會(huì )計報表粉飾動(dòng)因及對策
會(huì )計報表粉飾動(dòng)因及對策
[摘 要]近些年來(lái),會(huì )計報表粉飾屢禁不止,甚至呈現愈演愈烈的態(tài)勢。
會(huì )計報表粉飾極具危害性,它嚴重損害了投資者、債權人甚至國家的利益。
會(huì )計報表粉飾通�；诟鞣N不同的動(dòng)機,各自采用的手段也不盡相同,且呈現出隱蔽化的趨勢。
本文從會(huì )計報表粉飾的原因、動(dòng)機出發(fā),提出相應的治理對策,達到幫助投資者、債權人、國家降低投資風(fēng)險,同時(shí)凈化會(huì )計環(huán)境的目的。
[關(guān)鍵詞]會(huì )計報表 粉飾 對策
會(huì )計報表粉飾近幾年來(lái)呈現愈演愈烈的態(tài)勢,由此引發(fā)了國內外會(huì )計界學(xué)者不斷的思考與研究。
盡管會(huì )計報表粉飾不等同于虛假財務(wù)報告,但這并不意味著(zhù)會(huì )計報表粉飾沒(méi)有危害。
事實(shí)上,財務(wù)報表粉飾必然引起會(huì )計信息的失真,兩者就像是一對孿生兄弟,因此財務(wù)報表粉飾極具危害性。
一、會(huì )計報表粉飾的原因
會(huì )計報表粉飾的原因既有會(huì )計政策存在缺陷的客觀(guān)原因,也有會(huì )計從業(yè)人員、企業(yè)管理當局方面的主觀(guān)原因。
具體而言有以下幾個(gè)方面:
1.競爭及不確定性因素
經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、財務(wù)狀況的不穩定以及外在的競爭壓力,使得會(huì )計報表粉飾“必須為”。
一方面,企業(yè)競爭的日趨激烈等原因有可能導致企業(yè)利潤下降、會(huì )計報表項目、財務(wù)指標發(fā)生重大不利變化,而企業(yè)管理當局如果把這些信息如實(shí)提供給報表使用者,就會(huì )使報表使用者得出企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況惡化、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險加大的結論。
另一方面,資金是企業(yè)的“血液”,為了保證持續運行,企業(yè)必須從債權人那里借入大量資金,而這又需要企業(yè)有良好的償債能力作前提。
在這些因素的作用下,企業(yè)必須對其財務(wù)報表進(jìn)行粉飾,以使企業(yè)能夠持續、有效地運轉。
2.市場(chǎng)因素
當前我國會(huì )計信息供求市場(chǎng)不完善,存在種種弊端,這些弊端使得會(huì )計報表粉飾“能夠為”。
一方面,企業(yè)外部利益相關(guān)者對信息的需求直接影響到會(huì )計信息的供給,從而影響到會(huì )計信息的質(zhì)量。
目前絕大部分會(huì )計信息需求者過(guò)于重視企業(yè)的短期目標,而忽視長(cháng)遠目標,這導致會(huì )計信息供求市場(chǎng)不旺,需求乏力。
另一方面,企業(yè)是會(huì )計信息的唯一提供者,可以壟斷對會(huì )計信息的供給。
在這些因素的作用下,會(huì )計信息的供求將在一個(gè)更低的層次上達到平衡,也使得企業(yè)能夠對其財務(wù)報表進(jìn)行粉飾,從而降低了會(huì )計信息的質(zhì)量。
3.經(jīng)營(yíng)管理人員的主觀(guān)因素
企業(yè)管理當局為了自身利益,使得會(huì )計報表粉飾“應該為”。
國有企業(yè)管理當局的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)關(guān)系到其仕途是否順利,職位能否保存。
而在委托代理關(guān)系下,企業(yè)管理當局的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)不僅僅直接決定了其工資、福利水平,同時(shí),經(jīng)營(yíng)管理人員的未來(lái)職業(yè)發(fā)展前途也取決于他們對某個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平,而這又往往通過(guò)企業(yè)的財務(wù)報表來(lái)向外界反映。
管理當局為了實(shí)現自身利益最大化的目標,認為應該對企業(yè)的會(huì )計報表進(jìn)行一番粉飾。
4.會(huì )計政策因素
我國會(huì )計政策本身存在的缺陷,使得會(huì )計報表粉飾“可以為”。
會(huì )計政策在統一性、可比性的前提下,又允許企業(yè)有一定的自主權,兼有一定的靈活性。
在同一類(lèi)型經(jīng)濟業(yè)務(wù)的處理上,可以有不同的處理方法、選用標準;會(huì )計政策可能對一些重要信息的披露沒(méi)有做出規定或規定的不詳細,存在真空地帶;會(huì )計準則、會(huì )計政策的制定有一定的滯后性。
企業(yè)管理當局可以充分利用會(huì )計政策、會(huì )計制度本身的缺陷,進(jìn)行會(huì )計報表的粉飾。
二、會(huì )計報表粉飾的動(dòng)機
會(huì )計報表粉飾的動(dòng)機歸納起來(lái)不外乎以下幾個(gè)方面:
1.業(yè)績(jì)考核動(dòng)機
企業(yè)基于業(yè)績(jì)考核而粉飾會(huì )計報表是其最常見(jiàn)的動(dòng)機。
企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)考核分為企業(yè)內部考核和企業(yè)外部考核(如行業(yè)排行榜)。
企業(yè)內部考核通常是比較相對數形式的財務(wù)指標, 如利潤(或扭虧) 計劃的完成情況、投資回報率、產(chǎn)值、銷(xiāo)售收入、國有資產(chǎn)保值增值率、資產(chǎn)周轉率、銷(xiāo)售利潤率等。
企業(yè)外部考核則主要是根據絕對數形式的財務(wù)指標如銷(xiāo)售收入、資產(chǎn)總額、利潤總額。
而無(wú)論是相對數形式的財務(wù)指標還是絕對數形式的財務(wù)指標,其最終來(lái)源都是會(huì )計報表中的數據。
同時(shí),在一些公司、企業(yè)中,管理人員的工資水平、福利待遇等直接與其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)相掛鉤。
在這些利益的驅動(dòng)下,企業(yè)就難免要對其會(huì )計報表進(jìn)行包裝、粉飾。
2.借款動(dòng)機
資金是企業(yè)運營(yíng)所必不可少的資源之一。
然而在我國,現在以至以后較長(cháng)時(shí)間內仍然會(huì )是資金的賣(mài)方市場(chǎng),企業(yè)普遍面臨資金緊缺的難題。
這就決定了企業(yè)要想持續、有效運轉,必須想方設法籌資。
與此同時(shí),銀行等金融機構出于風(fēng)險考慮和自我保護的需要,在放款之前通常會(huì )對企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況、償債能力進(jìn)行分析,一般不愿意貸款給虧損企業(yè)和缺乏資信的企業(yè)。
因此,為獲得金融機構的信貸資金,一些經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)欠佳、財務(wù)狀況不健全的企業(yè),難免要對其會(huì )計報表修飾打扮一番。
3.發(fā)行股票和配股動(dòng)機
許多公司為了滿(mǎn)足發(fā)行股票的條件、通過(guò)審批,并獲取較高的股票發(fā)行價(jià)格從而多募集資金,在設計股改方案時(shí)往往對會(huì )計報表進(jìn)行粉飾。
在配股時(shí),要符合配股條件,許多公司也會(huì )對會(huì )計報表進(jìn)行粉飾。
4.收入平衡動(dòng)機
企業(yè)的利潤水平是否穩定,在很大程度上決定了企業(yè)的股價(jià)、借款能力。
各個(gè)會(huì )計年度利潤相對平穩的企業(yè)往往比那些利潤水平在各年度大起大落的企業(yè)更易引起投資者的興趣。
因此企業(yè)管理當局為了使得企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)看起來(lái)穩定,就會(huì )粉飾其會(huì )計報表。
5.政治動(dòng)機
從某種意義上說(shuō),國有企業(yè)扭虧為盈、創(chuàng )造良好經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)已成為一項政治任務(wù)。
對于廠(chǎng)長(cháng)經(jīng)理而言,完成這項任務(wù)可能意味著(zhù)仕途光明,否則可能會(huì )職位難保,甚至下崗分流。
在這種政治壓力下,一些國有企業(yè)很有可能會(huì )粉飾其會(huì )計報表。
6.推卸責任動(dòng)機
一些企業(yè)更換高級管理人員時(shí)進(jìn)行的離任審計,一般會(huì )暴露出許多問(wèn)題。
新任總經(jīng)理就任當年,為明確責任或推卸責任,往往大刀闊斧地對陳年老賬進(jìn)行清理。
還有一些企業(yè)在會(huì )計準則、會(huì )計制度發(fā)生重大變化時(shí),提前消化潛虧,并將責任歸咎于新的會(huì )計準則和會(huì )計制度。
另外一些企業(yè)在發(fā)生自然災害,或高級管理人員卷入經(jīng)濟案件時(shí),企業(yè)也很可能粉飾會(huì )計報表。
三、會(huì )計報表粉飾的對策研究
治理會(huì )計報表粉飾是一項巨大的系統工程,然而只要會(huì )計準則、會(huì )計規范允許企業(yè)有一定的選擇權,會(huì )計報表粉飾現象就會(huì )存在。
因此,會(huì )計報表粉飾是不可避免的,但我們可以通過(guò)研究,從企業(yè)進(jìn)行報表粉飾的原因、動(dòng)機、通常采用的手段出發(fā)來(lái)完善各項政策,采取各項措施來(lái)盡可能地縮小會(huì )計報表粉飾的空間,使得財務(wù)報表粉飾“不必為”、“不能為”;同時(shí),喚起企業(yè)管理人員、會(huì )計人員的職業(yè)道德,減少會(huì )計報表粉飾的主觀(guān)動(dòng)機,使得報表粉飾行為主體“不愿為”,從而減少會(huì )計報表粉飾現象,使投資者、債權人的損失盡可能地減少,使國家經(jīng)濟健康發(fā)展。
1.推行委派制,減少粉飾可能
所謂委派制是指由國家成立單獨的會(huì )計公司,組織會(huì )計人員,使之進(jìn)入“自主經(jīng)營(yíng),自負盈虧”的公司、企業(yè),并由委派部門(mén)對其進(jìn)行統一管理的會(huì )計管理制度。
在被委派單位內部建立一種不受被委派單位領(lǐng)導控制的制約和監督機制,旨在充分發(fā)揮會(huì )計的監督職能,以此遏制會(huì )計報表粉飾及信息失真問(wèn)題。
在內部人刻意隱瞞其會(huì )計信息時(shí),只有將企業(yè)會(huì )計游離于內部人控制之外,使其具有一定的獨立性,會(huì )計人員才能提供客觀(guān)公正、真實(shí)可靠的內部人行為信息,這是實(shí)行會(huì )計委派制的最重要的作用。
其次,會(huì )計委派制較其他諸多內部監督機制,具有明顯的成本優(yōu)勢,因為派出去的會(huì )計人員,能夠隨時(shí)掌握有關(guān)企業(yè)的特定信息,可以隨時(shí)就重大問(wèn)題向所有者報告,便于所有者及時(shí)采取應對措施,將損失降低到最低限度。
雖然會(huì )計委派制不適宜作為一種制度普遍使用,但對于某些企業(yè)來(lái)說(shuō),它確實(shí)可以起到減少報表粉飾的作用。
2.進(jìn)一步完善會(huì )計準則,壓縮粉飾空間
既然報表粉飾不是違法行為而是鉆空行為,可以說(shuō)會(huì )計準則選擇空間的存在釀成了報表粉飾現象。
因此,應盡可能做到同一種經(jīng)濟業(yè)務(wù)采用同一處理方法,同一情況下的資產(chǎn)計提減值準備應采用同一比例;在強調會(huì )計信息相關(guān)性的同時(shí),將提高會(huì )計信息的可靠性作為首要目標。
新準則的實(shí)行壓縮了報表粉飾的空間,但仍然有一定的真空地帶與不合理性,應進(jìn)一步建立和完善會(huì )計準則、會(huì )計制度等會(huì )計核算規范體系,提高其權威性,增強其合理性,減少漏洞。
3.建立健全企業(yè)內部會(huì )計監督制度
內部會(huì )計監督制度包括:內部控制制度,如會(huì )計、財務(wù)等不相容職務(wù)相分離;重大對外投資、資產(chǎn)處置、決策等重要經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的相互監督程序的規定;財產(chǎn)清查制度、內部審計制度的建立,是會(huì )計行為有序進(jìn)行的基礎,是產(chǎn)生真實(shí)、可靠會(huì )計信息的前提。
因此,建立標準科學(xué)規范、內容客觀(guān)真實(shí)、反映迅速及時(shí)、滿(mǎn)足利益相關(guān)者需要的會(huì )計信息管理體系,是完善企業(yè)內部監督機制,建立單位會(huì )計管理體系的重要內容。
只有這樣,才能有效遏制會(huì )計報表的粉飾。
4.建立合理的激勵約束機制
完善對經(jīng)理人的績(jì)效考評制度和管理人員的薪酬制度,形成有效的激勵機制。
目前許多公司大股東對經(jīng)理人員業(yè)績(jì)的評價(jià)多是財務(wù)指標,依據報表中的財務(wù)指標對經(jīng)理人員進(jìn)行激勵,發(fā)放工資福利。
這樣必然會(huì )助長(cháng)經(jīng)理人員的道德風(fēng)險,促使他們粉飾公司的會(huì )計報表。
為解決這一問(wèn)題,這些公司應對現行的業(yè)績(jì)評價(jià)方法予以修改。
上市公司現行的薪酬制度亦需進(jìn)行改革。
如認股權計劃可將管理人員的個(gè)人利益同公司股東的長(cháng)期利益聯(lián)系起來(lái),避免了以基本工資和年度獎金為主的傳統薪酬制度下管理人員的短期化行為傾向。
5.完善股票發(fā)行制度
當前股票發(fā)行制度正處于由核準制向進(jìn)一步市場(chǎng)化方向改革時(shí)期,其中仍存在導致公司進(jìn)行會(huì )計報表粉飾的誘因。
例如對首次公開(kāi)發(fā)行股票的一些硬性規定,如近三年連續盈利等。
再例如配股條件中規定的凈資產(chǎn)收益率指標等。
因此,應繼續股票發(fā)行制度的市場(chǎng)化與科學(xué)化,如推行主承銷(xiāo)商保薦制度,在滿(mǎn)足充分披露要求的條件下,均可以公開(kāi)發(fā)行股票;將配股條件由單變量固定控制改為多變量變動(dòng)控制。
6.增加報表披露內容
當前對外報送的會(huì )計報表有利潤表、資產(chǎn)負債表、現金流量表、所有者權益變動(dòng)表四張主表。
這樣使得會(huì )計信息的披露相對有限。
因此,應增加、明細信息披露的內容;并加強各報表之間的鉤稽關(guān)系,使企業(yè)財務(wù)報表更易被讀懂,從而加大粉飾難度,增加粉飾成本。
7.開(kāi)展誠信教育,增強會(huì )計人員自身的職業(yè)道德建設
在政策一定的情況下,這將是減少會(huì )計報表粉飾最有效的方式。
誠信原則是中華民族的傳統道德體系中的一個(gè)重要內容,在社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟條件下,這個(gè)原則仍然是社會(huì )信用的基礎。
德治與法治是相輔相成的。
一般來(lái)講,制度的制定往往落后于實(shí)踐。
那么怎樣解決制度落后于實(shí)踐而引發(fā)的虛假行為,就要靠加強道德建設,依靠倫理道德規范。
我們應加強對會(huì )計從業(yè)人員的誠信建設,努力提高其職業(yè)道德素質(zhì)。
會(huì )計準則總是一份不完全合約,總會(huì )存在滯后性與空白地帶。
所以,再完善的會(huì )計準則,其合理性也是有限的。
在這種情況下,能夠保證會(huì )計信息質(zhì)量的就是管理當局與會(huì )計人員的誠信,也就是說(shuō),即使準則不完善,如果管理當局和會(huì )計人員是坦率、誠實(shí)的,他就會(huì )忠于經(jīng)濟業(yè)務(wù)的本來(lái)面目,不偏不倚地選擇適當的會(huì )計政策。
8.打造有效的需求主體,使其更加注重企業(yè)的長(cháng)遠發(fā)展
既然企業(yè)外部利益相關(guān)者對信息的需求直接影響到會(huì )計信息的供給,從而影響到會(huì )計信息的質(zhì)量。
如果他們對真實(shí)會(huì )計信息具有足夠的需求,則會(huì )計信息披露質(zhì)量的提高就有了一個(gè)根本的推動(dòng)力。
同時(shí),應積極提高報表使用者的財務(wù)專(zhuān)業(yè)的知識,使他們能夠“撥云見(jiàn)日”,讀懂被粉飾過(guò)的報表,使得報表粉飾失去存在的意義。
因此,可以通過(guò)打造有效的需求主體,使其更加注重企業(yè)的長(cháng)遠發(fā)展,來(lái)提高會(huì )計信息披露的質(zhì)量,減少報表的粉飾。
在上述幾種對策中,打造有效的需求主體是最為重要的。
沒(méi)有了需求,也就不會(huì )存在供給。
只有通過(guò)打造有效的需求主體這種方式,才能從源頭上解決財務(wù)報表粉飾問(wèn)題。
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