淺談公司的戰略審計

　　一、公司戰略審計的主體

　　戰略審計應采取由董事會(huì )主導的審計模式。在以董事會(huì )為核心的審計體系中，可供選擇的戰略審計途徑有：董事會(huì )直接領(lǐng)導內部審計部門(mén)開(kāi)展戰略審計，設立專(zhuān)職審計委員會(huì )開(kāi)展戰略審計、聘請獨立審計師等。

　　戰略審計對董事會(huì )和管理者都提出要求：管理者負責將戰略規劃轉換成具有可操作性的實(shí)踐，他們的任務(wù)是制訂戰略并將其付諸實(shí)施；董事會(huì )則是保證股東利益在公司戰略中得到反映，并對戰略的合理性和可操作性提出質(zhì)詢(xún)。

　　由此，公司可將戰略審查的領(lǐng)導權集中在董事，尤其是獨立董事的手中，由他們確定戰略審查的依據和方法。具體解決力、法是給董事會(huì )的特定成員分配責任和領(lǐng)導權，就像建立其他委員會(huì )一樣，在董事會(huì )下設立戰略審計委員會(huì )，從外部獨立董事中選2-3人來(lái)組成，選擇委員會(huì )的主席尤為重要。該委員會(huì )負責確定評價(jià)公司戰略績(jì)效的依據；審查評價(jià)所需基礎數據的獲取、設立審查程序和檢查審計過(guò)程。該委員會(huì )應保證數據收集和報告的真實(shí)性和連續性；明確應與CE0討論的問(wèn)題；使全體董事會(huì )成員隨時(shí)掌握公司戰略的情況，安排商討戰略問(wèn)題的定期或臨時(shí)會(huì )議。其他的措施包括公司內部審計部門(mén)劃歸董事會(huì )管轄，由其負責戰略審計。也可由公司董事會(huì )聘請外部審計人員進(jìn)行獨立審計，由管理者提供會(huì )計師事務(wù)所或咨詢(xún)公司的人選。因為至少在戰略審計的最初，董事會(huì )和事務(wù)所、咨詢(xún)公司都需要管理層的大量合作和援助。所聘請的會(huì )計師事務(wù)所可以是為企業(yè)進(jìn)行年度報表審計的會(huì )計師事務(wù)所，但審計人員最好不是為公司進(jìn)行年度報表審計的原班人員。這樣，一方面由于事務(wù)所對客戶(hù)情況的熟悉和基礎數據的掌握，能節省審計時(shí)間和成本；另一方面又可避免將戰略審計與經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)審計混淆，還可增強審計人員的獨立性。當前，許多咨詢(xún)公司和會(huì )計師事務(wù)所都能提供戰略審計的服務(wù)。

　　二、公司戰略審計的對象和內容

　　戰略審計委員會(huì )或外部注冊會(huì )計師審計的對象是有關(guān)企業(yè)戰略管理過(guò)程的全部信息及其資料，它包括但不局限于公司的財務(wù)信息和資料。

　　有效的戰略審查過(guò)程要求董事會(huì )不僅掌握戰略評價(jià)的標準，而且控制生成這些數據的信息來(lái)源。董事會(huì )審查戰略的可行性取決于其所獲得的統計數據。外部董事在評價(jià)公司戰略業(yè)績(jì)時(shí)經(jīng)常碰到的問(wèn)題之一就是他們接受的所有信息都經(jīng)過(guò)了管理層的過(guò)濾，而且信息與以前的信息相關(guān)性小，可能披露格式還不一致。若讓CEO指派人員協(xié)助做此工作，則由于潛在的利益沖突，當指派人員發(fā)現對CEO不利的數據時(shí)，他們可能傾向于隱瞞。因此，可以考慮讓外部的審計人員幫助收集董事審查公司戰略所需的數據信息，由其進(jìn)行數據設計、收集和保存，董事會(huì )可通過(guò)雇用合同對其進(jìn)行控制。

　　公司戰略審計的主要內容是對公司經(jīng)營(yíng)戰略的審查。通過(guò)戰略審計既可使公司的資源得到合理配置，在實(shí)現目標的同時(shí)，不斷獲得更多的資源；又可使公司不斷適應外部環(huán)境的變化，抓住發(fā)展的機遇，避免或減少威脅。戰略審計包括事前、事中和事后審計。事前審計是對制訂戰略的基礎、程序進(jìn)行審查，事中審計是在不斷變化的環(huán)境中，對戰略實(shí)施情況進(jìn)行實(shí)時(shí)監控，考慮原定戰略的適當性；事后審計則是對戰略實(shí)施情況進(jìn)行總體評價(jià)，為以后的戰略制訂和實(shí)施提供參考。

　　具體而言，戰略審計的內容包括：

　�。ㄒ唬�戰略制訂基礎的審查。

　�。�1）審查公司戰略是否是在對公司目標、市場(chǎng)、環(huán)境、競爭者和內部資源等內外部環(huán)境全面認識的基礎上制訂。外部環(huán)境分析，如顧客分析、供應者分析、競爭對手分析、同盟者分析、行業(yè)環(huán)境分析、地理位置分析、政治環(huán)境分析、技術(shù)環(huán)境分析、文化環(huán)境分析、產(chǎn)業(yè)政策分析和國際環(huán)境分析。在進(jìn)行內部實(shí)力分析時(shí)，要對公司在經(jīng)營(yíng)中已具備的和可利用資源的數量和質(zhì)量，包括人、財、物等有形資源和信息、企業(yè)文化、企業(yè)形象等無(wú)形資源進(jìn)行實(shí)力評估，尤其要對公司現有的管理水平做出客觀(guān)評價(jià)。

　�。�2）審查戰略目標是否符合國家宏觀(guān)經(jīng)濟狀況；反映市場(chǎng)的需求；與環(huán)境變化趨勢保持協(xié)調；與公司內部資源的應變能力保持平衡。

　�。�3）審查戰略制訂的程序是否適當，戰略一般由公司最高決策層做出，但戰略目標一旦確定后，應讓內部各層次都了解自己在戰略目標中的地位。

　�。�4）審查戰略目標的前瞻性和實(shí)現的現實(shí)可能性。

　　（二）戰略類(lèi)型選擇的審查。審查公司采取何種類(lèi)型戰略，其依據何在，客觀(guān)條件是否具備。戰略類(lèi)型大致可分為增長(cháng)戰略、利潤戰略、集中戰略、轉移戰略和退出戰略。

　�。�1）審查戰略目標是否既有盈利目標，又有市場(chǎng)目標，即戰略目標的內容至少應能夠包括：所要實(shí)現的市場(chǎng)地位和競爭地位，長(cháng)短期利潤指標，主要財務(wù)經(jīng)營(yíng)成果及評估戰略成敗的其他實(shí)績(jì)指標。

　�。�2）審查增長(cháng)戰略是否發(fā)生在公司產(chǎn)品或市場(chǎng)發(fā)展的成長(cháng)階段，公司是否設法獲取市場(chǎng)資源、努力融通資金、為對付更加激烈的競爭采取更有效的競爭手段。

　�。�3）審查利潤戰略是否發(fā)生在公司產(chǎn)品或市場(chǎng)發(fā)展的成熟階段，公司是否將經(jīng)營(yíng)重心從市場(chǎng)開(kāi)發(fā)和籌集資金轉向市場(chǎng)細分與資產(chǎn)利用。

　�。�4）審查集中戰略是否發(fā)生在公司產(chǎn)品或市場(chǎng)發(fā)展成熟階段及開(kāi)始衰退階段，公司是否開(kāi)始穩妥地壓縮經(jīng)營(yíng)規模、減少投資把戰略重點(diǎn)集中于具有最大優(yōu)勢的細分市場(chǎng)上。

　�。�5）審查轉變戰略是否發(fā)生在公司產(chǎn)品和市場(chǎng)的衰退時(shí)期，公司是否考慮改善原戰略的執行方法，或考慮重新制訂新戰略方案。

　�。�6）審查退出戰略是否發(fā)生在公司萬(wàn)不得已時(shí)，公司是否削減費用、減少資金投放、削減產(chǎn)品、進(jìn)行清理。

　　（三）對戰略實(shí)施過(guò)程的審查。

　�。�1）審查戰略實(shí)施過(guò)程是否沿著(zhù)制訂戰略總目標、分解出戰略具體目標、評價(jià)和選擇戰略方案、制訂年度目標和財務(wù)策略、配置資源、度量和評價(jià)業(yè)績(jì)的方向進(jìn)行。

　�。�2）審查戰略實(shí)施的規劃、方法、組織保證及控制和報告系統是否健全并實(shí)施。

　　（四）對戰略實(shí)施效果的審查。審查公司是否實(shí)現既定戰略的目標。

　�。�1）審查增長(cháng)戰略是否帶來(lái)公司市場(chǎng)份額的增加，是否增強或提高了公司在行業(yè)或市場(chǎng)上的地位。

　�。�2）審查利潤戰略是否帶來(lái)公司現有資源和經(jīng)濟效益的增長(cháng)，使利潤最大化。

　�。�3）審查集中戰略是否帶來(lái)公司重新安排生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規模和財務(wù)力量，以提高短期盈利和長(cháng)期效益。

　�。�4）審查轉變戰略是否盡快控制或扭轉了公司的衰退局面。

　�。�5）審查退出戰略是否使公司謹慎退出市場(chǎng)并最大限度地收回投資。

　　（五）評價(jià)現任CE0及其繼任者的戰略管理能力。CE0在戰略管理中責任重大，他與董事會(huì )共同制訂戰略目標，并負責將戰略目標轉化為公司行動(dòng)。對CEO及其繼任者戰略管理能力的評價(jià)是戰略審計中不可缺少的內容。

　　三、公司戰略審計的評價(jià)標準

　　良好的評價(jià)標準可以將企業(yè)的戰略目標具體化，并且有效地引導戰略實(shí)施者的行為。適于戰略審查過(guò)程的標準應具備四個(gè)重要特征：

　�。�1）關(guān)注公司現金流對股東財富產(chǎn)生的穩定的回報率；

　�。�2）允許客觀(guān)的比較——能與行業(yè)內外其他公司比較；

　�。�3）有別于傳統的只看“結果”而不重視“過(guò)程”的財務(wù)審計標準，戰略審計評價(jià)指標應與企業(yè)實(shí)施的戰略結合起來(lái)，根據不同的戰略采取不同的評價(jià)指標；

　�。�4）應為人熟知和易于理解。

　　為此，我們可以借鑒美國學(xué)者Robert Kaplan和DavidNorton在1992年提出的平衡計分卡思想，即考核財務(wù)、顧客、內部經(jīng)營(yíng)過(guò)程、學(xué)習和成長(cháng)等方面的指標。

　　公司戰略審計的評價(jià)標準中財務(wù)業(yè)績(jì)標準應占主導地位。這是因為（1）戰略審計最終是要評價(jià)既定戰略對股東的投資的影響，指標數據將有助于董事決定公司既定戰略給股東投資帶來(lái)的長(cháng)期回報率是否會(huì )等于或超過(guò)同樣風(fēng)險的其他投資項目。（2）盡管關(guān)于戰略執行成功的許多證據是主觀(guān)的，但由于管理者對產(chǎn)品市場(chǎng)細節和公司特定情況的熟悉，使他們比董事更有優(yōu)勢接觸大量的證據，標準的財務(wù)指標便于各方理解。（3）財務(wù)指標對概述可計量經(jīng)濟后果的已發(fā)生方案有價(jià)值�？勺鳛閼鹇詫徲嬙u價(jià)標準的財務(wù)評價(jià)指標包括：

　�。�1）賬面投資回報率（ROI）

　　ROI=利潤/投資額=利潤/銷(xiāo)售收入×銷(xiāo)售收入/總資產(chǎn)×總資產(chǎn)/投資額

　　優(yōu)點(diǎn)：該指標源于股東和董事都熟悉的數據，尤其是當它被分解成上述三項的乘積時(shí)，是銷(xiāo)售利潤率、資產(chǎn)周轉率和每股賬面資產(chǎn)等指標的綜合。

　　缺點(diǎn)：受會(huì )計處理方法變動(dòng)的影響，使用者必須對原始數據做適當調整；也就不便于與外部進(jìn)行比較。

　�。�2）投資的現金回報率（CFROI）

　　CFROI=投資的凈現值/投資額

　　優(yōu)點(diǎn)：該指標強調現金流量而非會(huì )計上報告的收益，因而可與其他公司或市場(chǎng)上的回報率比較。用該指標做評價(jià)標準可使公司關(guān)注投資的現金流量。

　�。�3）年度經(jīng)濟增加值（EVA）

　　EVA=股東投資收益-投資成本

　　優(yōu)點(diǎn)：該指標包含與CFROI相同的基本變量，但它是以動(dòng)態(tài)方式描述。它強調關(guān)注公司經(jīng)營(yíng)帶來(lái)經(jīng)濟增加值的創(chuàng )造或削減的期間。

　�。�4）全部股東投資回報（TSR）

　　TSR=（股利+資本利得）/公司的年初市場(chǎng)價(jià)值

　　優(yōu)點(diǎn)：該指標反映的是股東手中的收益而非預期的收益。

　　缺點(diǎn)：短期波動(dòng)較大，并夸大了市價(jià)變動(dòng)的影響，而市價(jià)變動(dòng)不完全是管理者的責任。過(guò)分看重此指標容易產(chǎn)生短期行為。因而，該指標最好是作為其他指標的補充。

　　然而，過(guò)分強調財務(wù)指標也可能會(huì )妨礙企業(yè)的進(jìn)步，如經(jīng)營(yíng)管理人員為實(shí)現短期利潤目標，發(fā)生一些短期行為；公司內部各部門(mén)只在意各自的預算目標，顧及自身利益，缺乏協(xié)調和合作，導致企業(yè)難以實(shí)現總體目標。與之相比，由于非財務(wù)評價(jià)標準直接計量企業(yè)在創(chuàng )造股東財富活動(dòng)中的業(yè)績(jì)，能更好地完成業(yè)績(jì)計量的診斷職能和更好地預測未來(lái)現金流量的方向，因此，戰略審計也應選擇以下一些非財務(wù)評價(jià)標準。

　　顧客類(lèi)績(jì)效指標的確認與計量要與企業(yè)的市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)策略有機結合，真正體現和反映以顧客為中心的企業(yè)的市場(chǎng)狀況，指標可設計為包括衡量客戶(hù)滿(mǎn)意程度、市場(chǎng)占有率、產(chǎn)品交送貨率、產(chǎn)品退貨率、產(chǎn)品保修天數、企業(yè)在其目標市場(chǎng)吸引并保持客戶(hù)份額的價(jià)值目標。

　　內部經(jīng)營(yíng)指標有產(chǎn)品制造周期、產(chǎn)品設計水平、工藝改造能力、生產(chǎn)能力利用率、安全生產(chǎn)率、存貨周轉率等。每一指標都反映企業(yè)創(chuàng )造價(jià)值活動(dòng)的能力以及對財務(wù)結果可能的影響。

　　學(xué)習和成長(cháng)方面可由以下指標來(lái)衡量，如員工滿(mǎn)意程度、員工活動(dòng)率、員工知識水平、員工培訓次數、培訓費比率、新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)能力、研究開(kāi)發(fā)費增長(cháng)率、信息系統更新程度等。

　　總而言之，公司要考慮自身發(fā)展水平、所處行業(yè)狀況及主要競爭對手情況來(lái)確定各比率的標準值，將公司的實(shí)際值與之比較，找出差異及形成原因。公司的董事和CE0必須對所選用指標的所有方面有全面的把握。此外，因具體戰略重點(diǎn)和目標不同，公司也可能為強調其他方面而提煉出相應的評價(jià)指標。

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