加拿大稅務(wù)審計制度探析及啟示

一、加拿大稅務(wù)審計的基本理論 　　在強制執行和主動(dòng)遵從間尋求一個(gè)平衡點(diǎn)是CRA進(jìn)行稅務(wù)審計的基本原則。加拿大納稅遵從的現狀大致是：自愿遵從占58%，偶爾不遵從占35%，不遵從占7%.CRA由此也把遵從管理歸納為三類(lèi)：自愿遵從、輔助遵從和強制遵從，并根據風(fēng)險評估和工作需要劃分每一類(lèi)遵從管理上應該配置的現有資源比例�！　∽晕以u估（Self Assessment）是加拿大稅收體系的基石。加拿大改進(jìn)和完善納稅申報制度，以納稅人自我評估為主，稅務(wù)部門(mén)稅務(wù)審計為輔，從而把稅務(wù)部門(mén)從評估的重負中解脫出來(lái)。自我披露制（VoluntaryDisclosure）規定，加拿大聯(lián)邦稅務(wù)機關(guān)有權對符合規定的自我披露的納稅人免予處罰或起訴，納稅人只需補繳相應的稅款即可。該制度不僅為納稅人提供了自我糾錯的機會(huì )，而且通過(guò)給予其更多信任與公平待遇，有力推動(dòng)了全社會(huì )樹(shù)立誠信納稅意識，提高了稅收征管效率。2001年4月。CRA開(kāi)始針對不同納稅人采用不同策略，對于大型企業(yè)一般兩至三年檢查一次，對于中小企業(yè)則實(shí)行選擇性抽查方式，并根據納稅信用和風(fēng)險確定檢查的次數與力度。中小企業(yè)稅務(wù)審計是CRA整體遵從策略的重要組成部分。中小企業(yè)通常是指所有的個(gè)體經(jīng)營(yíng)戶(hù)、中小規模的公司、合伙企業(yè)及信托制企業(yè)。在加拿大，總收入在100萬(wàn)元以下的為小企業(yè)，總收入在100萬(wàn)元～2.5億元的為中型企業(yè)。加拿大全國約有450萬(wàn)家中小企業(yè)，占全部企業(yè)的90%以上，雇傭人口占加拿大勞動(dòng)力市場(chǎng)的60%.中小企業(yè)貢獻超過(guò)60%的GST（Goods and Services Tax，商品及服務(wù)稅）和HST（Harmonized Sales Tax，統一銷(xiāo)售稅），在加拿大社會(huì )經(jīng)濟中發(fā)揮著(zhù)非常重要的作用�！　�CRA稅務(wù)審計的具體范圍涵蓋所得稅、GST／HsT及其退稅申請、地下經(jīng)濟活動(dòng)（現金交易、缺少第三方報告或不采取源泉扣繳等）、辦公室審查項目以及消費稅項目。目前CRA審計工作的重點(diǎn)是中小企業(yè)所得稅和GST／HST審計，其審計人員數量占總數的75%，覆蓋面包含加拿大境內99%的中小企業(yè)�！　�二、加拿大稅務(wù)審計的組織結構及功能　　CRA內部根據功能和區域分為中央11部和5個(gè)大區管理部。中央11部包括納稅遵從部、行政申訴部、機關(guān)戰略與業(yè)務(wù)發(fā)展部、納稅服務(wù)與欠稅管理部、評估與優(yōu)惠服務(wù)部、法律政策與管制事務(wù)部、財務(wù)與管理部、公共事務(wù)部、人力資源部、機關(guān)審計評估部和信息技術(shù)部。其中納稅遵從部的主要職責是通過(guò)認證和執法行為來(lái)鼓勵依法納稅。具體工作是通過(guò)檢查審計來(lái)確認遵從，調查騙稅行為。制定并實(shí)施遵從戰略以及管理自我披露項目。該部下設9個(gè)處：中小企業(yè)處、國際和大企業(yè)處、執行和披露處、科研與實(shí)驗開(kāi)發(fā)處、風(fēng)險評估與業(yè)務(wù)管理處、遵從戰略與研究處、人力資源處、勞動(dòng)力發(fā)展處，審計業(yè)務(wù)服務(wù)處。其中的中小企業(yè)處具體負責稅務(wù)審計任務(wù)，由審計操作組、省級納稅遵從服務(wù)組、審計戰略組和非居民管理組構成。其主要目標包括：將把各行業(yè)的強制執行行為控制在合理水平；擴大對高風(fēng)險行業(yè)的審計范圍；通過(guò)風(fēng)險評估、服務(wù)和教育增強納稅遵從；確認不遵從案件并采取適當的矯正措施�！　�2004～2005年，CRA通過(guò)各種解決非納稅遵從問(wèn)題的措施（其中，最主要的就是稅務(wù)審計），增收近102億美元。共完成稅務(wù)審計（審計、檢查和審查）318337件，完成其他強制執行任務(wù)（犯罪調查，違法行為等）3989件�！　�三、加拿大稅務(wù)審計的程序　�。ㄒ唬┻x案及處理風(fēng)險的方法　　選案過(guò)程就是一個(gè)風(fēng)險處理過(guò)程。CRA認為不遵從行為表現為：不申報或不進(jìn)行GST／HST登記：錯誤的報告收入和成本；不繳納稅款。導致不遵從的原因可能各種各樣，但都應納入風(fēng)險管理。CRA總部通過(guò)計算機運行的全國風(fēng)險評估系統對納稅申報表進(jìn)行統一審核來(lái)發(fā)現問(wèn)題并進(jìn)行處理。專(zhuān)家們選案時(shí)要考慮的因素是綜合的。包括恢復能力（PotentiaI forRecovery）、對不良記錄的掌握情況（Known Areas ofAbuse）、第三方信息（Third Party Information）、趨勢分析（Trend Analysis）和比率分析（Ratio Analysis）等，以此來(lái)確定審計范圍和方案。 　�。ǘ�）稅務(wù)違法案件的懲處　　加拿大對于稅務(wù)違法案件的懲處要依據當事人的主觀(guān)意圖而定，主觀(guān)意圖的范圍從非故意延伸到故意。加拿大所得稅法163（1）（ITA）規定的處罰情形是：通常、以第一次發(fā)生的時(shí)間為基準年。在基準年內發(fā)生的不予懲罰。第二次發(fā)生必須懲罰的數額為漏報稅額的10%�！　〖幽么笏�得稅法163（2）（ITA）和消費稅法285（ETA）規定的民事處罰的主觀(guān)意圖需要把握的標準和情形是：重大過(guò)失的程度超過(guò)對于理性注意義務(wù)的疏忽；納稅人已經(jīng)知道或應該知道他／她提供信息的目的就是為了少繳稅。明顯的疏忽相當于故意：有意識地漠不關(guān)心是否做到納稅遵從：故意裝作不知道：魯莽和肆意；發(fā)生在申報過(guò)程中的過(guò)錯�！　�對一般疏忽的處罰。所得稅法163（2）（ITA）中規定對于錯誤申報或漏報，處以100加元以上，按最高邊際稅率計算的稅款的50%處以罰款。消費稅法285（ETA）規定對于錯誤申報或漏報，處以250加元以上，凈應納稅款的50%罰款�！　◎_稅的后果：　　1.對騙稅的調查可引起刑事起訴；　　2.定罪可包括處以偷稅款50%以上、200%以下的罰款，或者另加5年以下徒刑；　　3.刑事檔案可予公開(kāi)�！�　四、加拿大稅務(wù)審計對我國稅務(wù)稽查制度的啟示　�。ㄒ唬┙�立稅務(wù)機關(guān)與納稅人之間的信任　　加拿大《納稅人權利宣言》明確規定：法律認為納稅人是誠實(shí)的，除非有證據證明事實(shí)上有相反的情況。這就是稅法上的誠實(shí)推定權。誠實(shí)推定權是現代稅法賦予納稅人的一項基本權利，也是現代社會(huì )基本人權的體現。另外加拿大的自我披露制度旨在為納稅人提供自我糾錯的機會(huì )，給予納稅人更多信任和公平待遇，同樣值得借鑒�，F代公法理論認為，在一個(gè)穩定發(fā)展的進(jìn)步社會(huì )中，行政權與公民權必須處于相對平衡狀態(tài)。因此，樹(shù)立稅務(wù)機關(guān)和納稅人之間法律地位平等的觀(guān)念，處理好強制執行和主動(dòng)遵從之間的關(guān)系，對于構建和諧的稅收征納關(guān)系具有十分深遠的意義�！　。ǘ�）在稅務(wù)審計中引入風(fēng)險管理機制　　風(fēng)險管理是個(gè)系統工程，包括風(fēng)險的識別、評估和控制三個(gè)環(huán)節。CRA通常首先根據納稅人往年收入、其他收入來(lái)源等數據，驗證納稅人申報的收入、扣除額和抵免額是否合理，確定其逃避稅收的情況，進(jìn)行風(fēng)險分析，根據分析的結果進(jìn)行選案并設計出有效的審計方案。應該借鑒加拿大稅務(wù)審計所運用的風(fēng)險管理理念，根據目前我國稅務(wù)管理的現狀，進(jìn)一步建立和完善稅收分析、納稅評估、稅務(wù)稽查三位一體的良性互動(dòng)機制�！　。ㄈ�）強調稅務(wù)審計的科學(xué)性和對審計戰略的運用　　好的稅收審計戰略，能使稅務(wù)機關(guān)將人力、財力和物力資源分配到逃稅的“高風(fēng)險地帶”，同時(shí)減少守法納稅人的納稅負擔。CRA受制于財政預算以及審計人員的數量與素質(zhì)等諸多因素，進(jìn)行稅務(wù)審計的資源有限，因此必須考慮審計成本和審計效能。要在合理配置審計資源和有效打擊違法行為上尋求平衡，就必須強調對審計戰略的運用。

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