淺談審計風(fēng)險

　一、審計風(fēng)險的涵義 　　“審計風(fēng)險”的涵義主要有兩種意見(jiàn)，一種認為“審計風(fēng)險”是審計人員與會(huì )計師事務(wù)所存在著(zhù)遭受損失的可能性，另一種意見(jiàn)則認為，審計風(fēng)險是審計人員針對會(huì )計報表發(fā)表錯誤審計意見(jiàn)的可能性。實(shí)踐中傾向于第二種定義，認為審計風(fēng)險是指審計人員不能形成和發(fā)布正確審計意見(jiàn)的可能，而不是指審計人員與會(huì )計師事務(wù)所可能承擔的損失，盡管會(huì )計師事務(wù)所可能因為發(fā)布不恰當的審計意見(jiàn)而導致?lián)p失的產(chǎn)生。國際審計準則第6號風(fēng)險評估和內部控制認為：審計風(fēng)險是指審計師對含有重要的財務(wù)報表表示不恰當的審計意見(jiàn)的風(fēng)險。我國獨立審計準則第9號對其定義為“審計風(fēng)險是指會(huì )計報表存在重大的錯報或漏報，而會(huì )計師事務(wù)所審計后發(fā)表不恰當的審計意見(jiàn)的可能性”。　　二、審計風(fēng)險的基本特征　�。ㄒ唬�審計風(fēng)險的客觀(guān)性現代審計的一個(gè)顯著(zhù)特征，就是采用抽樣審計的方法，不論是統計抽樣還是判斷抽樣，若根據樣本審查結果來(lái)推斷總體，會(huì )產(chǎn)生一定程度的誤差，即審計人員要承擔一定程度的作出錯誤審計結論的風(fēng)險。因此，風(fēng)險總是存在于審計活動(dòng)過(guò)程中，只是這些風(fēng)險有時(shí)并未產(chǎn)生災難性的后果，或對審計人員并未構成實(shí)質(zhì)性的損失。所以，通過(guò)審計風(fēng)險的研究，人們只能認識和控制審計風(fēng)險，只能在有限的空間和時(shí)間內改變風(fēng)險存在和發(fā)生的條件，降低其發(fā)生的頻率和減少損失的程度，而不能完全消除審計風(fēng)險�！　。ǘ�）審計風(fēng)險的普遍性審計風(fēng)險通過(guò)最后的審計結論與預期的偏差表現出來(lái)，審計活動(dòng)的每個(gè)環(huán)節都可能導致風(fēng)險因素的產(chǎn)生。從總體看，可能產(chǎn)生風(fēng)險的因素有：內部控制結構控制能力差，重要的數字遺漏，對項目的錯誤評價(jià)和虛假注釋?zhuān)�項目的流�?dòng)性強，項目的交易量大，經(jīng)濟蕭條，財務(wù)狀況不佳，抽樣技術(shù)局限性等。從具體風(fēng)險看，每個(gè)會(huì )計單位都或多或少地涉及到一個(gè)或多個(gè)因素，因此審計風(fēng)險具有普遍性，它存在于審計過(guò)程的每一個(gè)環(huán)節，任何一個(gè)環(huán)節的審計失誤，都會(huì )增加最終的審計風(fēng)險。最終審計風(fēng)險的控制就取決于對上述各種風(fēng)險的控制�！　。ㄈ�）審計風(fēng)險的潛在性審計責任的存在是形成審計風(fēng)險的一個(gè)基本因素，如果審計人員在執業(yè)上不受任何約束，對自己的工作結果不承擔任何責任，就不會(huì )形成審計風(fēng)險，這就決定審計風(fēng)險在一定時(shí)期里具有潛在性。如果審計人員雖然發(fā)生了偏離客觀(guān)事實(shí)的行為，但沒(méi)有造成不良后果，沒(méi)有引起相應的審計責任，那么這種風(fēng)險只停留在潛在階段，而沒(méi)有轉化為實(shí)在的風(fēng)險。審計風(fēng)險是在錯誤形成以后經(jīng)過(guò)驗證才會(huì )體現出來(lái)，所以審計風(fēng)險只是一種可能的風(fēng)險，它對審計人員構成某種損失有一個(gè)顯化的過(guò)程，這一過(guò)程的長(cháng)短因審計風(fēng)險的內容、審計的法律環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、以及客戶(hù)、社會(huì )公眾對審計風(fēng)險的認識程度而異�！　。ㄋ模�審計風(fēng)險的偶然性審計風(fēng)險由于某些客觀(guān)原因，或審計人員并未意識到的主觀(guān)原因造成，即并非審計人員故意所為，而無(wú)意接受了審計風(fēng)險并承擔了審計風(fēng)險帶來(lái)的嚴重后果。審計風(fēng)險具有無(wú)意性這一特點(diǎn)非常重要，因為只有在這一前提下，審計人員才會(huì )努力設法避免減少審計風(fēng)險，對審計風(fēng)險的控制才有意義。倘若審計人員因某種私利故意作出與事實(shí)不符的審計結論，則由此承擔的責任并未形成真正意義上的審計風(fēng)險，因為這種審計人員故意的舞弊行為不再對審計風(fēng)險進(jìn)行控制，這種行為本身就受到職業(yè)道德的譴責，應承擔法律責任�！　。ㄎ澹�審計風(fēng)險的可控性審計要為其報告的正確性承擔責任風(fēng)險，然而現代審計的指導思想從制度基礎審計進(jìn)一步發(fā)展到風(fēng)險審計表明，審計職業(yè)界并未被越來(lái)越多的審計風(fēng)險所制約，而是逐步向主動(dòng)控制審計風(fēng)險的方向發(fā)展。正確認識審計風(fēng)險的可控性有著(zhù)重要意義，一方面，可以通過(guò)識別風(fēng)險領(lǐng)域，采取相應的措施加以避免，沒(méi)有必要因為風(fēng)險的存在，而不承接客戶(hù)，只要風(fēng)險降低到可接受的水平，仍可對客戶(hù)進(jìn)行審計。另一方面，審計風(fēng)險的可控性說(shuō)明審計風(fēng)險是可以通過(guò)努力降低其水平，能促使審計理論研究，提高審計質(zhì)量。　　三、審計風(fēng)險的成因　�。ㄒ唬�審計風(fēng)險形成的客觀(guān)原因主要包括：一是審計活動(dòng)所處的不斷變化的法律環(huán)境。審計活動(dòng)是社會(huì )經(jīng)濟生活的一個(gè)組成部分，經(jīng)濟生活的井然有序在各方面都必須接受法律調整，審計也不例外。二是現代審計對象的復雜性和審計內容的廣泛性。資產(chǎn)負債表審計擴大了審計范圍與審計責任。信息的不確定性、業(yè)務(wù)量的增加及其高風(fēng)險性使審計人員作出正確的審計結論難度增加，審計結論與實(shí)際情況發(fā)生偏差的可能性就更高。三是被審計單位外部和內部的經(jīng)營(yíng)背景。經(jīng)濟環(huán)境、被審單位經(jīng)濟活動(dòng)的特點(diǎn)、內部控制制度的強度、技術(shù)發(fā)展趨勢、管理人員的素質(zhì)和品質(zhì)等因素都會(huì )對企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險產(chǎn)生影響，從而影響審計風(fēng)險。 　�。ǘ�）審計風(fēng)險形成的主觀(guān)原因主要包括：其一，審計人員經(jīng)驗和能力的有限性。審計能滿(mǎn)足社會(huì )需求是相對的，而不是絕對的，審計能力與社會(huì )公眾的需求之間總存在一個(gè)“期望差”。美國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )（AIPA）強調審計報告僅是一種意見(jiàn)而不是一種保證，是對審計能力有限性的一個(gè)認識。我國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )頒布的獨立審計準則也強調審計報告僅是一種意見(jiàn)。其二，審計人員工作責任心和職業(yè)關(guān)注狀況。審計人員有責任計劃自己的審查工作，并在實(shí)施審計過(guò)程中運用應有的技術(shù)和職業(yè)關(guān)注。審計人員對審計過(guò)程中發(fā)現的疑點(diǎn)，須進(jìn)行擴大范圍的審查，同時(shí)采用恰當的審計方法，避免審計風(fēng)險的產(chǎn)生。其三，審計人員所采用的現代審計方法本身存在著(zhù)缺陷�，F代審計方法強調審計成本和審計風(fēng)險的均衡，所采用的審計程序以允許存在一定審計風(fēng)險為必要前提，并且抽樣審計方法和分析性復核方法的應用貫穿于整個(gè)審計過(guò)程中，因而審查的結果必然帶有一定的誤差。　　四、風(fēng)險基礎審計在我國的應用及完善　�。ㄒ唬┏浞种匾晫Ρ粚徲媶挝坏牧私�，擴展審計證據范圍了解被審計單位是審計項目涉及的工作內容之一，風(fēng)險基礎審計的應用，要求將了解被審計單位情況看作是減少審計風(fēng)險的重要組成部分，要求注冊會(huì )計師通過(guò)了解，形成對被審計單位固有風(fēng)險的評價(jià)。該評價(jià)包括環(huán)境風(fēng)險、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險、管理風(fēng)險、財務(wù)風(fēng)險，這些風(fēng)險的評估是注冊會(huì )計師確定企業(yè)持續經(jīng)營(yíng)能力、確定發(fā)生重大錯報可能的領(lǐng)域與方向的重要依據。其結果及相應的風(fēng)險評估，應形成審計工作底稿，它是審計證據的重要組成部分�！　。ǘ�）有效利用內控評價(jià)結果，合理選擇測試性質(zhì)、時(shí)間與范圍被審計單位內部控制評價(jià)的必要性已得到愈來(lái)愈多注冊會(huì )計師的認可。然而，真正地做到利用內控評價(jià)提高審計效率并在審計程序、審計工作中予以體現的，在國內會(huì )計師事務(wù)所中卻很少�？煽紤]根據內控風(fēng)險水平的不同對有關(guān)的會(huì )計記錄及相應的經(jīng)濟業(yè)務(wù)重點(diǎn)進(jìn)行分析性測試；將細節測試的時(shí)間安排在年終前的某一時(shí)間；減少細節測試的樣本數量和覆蓋面。對內部控制的評價(jià)可以根據固有風(fēng)險評估的結果，選擇進(jìn)行符合性測試或不進(jìn)行符合性測試；對決定不進(jìn)行符合性測試的，根據業(yè)務(wù)性質(zhì)及數據轉換特點(diǎn)，確定不同的內控風(fēng)險水平�！　。ㄈ�）充分利用分析性測試，科學(xué)把握審計質(zhì)量我國審計人員對各種分析技術(shù)十分熟悉，但由于觀(guān)念上認為分析性測試結果直接作為審計證據，其客觀(guān)性、可靠性容易令人懷疑，因而在審計工作底稿中也很少見(jiàn)到分析方法的應用及其結果。其實(shí)，分析方法的運用對提高審計質(zhì)量至關(guān)重要。它可以減少細節測試數量，提高抽樣檢查的針對性。注冊會(huì )計師應在審計計劃階段、報告階段充分運用分析方法，從整體上把握所審計財務(wù)，報表質(zhì)量，同時(shí)在各類(lèi)經(jīng)濟業(yè)務(wù)（循環(huán)）及賬戶(hù)余額的檢查中，也應盡可能運用分析方法取得相應的審計證據，在保證審計質(zhì)量前提下減少細節測試工作，從而奠定更可靠的基礎�！　。ㄋ模┖侠泶_定細節測試，改善證據的客觀(guān)性我國審計實(shí)踐中，在檢查覆蓋范圍、抽查數量與方法上存在很大隨意性，要求的細節測試覆蓋面很高，但實(shí)際操作缺乏可行性。從抽樣方法講，大多使用隨意抽樣法，抽到的樣本若不易檢查，則改抽新的樣本，抽樣的根據缺乏客觀(guān)性。這樣，一旦出現訴訟或其他問(wèn)題，注冊會(huì )計師很難解除自身的責任。因此，合理的細節測試策略，應是建立在綜合考慮固有風(fēng)險評估、內控風(fēng)險評估、審計計劃的分析性測試，以及需進(jìn)行100％檢查的關(guān)鍵性項目諸項因素基礎之上。細節測試中樣本的選定，應盡能采用統計抽樣方法，而不能有意地回避或放棄某些項目，以提高抽樣檢查結果的客觀(guān)性�！　。ㄎ澹┓e極運用電腦技術(shù)，提高審計工作水平我國會(huì )計師事務(wù)所電腦技術(shù)的應用主要在管理領(lǐng)域。運用電腦技術(shù)，可以更方便地將風(fēng)險基礎審計模式中各項因素有機聯(lián)系在一起，根據實(shí)際評估結果調整審計作業(yè)計劃，保證審計的質(zhì)量和效率。應用風(fēng)險基礎審計，控制審計風(fēng)險，需要在接受審計項目時(shí)即考慮審計風(fēng)險問(wèn)題，研究審計報告的使用者及使用的目的；還應將審計風(fēng)險與重要性水平的確定聯(lián)系在一起；許多具體應用中的問(wèn)題還有待于在實(shí)踐中探索解決的辦法，但只要廣大注冊會(huì )計師能真正轉變觀(guān)念，切實(shí)開(kāi)始按照風(fēng)險基礎審計的思路組織審計工作，就能帶動(dòng)我國審計實(shí)踐及注冊會(huì )計師事業(yè)更快發(fā)展，風(fēng)險基礎審計也一定會(huì )在積極的實(shí)踐中更加完善。

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