企業(yè)包裝物財稅處理分析
企業(yè)銷(xiāo)售產(chǎn)品時(shí)通常會(huì )存在向購貨方提供包裝物而收取包裝物租金與押金的情況,兩者稅法與會(huì )計處理中具有一定的區別和聯(lián)系,下面我們就從增值稅、消費稅的角度，對企業(yè)包裝物分別出售、出租及收取押金等情形涉及的財稅處理進(jìn)行系統全面的分析吧!
摘要：包裝物是指為包裝產(chǎn)品而儲備的各種包裝容器，如桶、箱、瓶、壇、袋等用于儲存和保管產(chǎn)品的材料。 包裝物指在生產(chǎn)流通過(guò)程中，為包裝本企業(yè)的產(chǎn)品或商品，并隨同它們一起出售、出借或出租給購貨方的各種包裝容器。如桶、箱、瓶、壇、筐、罐、袋等。
關(guān)鍵詞：包裝物;增值稅;消費稅
包裝物是指為了企業(yè)包裝產(chǎn)品而使用的包裝容器。企業(yè)銷(xiāo)售貨物時(shí)涉及包裝物的情況一般有兩類(lèi)情形：第一種情形是銷(xiāo)售產(chǎn)品時(shí)包裝物與產(chǎn)品一并出售。在此情況下，可進(jìn)一步劃分出包裝物不單獨計價(jià)和單獨計價(jià)兩種情形;第二種情況是銷(xiāo)售產(chǎn)品時(shí)銷(xiāo)售方將包裝物的使用權以出租或出借的方式暫時(shí)轉移給購買(mǎi)方，在合同約定期限買(mǎi)方將包裝物返還給銷(xiāo)售方。在此情形下，為了促使購買(mǎi)方妥善保護和及時(shí)退回包裝物以便銷(xiāo)售方周轉使用，銷(xiāo)售方會(huì )額外收取一定金額的包裝物押金。
1包裝物隨同產(chǎn)品一并出售時(shí)財稅處理分析
1.1包裝物隨同產(chǎn)品一并出售不單獨計價(jià)
隨同產(chǎn)品銷(xiāo)售而不單獨計價(jià)的包裝物，因其價(jià)款已包含在產(chǎn)品銷(xiāo)售額中，難以區分包裝物的銷(xiāo)售收入和產(chǎn)品銷(xiāo)售收入，因此應根據產(chǎn)品銷(xiāo)售收入計算流轉稅，對包裝物不單獨計算應交流轉稅。會(huì )計處理時(shí)應將銷(xiāo)售產(chǎn)品及包裝物取得的全部?jì)r(jià)款計入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，并按其計算確定的銷(xiāo)項稅額計入“應交稅費―應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)”，同時(shí)根據配比原則將所售產(chǎn)品成本結轉入“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”;包裝物的成本在產(chǎn)品發(fā)出時(shí)則作為銷(xiāo)售產(chǎn)品發(fā)生的費用計入“銷(xiāo)售費用”。如果該產(chǎn)品屬于應稅消費品時(shí)，還應將應納的消費稅計入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”。
例1：佳麗日化公司銷(xiāo)售護發(fā)品一批，取得不含稅收入200萬(wàn)元，該產(chǎn)品成本150萬(wàn)元。隨同產(chǎn)品一并出售未單獨計價(jià)的包裝物10000個(gè)，已知每個(gè)成本10元。假定不考慮城建稅與教育費附加。
則會(huì )計處理如下(單位：萬(wàn)元)：
(1)確認收入。
借：應收賬款234
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入200
應交稅金―應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)34
(2)同時(shí)結轉成本。
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本150
貸：庫存產(chǎn)品150
(3)結轉包裝物的成本。
借：銷(xiāo)售費用10
貸：周轉材料―包裝物10
例2：假定佳麗日化出售化妝品一批，其他資料延用例1。
由于銷(xiāo)售產(chǎn)品確認收入、結轉成本和銷(xiāo)項稅額與例1相同，本例及以后不再復述，本處僅就化妝品應納的消費稅進(jìn)行會(huì )計處理，分錄如下(單位：萬(wàn)元)：
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加60(200×30%)
貸：應交稅費―應交消費稅60
例3：假定佳麗日化出售白酒一批，共計10噸，其他資料延用例1。
由于白酒為從價(jià)定率與從量定額復合征收消費稅的應稅消費品，因此還需要計算繳納消費稅，分錄如下(單位：萬(wàn)元)：
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加51(200×25%+10×1000×2×0.5÷10000)
貸：應交稅費―應交消費稅51
通過(guò)上述三個(gè)例子可見(jiàn)，如果所售產(chǎn)品屬于從量定額計征的應稅消費品時(shí)，包裝物只計算增值稅，不計算消費稅;對于屬于從價(jià)定率計征的應稅消費品，包裝物不僅需要計算增值稅還需要計算消費稅;對于需要復合計征的應稅消費品，對從價(jià)部分，包裝物需要計算消費稅，對于從量部分，包裝物不需要計算消費稅。
1.2包裝物隨同產(chǎn)品一并出售單獨計價(jià)
當包裝物隨同產(chǎn)品一并出售單獨計價(jià)時(shí)，其實(shí)質(zhì)是將包裝物進(jìn)行出售，應將出售包裝物取得的收入記入“其他業(yè)務(wù)收入”，并計算銷(xiāo)項稅額。同時(shí)將包裝物成本結轉“其他業(yè)務(wù)成本”。如果所包裝的產(chǎn)品是應稅消費品，則根據該應稅消費品消費稅的計征方法，計繳消費稅。
例4：假設佳麗日化公司銷(xiāo)售化妝品取得不含稅收入200萬(wàn)元，隨同產(chǎn)品一并出售單獨計價(jià)的包裝物不含稅收入為20萬(wàn)元。其他資料延用例1。其中單位：萬(wàn)元。
(1)確認包裝物收入。
借：應收賬款23.4
貸：其他業(yè)務(wù)收入20
應交稅金―應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)3.4(20×17%)
(2)同時(shí)結轉包裝物成本。
借：其他業(yè)務(wù)成本10
貸：庫存產(chǎn)品10
由于所包裝的產(chǎn)品為從價(jià)定率計征的應稅消費品，因此包裝物在正常計繳增值稅外還應計算從價(jià)部分的消費稅，會(huì )計處理如下：
(3)借：營(yíng)業(yè)稅金及附加6(20×30%)
貸：應交稅費-應交消費稅6
2出租包裝物收取租金財稅處理分析
根據增值稅法規定，銷(xiāo)售貨物時(shí)因出租包裝物收取的包裝物租金應作為價(jià)外費用并入銷(xiāo)售額一并繳納增值稅、消費稅。需要注意的是，價(jià)外費用是含稅的，在會(huì )計處理時(shí)，包裝物租金需換算為不含稅收入計入“其它業(yè)務(wù)收入”，其成本結轉“其他業(yè)務(wù)成本”。包裝物需繳納的增值稅計入銷(xiāo)項稅額，從價(jià)計征及復合計征從價(jià)部分需要繳納的消費稅計入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”。應當注意的是，如果沒(méi)有涉及產(chǎn)品的銷(xiāo)售，而僅僅是出租包裝物而收取的包裝物租金，按營(yíng)改增政策，也需要繳納增值稅，而不再繳納營(yíng)業(yè)稅。
例5：佳麗日化公司銷(xiāo)售化妝品時(shí)收取包裝物租金2.34萬(wàn)元。以下分析中單位為萬(wàn)元。
(1)確認收入。
借：應收賬款2.34
貸：其他業(yè)務(wù)收入2
應交稅金―應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)0.34(2×17%)
(2)計算應納消費稅。
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加0.6(2×30%)
貸：應交稅費――應交消費稅0.6
3出租出借包裝物收取押金財稅處理分析 3.1非酒類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售時(shí)收取包裝物押金財稅處理
稅法規定，銷(xiāo)售非酒類(lèi)產(chǎn)品收取的包裝物押金，單獨記賬核算的，不并入銷(xiāo)售額征稅。但對因逾期未收回包裝物而不再退還的押金和已收取一年以上的押金，應按所包裝貨物的適用稅率征收增值稅。
如果所包裝的為應稅消費品，則因逾期不退還的和已收取一年以上的押金是否征收消費稅將取決于所包裝的應稅消費品計征方法：如果該應稅消費品按從量定額計征，則不退還的押金不征收消費稅;如果是從價(jià)定率計征的，則征收消費稅;如果是復合計征的，則從量部分不計算繳納消費稅;從價(jià)部分計算繳納消費稅。
企業(yè)在收取押金時(shí)，應將其計入“其他應付款”，當逾期不退或收取一年以上時(shí)，將不退還的押金先換算為不含稅金額計入“其他業(yè)務(wù)收入”，并計算銷(xiāo)項稅額，將應納的消費稅計入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”。
例6：假定佳麗日化銷(xiāo)售化妝品收取包裝物押金4.68萬(wàn)元，因已逾期而沒(méi)收。以下分析中單位為萬(wàn)元。
(1)收到押金時(shí)。
借：銀行存款4.68
貸：其他應付款4.68
(2)押金不逾期不退時(shí)。
借：其他應付款4.68
貸：其他業(yè)務(wù)收入4
應稅稅費―應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)0.68
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加1.2(4×30%)
貸：應交稅費―應交消費稅1.2
3.2酒類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售時(shí)收取包裝物押金財稅處理
(1)銷(xiāo)售黃酒、啤酒收取的包裝物押金。
稅法對黃酒、啤酒包裝物押金征收增值稅規定與非酒類(lèi)產(chǎn)品包裝物押金完全相同。不同之處在于由于黃酒、啤酒的消費稅實(shí)行從量定額的辦法計征，因此對黃酒和啤酒的逾期包裝物押金或收取一年以上的包裝物押金不征收消費稅。
(2)銷(xiāo)售除黃酒、啤酒以外的酒類(lèi)產(chǎn)品收取的押金。
稅法規定，對銷(xiāo)售除黃酒、啤酒以外的其他酒類(lèi)產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論是否返還以及會(huì )計上如何核算，均應并入當期銷(xiāo)售額征收增值稅與消費稅。
例7：某一般納稅人，銷(xiāo)售白酒收取包裝物押金117萬(wàn)元，約定3個(gè)月后返還包裝物。以下分析中單位為萬(wàn)元。
(1)收到包裝物押金時(shí)。
借：銀行存款1.17
貸：其他應付款1.17
借：銷(xiāo)售費用0.42
貸：應交稅費―應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)0.17
應交稅費―應交消費稅0.25(1×25%)
(2)如期退還押金時(shí)。
借：其他應付款1.17
貸：銀行存款1.17
(3)逾期不退還押金時(shí)。
借：其他應付款1.17
貸：其他業(yè)務(wù)收入1.17
參考文獻
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