則，一方面，要努力改善內部會(huì )計控制的大環(huán)境，另一方面，要從我國實(shí)際情況出發(fā)，立足于基礎環(huán)節，逐步和形成我國的內部會(huì )計控制制度體系。盡管我們的內部控制基礎相對較弱，但我們亦有后發(fā)上風(fēng)。我國的會(huì )計電算化發(fā)展非常迅猛，的廣度和深度都在不斷加強。所以現在我們來(lái)研究?jì)炔繒?huì )計控制題目，不僅要考慮當前的社會(huì )政治經(jīng)濟環(huán)境，而且還要考慮會(huì )計治理工作的信息技術(shù)環(huán)境。
二、會(huì )計電算化條件下內部會(huì )計控制的特點(diǎn)
在會(huì )計電算化系統中，內部控制的目標仍然是確保法規的貫徹、保護單位資產(chǎn)的安全和完整、進(jìn)步單位經(jīng)營(yíng)治理水平、促進(jìn)會(huì )計信息質(zhì)量的進(jìn)步。因此，很多手工會(huì )計核算系統內部控制的基本要求在會(huì )計電算化系統中仍然有效，但建立在會(huì )計電算化系統基礎上的內部會(huì )計控制確實(shí)有其不同于手工會(huì )計系統的特點(diǎn)和要求。具體如下：
（－）數據處理的集中性使會(huì )計工作組織會(huì )發(fā)生質(zhì)的變化
在手工會(huì )計的組織方式下，企業(yè)的會(huì )計部分常按經(jīng)濟業(yè)務(wù)的性質(zhì)分為不同的職能中心或不同的工作崗位。在這一組織方式下，不同崗位的職員各司其職，彼此構成一個(gè)內部牽制網(wǎng)，十分嚴密，因而很少出現錯漏或舞弊的行為。而一旦出現題目，也可通過(guò)核查不同的責任者追究責任。這種職能的分割與職員的分工便形成了行之有效的手工會(huì )計的內部組織控制。會(huì )計電算化信息系統是按照機數據處理系統組織起來(lái)的。經(jīng)濟業(yè)務(wù)的記錄和加工，手工會(huì )計的記帳、算帳、報帳全部由計算機自動(dòng)完成，這種數據處理的集中性使得傳統的組織控制功能減弱。與此相適應，會(huì )計部分經(jīng)常劃分成數據（信息）收集組、憑證編審組、數據處理組（包括數據輸進(jìn)、處理、輸出）、財務(wù)治理組、系統維護組。
（二）會(huì )計電算化系統運行的復雜性，使內部會(huì )計控制的范圍擴大，內部會(huì )計控制的難度加大
由于電算化系統的數據處理方式與手工系統相比有所不同，以及電算化系統建立與運行的復雜性，要求內部控制的范圍相應擴大，其中包括一些手工系統中沒(méi)有的控制。如對系統開(kāi)發(fā)過(guò)程的控制、數據編碼的控制以及對調用和修改程序的控制等，因而加大了內部會(huì )計控制的難度。
（三）會(huì )計電算化控制手段和方式的變化，加大了電算化系統的控制風(fēng)險
控制方式和手段由手工控制轉為手工控制和程序化控制相結合。在會(huì )計電算化系統中，原有的手工控制手段有些保存，但需要增設一些包含于計算機程序中的程序控制。一般來(lái)講，電算化程度越高，采用的程序化控制也要求越多。電算化系統中手工控制與各類(lèi)程序化控制相結合的特點(diǎn)，反映了電算化控制技術(shù)的復雜性。
三、會(huì )計電算化系統內部會(huì )計控制體系的構建設想
筆者以為，會(huì )計電算化系統內部控制體系的構建可從宏觀(guān)和微觀(guān)兩個(gè)方面進(jìn)手：
（一）宏觀(guān)方面
1．營(yíng)造一個(gè)完善的內部會(huì )計控制環(huán)境
這是整個(gè)內部控制系統的基石。具體來(lái)講，就是要盡快真正建立企業(yè)制度，實(shí)現產(chǎn)權明晰、權責清楚、治理、政企分開(kāi)，從產(chǎn)權制度上保證內部控制制度的有效實(shí)施，使所有者能有效行使職權，加強對全體治理者所實(shí)施的監控；同時(shí)也使治理者能明確自己的職責權限，進(jìn)一步強化對生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)治理過(guò)程的監視與控制�？傊�，只有通過(guò)產(chǎn)權制度改革，建立現代企業(yè)制度，企業(yè)才會(huì )有動(dòng)力往實(shí)施內部會(huì )計控制，內部會(huì )計控制才能發(fā)揮出其應有的作用。
2．加強對會(huì )計電算化系統研制開(kāi)發(fā)的控制會(huì )計電算化系統的研制開(kāi)發(fā)是一項系統工程，不僅涉及到諸多學(xué)科，如計算機學(xué)、會(huì )計學(xué)、系統工程學(xué)等，而且還涉及到其系統是否遵循當前的會(huì )計法規和財經(jīng)制度的有關(guān)規定。為此，財政部規定只有省以上（包括省級）財政部分才可以組織商品化會(huì )計軟件的評審，目的是為了保證商品化會(huì )計軟件的質(zhì)量。然而，大多數商品化會(huì )計軟件僅僅是手工會(huì )計的功能模擬，而在內部會(huì )計控制這方面卻先天不足，又沒(méi)有好好地解決這些題目。例如，當前的會(huì )計軟件大多數采用XBASE數據庫治理系統，數據安全性較差，盡管各會(huì )計軟件系統采用了一些內部控制機制，如設置口令、設置使用權限等，但對與把握XBASE的人來(lái)說(shuō)，這些都形同虛設，起不了作用，由于可以直接打開(kāi)數據庫修改數據，并且保證數據庫之間數據的一致性。還有數據修改不留痕跡，在機內沒(méi)有相應的數據修改記錄，不能為審計工作留好接口。再有崗位分工是手工操縱中的重要內部控制手段，這在會(huì )計電算化系統中雖有體現，但還不夠公道明確，實(shí)踐中可操縱性不強。因此，財政部分在依據《會(huì )計電算化治理辦法》、《產(chǎn)品化會(huì )計核算軟件評審規則》、《會(huì )計核算軟件基本功能規范》等法規對商品化會(huì )計軟件進(jìn)行評審時(shí)，在基本功能模塊符合規定的條件下，不能忽視對軟件內部會(huì )計控制的檢查，使會(huì )計軟件公司明確自己的責任，嚴格規范會(huì )計軟件產(chǎn)品的程序系統在數據輸進(jìn)、處理、輸出、傳輸和安全保護的控制功能。
3．建立和完善會(huì )計電算化的治理制度
治理制度是保證實(shí)現會(huì )計電算化安全、正確、可靠的先決條件。不建立和完善有關(guān)治理制度，不但不能很好地發(fā)揮會(huì )計電算化的作用，反而有可能造成會(huì )計工作的混亂，甚至給企業(yè)和國家造成損失。治理制度一般包括下列幾方面的內容：
（1）各種職員的崗位責任制。確定各種職員的職責范圍及其考核辦法。
（2）安全保密制度。制定口令密碼的使用和治理辦法，機房、保衛、數據資料安全等方面應遵循的制度。
（3）機器操縱治理制度。規定應遵守的機器操縱過(guò)程和應留意事項。
（4）數據治理制度。規定輸進(jìn)、輸出、存儲、查詢(xún)、使用數據應遵守的制度。
（5）會(huì )計檔案治理制度。修訂《會(huì )計檔案治理辦法》，重新規定會(huì )計檔案的范圍、保管辦法以及領(lǐng)用手續。
（6）系統維護治理制度。規定系統維護的申請、審批和應完成的任務(wù)。
（二）微觀(guān)方面
1．加強電算化系統的組織控制
在會(huì )計電算化系統中，建立有效的內部會(huì )計控制，首先要有恰當的組織控制。組織控制的最基本要求是達到恰當的職責分離，使系統中的有關(guān)職員正確、有效地履行自己的職責，并能有效地限制和及時(shí)發(fā)現錯誤和不法行為。，由于我國各類(lèi)規模、治理方式及方向不同，因而電算化系統的組織機構設置也不同。各單位有權自行選擇，但不管什么組織機構設置，都必須貫徹五分離原則：
（1）業(yè)務(wù)審核與機操縱相分離。
（2）輸進(jìn)數據預備與計算機操縱相分離。
（3）輸出文件處理與計算機操縱相分離。
（4）程序編寫(xiě)修改與計算機操縱相分離。
（5）程序和數據文件的保管與計算機相分離。
2．根據本單位具體情況，制定會(huì )計基礎工作規范，明確各部分的控制責任
良好的基礎工作是會(huì )計電算化得以順利開(kāi)展的重要保證，計算機處理會(huì )計業(yè)務(wù)是在預先設計好的程序下進(jìn)行的，要求會(huì )計工作規范化、標準化。計算性能否輸出正確的會(huì )計信息，不僅取決于處理程序的正確與否，還取決于計算機錄進(jìn)的數據是否正確。為此，企業(yè)必須做好各項基礎工作，地設定企業(yè)各個(gè)環(huán)節的內部會(huì )計控制的要點(diǎn)，明確各個(gè)控制主體和責任人，規范必要和切實(shí)可行的控制措施。
3．加強企業(yè)會(huì )計電算化的內部審計
電算化內部審計是內部會(huì )計控制的一種特殊形式，在某種意義上說(shuō)是對其他內部控制的再控制，因而是電算化系統內部控制最有效的手段之一。通過(guò)電算化內部審計，可以發(fā)現各種控制手段的弊端，找出進(jìn)一步改進(jìn)的措施。在系統運行的各個(gè)環(huán)節，都應有內審職員參與，定期檢查和測試電算化會(huì )計系統的工作情況，參與制定和監視執行相關(guān)治理制度，建議修改或選擇會(huì )計軟件。
四、兩點(diǎn)建議
（一）重視政府的推動(dòng)作用與調動(dòng)企業(yè)自身的積極性相結合
在我國，從90年代起政府開(kāi)始加大對企業(yè)內部控制的推動(dòng)作用，并相繼出臺了一系列法規�？陀^(guān)上起到了一定的推動(dòng)作用，然而效果不是十分明顯。原因之一便是內部會(huì )計控制尚未真正成為企業(yè)治理的內在需求。很多單位特別是國有企業(yè)負責人對內部會(huì )計控制制度的建立與實(shí)施不主動(dòng)配合，對會(huì )計電算化及實(shí)施的有關(guān)內部會(huì )計控制措施存有戒心，誤以為內部控制制度特別是電算化條件下的內部控制制度削弱了自己的經(jīng)營(yíng)決策權，于是構造內部會(huì )計控制體系，似乎成了政府一廂情愿的事情。筆者以為，只有通過(guò)進(jìn)一步深化產(chǎn)權制度改革，才能激發(fā)企業(yè)加強內部會(huì )計控制的積極性。
（二）加強對企業(yè)“甩帳”的審批工作
實(shí)現會(huì )計電算化的目的就是用化的工作手段代替手工作業(yè)。但是，“甩帳工作”并不是由各單位自行做出決定的，因單位是不是具備脫離手工帳的條件，還需要有關(guān)部分作全面系統地評測，以保障單位會(huì )計電算化安全、順利地實(shí)施。關(guān)于這一點(diǎn)，國家有著(zhù)明確的規定。然而，在具體運作上，卻存在不少。由于國家沒(méi)有發(fā)布一個(gè)同一的審批“甩帳”的標準，各省市根據具體本地區的情況制定了一些審批辦法，但在審批過(guò)程中，財政部分比較注重核算結果的正確性，而對內部會(huì )計控制的審查則拘泥于形式，這就給企業(yè)帶來(lái)了很大的隱患。因此，財政部分應認真把好這一關(guān)，真正地為企業(yè)著(zhù)想，而不是馬馬虎虎走過(guò)場(chǎng)。
五、結論
會(huì )計電算化后，從很大程度上改變了原手工會(huì )計下的內部會(huì )計控制的方式和。因此，內部會(huì )計控制的需做相應的變化。我們要圍繞內部會(huì )計控制目標，結合電算化內部會(huì )計控制的特點(diǎn)，提出更高的控制要求，選擇新的更多的控制對象，采取更好的控制方式，來(lái)重新構建一套較為完善的內部會(huì )計控制體系。
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