研究獨立審計服務(wù)專(zhuān)門(mén)化的經(jīng)營(yíng)動(dòng)因論文

　　行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)是會(huì )計師事務(wù)所基于對行業(yè)知識和行業(yè)審計專(zhuān)長(cháng)的高度重視而采取的一種經(jīng)營(yíng)戰略和市場(chǎng)競爭戰略。隨著(zhù)會(huì )計師事務(wù)所審計風(fēng)險意識的日益增強以及對差異化市場(chǎng)競爭戰略的日益重視,行業(yè)專(zhuān)門(mén)化趨勢也在我國審計市場(chǎng)上出現并得到一定的發(fā)展。本文擬從審計市場(chǎng)需求方、供給方、監管方三個(gè)角度對獨立審計服務(wù)行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)的動(dòng)因進(jìn)行分析。

　　一、審計市場(chǎng)需求方與行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)

　　(一)社會(huì )分工精細化的客觀(guān)要求

　　會(huì )計師事務(wù)所作為提供專(zhuān)業(yè)化審計服務(wù)的特殊生產(chǎn)單位,其本身就是人類(lèi)社會(huì )長(cháng)期緩慢發(fā)展而逐漸分工的結果。隨著(zhù)社會(huì )經(jīng)濟的發(fā)展和細分化,企業(yè)作為一個(gè)專(zhuān)業(yè)化的生產(chǎn)單位,其生產(chǎn)規模日趨擴大,經(jīng)濟業(yè)務(wù)日趨復雜,客戶(hù)需求逐步多樣化,同時(shí)對審計服務(wù)提出更高的要求,帶動(dòng)了獨立審計服務(wù)向更精細的分工、協(xié)作和行業(yè)專(zhuān)門(mén)化的高層次發(fā)展。不同的行業(yè)、不同的客戶(hù)規模、不同的生產(chǎn)特征使得審計師執行審計業(yè)務(wù)必須“對癥下藥”。chan et al(2001)認為,審計師的所有客戶(hù)都是唯一的,會(huì )計師事務(wù)所必須根據客戶(hù)的特征做出調整以滿(mǎn)足客戶(hù)的需求。這種個(gè)性化的客戶(hù)特征決定了審計師必須根據不同客戶(hù)的不同情況做出及時(shí)調整。同時(shí),風(fēng)險基礎戰略系統審計認為,審計不僅要關(guān)注企業(yè)微觀(guān)層面的問(wèn)題,更要關(guān)注企業(yè)所處的經(jīng)濟環(huán)境、行業(yè)狀況、經(jīng)營(yíng)目標、戰略和風(fēng)險等宏觀(guān)因素。因此審計師執業(yè)時(shí)要依據客戶(hù)的個(gè)性化特征關(guān)注行業(yè)基本特征、一般經(jīng)濟指標、行業(yè)標準或準則、行業(yè)環(huán)境和風(fēng)險等宏觀(guān)因素,不斷積累行業(yè)知識,摸索行業(yè)審計模式或方法,從而形成相應的行業(yè)專(zhuān)長(cháng),使獨立審計呈現出行業(yè)專(zhuān)門(mén)化的發(fā)展趨勢。

　　(二)信息傳遞理論的要求

　　信息傳遞主要用于解決經(jīng)濟學(xué)中的信息不對稱(chēng)問(wèn)題。證券市場(chǎng)中信息不對稱(chēng)普遍存在,致使投資者無(wú)法對企業(yè)的機會(huì )和風(fēng)險做出正確評價(jià),極易發(fā)生逆向選擇,導致市場(chǎng)資源配置的低效率。另外,投資者作為委托人往往因為監督成本、實(shí)際操作等問(wèn)題不能對管理層實(shí)施有效監督,在監督乏力和信息不對稱(chēng)的影響下,委托人往往會(huì )認為管理層存在道德風(fēng)險問(wèn)題。由于審計服務(wù)質(zhì)量無(wú)法量化,難以直觀(guān)表達,因而會(huì )計師事務(wù)所的品牌、聲譽(yù)則成為高質(zhì)量審計服務(wù)最直觀(guān)可靠的傳遞信號。其中,適度的事務(wù)所規模、較高的品牌專(zhuān)用性只是獨立審計聲譽(yù)機制的一個(gè)方面,不足以給事務(wù)所帶來(lái)良好的聲譽(yù),事務(wù)所還必須進(jìn)行品牌專(zhuān)用性投資,形成特定審計服務(wù)聲譽(yù)。而事務(wù)所實(shí)行行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng),形成行業(yè)專(zhuān)長(cháng)則是品牌專(zhuān)用性投資的重要選擇。

　　(三)保護投資者的要求

　　投資者進(jìn)行投資決策的主要依據是上市公司對外公布的財務(wù)報告,信息不對稱(chēng)和監管乏力使得公司內部管理層具有為一己之私粉飾報表,扭曲財務(wù)報告信息的可能性。我國證券市場(chǎng)中眾多中小股東過(guò)于分散,且其財務(wù)專(zhuān)業(yè)素養參差不齊,難以通過(guò)財務(wù)報表分析發(fā)現問(wèn)題,此時(shí)審計師的審計鑒證服務(wù)就成為揭露會(huì )計舞弊、保護投資者利益的關(guān)鍵所在。而我國證券市場(chǎng)審計失敗案件卻頻頻發(fā)生,引發(fā)了社會(huì )公眾對注冊會(huì )計師執業(yè)的嚴重質(zhì)疑。審計師的審計失敗除了與審計技能和獨立性有關(guān)外,還與審計師對客戶(hù)行業(yè)知識的掌握程度密切相關(guān),審計師通過(guò)發(fā)展審計行業(yè)專(zhuān)長(cháng),掌握客戶(hù)所在行業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)、相關(guān)經(jīng)濟技術(shù)指標、特殊會(huì )計規則等知識,可以增強其專(zhuān)業(yè)判斷能力及搜集綜合審計證據以確定客戶(hù)會(huì )計報表真實(shí)、公允的技能,從而提高審計質(zhì)量,防范和降低審計風(fēng)險。因此,審計行業(yè)的專(zhuān)門(mén)化有利于提高審計質(zhì)量,而高質(zhì)量的審計可以將投資者決策所面臨的信息不確定性減少到最低程度,從而有效加強對投資者的保護。

　　二、審計市場(chǎng)供給方與行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)

　　(一)審計產(chǎn)品質(zhì)量差異化

　　首先,會(huì )計師事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)會(huì )造成審計技術(shù)的差異化。專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)使得事務(wù)所擁有一批具有行業(yè)專(zhuān)門(mén)知識和行業(yè)審計專(zhuān)長(cháng)的審計專(zhuān)家,他們對該行業(yè)的各種風(fēng)險領(lǐng)域、會(huì )計規則、報告要求等有深刻的認識,也更易發(fā)現該行業(yè)的具體會(huì )計、審計問(wèn)題。這種優(yōu)勢在銀行保險業(yè)等對審計技術(shù)要求較高的行業(yè)體現的尤為明顯。其次,事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)能通過(guò)為客戶(hù)提供具有更高附加價(jià)值的建議而產(chǎn)生有別于競爭對手的品質(zhì)差異化服務(wù)。具有行業(yè)專(zhuān)長(cháng)的審計師更可能在改造經(jīng)營(yíng)流程、內部控制等方面向管理當局提出更多有深度的建議,從而實(shí)現更高的附加價(jià)值。最后,事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)能實(shí)現對審計產(chǎn)品更高的保險功能。審計質(zhì)量通常受到審計師的獨立性和專(zhuān)業(yè)技能兩方面因素的共同影響,而審計師行業(yè)專(zhuān)長(cháng),可以將技術(shù)優(yōu)勢轉化為對審計產(chǎn)品的質(zhì)量保證。

　　(二)規模效應與成本優(yōu)勢

　　會(huì )計師事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)的基本出發(fā)點(diǎn)是將資源優(yōu)勢聚合于某一特定的行業(yè)或產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域,資源的聚合和管理的協(xié)同意味著(zhù)事務(wù)所在該特定細分市場(chǎng)上技術(shù)優(yōu)勢的集中。這種技術(shù)優(yōu)勢具體體現為行業(yè)審計專(zhuān)家自身的人力資源整合優(yōu)勢、事務(wù)所擁有的客戶(hù)行業(yè)知識資源共享優(yōu)勢、審計實(shí)務(wù)中積累的與行業(yè)緊密相關(guān)的技術(shù)方法交流優(yōu)勢等,隨著(zhù)行業(yè)審計市場(chǎng)份額的擴大和審計收費溢價(jià)的實(shí)現,會(huì )計師事務(wù)所就會(huì )獲得行業(yè)審計的規模收益。同時(shí),事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)有利于形成富有成效的學(xué)習經(jīng)驗曲線(xiàn)。審計師的執業(yè)能力除了來(lái)源于專(zhuān)業(yè)的理論外,更多是源于經(jīng)驗的積累。當審計師專(zhuān)攻某一行業(yè)的審計鑒證業(yè)務(wù)時(shí),通過(guò)行業(yè)知識水平和從業(yè)經(jīng)驗的日積月累,就會(huì )形成富有成效的學(xué)習經(jīng)驗曲線(xiàn),可有效改進(jìn)工作方法,提高工作效率,進(jìn)而形成與規模無(wú)關(guān)的成本優(yōu)勢。

　　(三)專(zhuān)用性人力資本運用效率的提高

　　人力資源是會(huì )計師事務(wù)所最核心的資源,而專(zhuān)用性人力資本如行業(yè)審計專(zhuān)家,更是直接關(guān)系到事務(wù)所核心競爭力的關(guān)鍵所在。事務(wù)所為了形成行業(yè)專(zhuān)長(cháng),會(huì )投人大量精力用于行業(yè)審計人員的相關(guān)審計會(huì )計知識培訓,而專(zhuān)門(mén)化的審計人員在其職業(yè)生涯中也投入大量時(shí)間和精力積累

　　相關(guān)的行業(yè)知識和經(jīng)驗。行業(yè)專(zhuān)長(cháng)的形成使得事務(wù)所樹(shù)立了良好的行業(yè)聲譽(yù),同時(shí)也增強了所內行業(yè)專(zhuān)長(cháng)型審計人才對事務(wù)所的依賴(lài),減少了因人才流動(dòng)造成的損失。行業(yè)專(zhuān)長(cháng)型審計人員的行業(yè)專(zhuān)長(cháng)依賴(lài)于其執業(yè)前期長(cháng)期的不斷學(xué)習和工作時(shí)的日積月累,流動(dòng)成本極高,一旦流動(dòng)到非行業(yè)專(zhuān)長(cháng)型事務(wù)所將難以保持其專(zhuān)業(yè)化的技術(shù)優(yōu)勢。這種人力資本穩定性的增加會(huì )有效提高事務(wù)所對專(zhuān)用性人力資本的運用效率,為事務(wù)所專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)提供有力保障。

　　(四)更多邊際利潤的獲取

　　社會(huì )分工精細化使得行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)形成行業(yè)差異性,具體表現為生產(chǎn)流程、經(jīng)營(yíng)慣例等技術(shù)特點(diǎn),以及行業(yè)經(jīng)濟技術(shù)指標、行業(yè)相關(guān)會(huì )計政策等,新進(jìn)入者難以在短時(shí)間內掌握。同時(shí),行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)的事務(wù)所通過(guò)對特定行業(yè)集中資源進(jìn)行技術(shù)開(kāi)發(fā)和創(chuàng )新,其行業(yè)審計質(zhì)量控制標準更富有針對性,這些均促使更多行業(yè)技能成為進(jìn)入行業(yè)審計市場(chǎng)的基本要求,從而提高了進(jìn)入的技術(shù)性壁壘。雖然行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)的事務(wù)所會(huì )在前期投入較多成本用于行業(yè)專(zhuān)用性投資,但審計溢價(jià)的獲取、規模效益的提高和由學(xué)習經(jīng)驗曲線(xiàn)形成的與規模無(wú)關(guān)的成本優(yōu)勢會(huì )迅速彌補前期的成本投入。行業(yè)專(zhuān)門(mén)化使事務(wù)所能有效利用學(xué)習經(jīng)驗曲線(xiàn)控制審計風(fēng)險,降低審計成本,提高審計質(zhì)量和工作效率。而行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)的良好品牌獲取的審計收費溢價(jià)、行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)形成的規模效應和與規模無(wú)關(guān)的技術(shù)成本優(yōu)勢會(huì )使事務(wù)所獲得更多的經(jīng)濟邊際利潤。

　　三、審計市場(chǎng)監管方與行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)

　　(一)審計市場(chǎng)制度建設與行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)

　　一是法律制度建設。從審計師的角度看,為避免受到法律處罰同時(shí)贏(yíng)得生存和發(fā)展,必須設法提高審計產(chǎn)品的質(zhì)量。在社會(huì )分工日益精細化和審計技術(shù)、模式不斷發(fā)生變革的情況下,審計師執業(yè)會(huì )隨之進(jìn)行分工細化,從而體現出行業(yè)專(zhuān)門(mén)化的經(jīng)營(yíng)特征。二是審計制度建設。為了保證審計師的審計質(zhì)量,世界各國都非常重視審計師行業(yè)專(zhuān)長(cháng),在審計質(zhì)量的保證上,我國也在不斷完善相應的審計制度。同時(shí),我國還發(fā)布了獨立審計實(shí)務(wù)公告以指導具體的審計實(shí)務(wù)工作,這些公告都不同程度地強調了審計師在執行審計業(yè)務(wù)時(shí)需關(guān)注行業(yè)背景知識,考慮行業(yè)審計的特殊情況。另外,我國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )發(fā)布的征求意見(jiàn)稿,也較多涉及到審計師行業(yè)專(zhuān)長(cháng)。三是會(huì )計制度建設。2006年2月財政部發(fā)布的39項企業(yè)會(huì )計準則中,有四項準則涉及到特殊行業(yè);另外有三項準則涉及到特殊業(yè)務(wù),這些特殊的行業(yè)會(huì )計準則和特殊業(yè)務(wù)準則都突出強調了客戶(hù)所屬行業(yè)的特殊行業(yè)環(huán)境和業(yè)務(wù)背景。由此可見(jiàn),這些特殊行業(yè)的存在也都要求審計師關(guān)注特殊行業(yè)情況或行業(yè)中的特殊事項,培育相關(guān)的行業(yè)審計專(zhuān)長(cháng)。

　　(二)審計市場(chǎng)運行機制完善與行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)

　　首先,事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)提倡和促進(jìn)對業(yè)務(wù)的高度熟練可以提升和確立審計市場(chǎng)進(jìn)入和執業(yè)的高標準,有助于事務(wù)所提高工作效率,增加消費者剩余,實(shí)現帕累托改進(jìn),從而提高整個(gè)審計市場(chǎng)的社會(huì )福利。其次,采取行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)戰略的審計師掌握了豐富的行業(yè)審計知識,積累了豐富的行業(yè)審計經(jīng)驗。在審計師獨立性既定的前提下,具有審計行業(yè)專(zhuān)長(cháng)的審計師可以保證高質(zhì)量審計信息的產(chǎn)出。同時(shí),行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)可以維持審計市場(chǎng)的有序競爭,促進(jìn)審計市場(chǎng)競爭機制的日益完善和審計市場(chǎng)的不斷成熟。最后,事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)有助于優(yōu)化審計市場(chǎng)的資源配置。事務(wù)所內部通過(guò)專(zhuān)業(yè)分工和組織重構建立的行業(yè)專(zhuān)長(cháng)團隊將主要精力集中于某個(gè)特定行業(yè)領(lǐng)域,可以使行業(yè)專(zhuān)用審計資源向具有行業(yè)專(zhuān)長(cháng)的審計師轉移,從而可以使審計資源得到更加充分、有效地利用。

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