會(huì )計理論體系的探討論文

　　隨著(zhù)社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟的快速發(fā)展，會(huì )計工作的重要性日益突出，為會(huì )計工作提供理論支持的會(huì )計理論研究也顯得越來(lái)越重要。評價(jià)某項事務(wù)，需要一套評價(jià)機制、評價(jià)依據和評價(jià)標準。在會(huì )計領(lǐng)域內，評價(jià)會(huì )計實(shí)務(wù)的主要依據是會(huì )計制度、會(huì )計準則等一系列會(huì )計規范，但這些規范是依據一定的理論制定出來(lái)的，所以評價(jià)會(huì )計實(shí)務(wù)的根本依據還是會(huì )計理論。根據現有的會(huì )計理論體系，我們可以判斷過(guò)去某項會(huì )計實(shí)務(wù)是否符合邏輯，在理論上是否合理，從而作出相應的評價(jià)。當然，這里隱含著(zhù)一個(gè)基本前提，即會(huì )計理論體系本身應該是合理的1121。

　　我國現有的會(huì )計理論體系，由于缺乏對會(huì )計理論諸要素的科學(xué)分類(lèi)，缺乏系統性與首尾一貫性及必要的國際相融性，從而嚴重地影響了會(huì )計理論和會(huì )計實(shí)踐的發(fā)展。因此，建立科學(xué)的會(huì )計理論體系是我們面臨的一大課題。

　　一、會(huì )計理論體系的內涵及應遵循的原則

　　會(huì )計理論體系是人們從會(huì )計實(shí)踐中概括出來(lái)，將各會(huì )計理論要素按一定邏輯關(guān)系有機結合而成的，用于指導會(huì )計實(shí)踐的一個(gè)完整的多層次的理論知識體系。

　　現代會(huì )計理論體系在不同學(xué)派之間有不同的構建方法。我國現有的會(huì )計理論體系與西方會(huì )計理論體系也有一定的差異。筆者認為，要構建科學(xué)的合乎邏輯的會(huì )計理論體系，應遵循如下原則：

　　1.整體性原則

　　會(huì )計理論體系是各會(huì )計理論及其理論基礎組合系統學(xué)的觀(guān)點(diǎn)，應遵循整體性原則。只有先從整體上把握會(huì )計理論體系的框架，確定應包括哪些會(huì )計理論要素、具體內容，應劃分為哪幾個(gè)層次，然后才能對諸會(huì )計理論要素按一定的邏輯關(guān)系進(jìn)行系統的歸類(lèi)。

　　2.堅持理論和實(shí)踐辯證關(guān)系的原則

　　會(huì )計理論的研究過(guò)程，在很大程度上是對過(guò)去會(huì )計實(shí)務(wù)的總結過(guò)程�？茖W(xué)理論體系的形成，需要人們對過(guò)去的實(shí)踐進(jìn)行總結和提煉。根據馬克思主義唯物辯證法，要構建科學(xué)合理的會(huì )計理論體系，必須要經(jīng)歷“實(shí)踐一認識一再實(shí)踐一再認識……”的循環(huán)往復無(wú)限發(fā)展的矛盾運動(dòng)過(guò)程。通過(guò)理論研究工作者對事物的總結，一方面可以從過(guò)去合理的會(huì )計實(shí)務(wù)中提煉出理論成份，完善整個(gè)會(huì )計理論體系；另一方面，可以加深對過(guò)去不合理的會(huì )計實(shí)務(wù)的認識，幫助會(huì )計人員盡量避免重復過(guò)去的錯誤，提高會(huì )計實(shí)務(wù)的總體水平。因此，會(huì )計理論體系來(lái)源于會(huì )計實(shí)踐，但是有關(guān)會(huì )計理論體系的結論仍必須回到會(huì )計實(shí)踐中去。

　　3.系統性原則

　　會(huì )計理論體系是一個(gè)信息系統，它具有一定的結構和功能，要求體系中的各部分相互聯(lián)系，多種構成要素按一定的邏輯關(guān)系存在。所以要用系統論的觀(guān)點(diǎn)去構建前后一致、邏輯嚴密的會(huì )計理論體系，以免因前后矛盾而造成會(huì )計實(shí)踐的混亂。

　　4.繼承和革新相結合原則

　　會(huì )計具有技術(shù)性，它是全人類(lèi)共同創(chuàng )造的成果，不同國家可以相互借鑒，相互繼承，共同發(fā)展。但我國正處在經(jīng)濟轉軌過(guò)程中，許多經(jīng)濟現象是西方發(fā)硬套西方的會(huì )計理論必然會(huì )脫離實(shí)際。因此要求構建會(huì )計理論體系在廣泛吸收現代其他科學(xué)精華和經(jīng)濟學(xué)的思想觀(guān)點(diǎn)，和繼承已有的會(huì )計理論的同時(shí)，不能忽視會(huì )計理論的前提條件和適用環(huán)境。我們在借鑒國內外會(huì )計研究成果時(shí)，必須結合我國會(huì )計實(shí)踐的變化，將繼承和革新結合起來(lái)，積極解決中國的實(shí)際問(wèn)題。

　　5.超前性原則

　　理論的意義不僅在于它能為人們所理解并能夠解釋過(guò)去，更重要的是要能預測未來(lái)經(jīng)濟活動(dòng)的規律性。會(huì )計理論研究不只局限于當前，更重要是著(zhù)眼于事物的未來(lái)發(fā)展。通過(guò)會(huì )計理論研究，可以預測未來(lái)可能出現的會(huì )計事項及其所帶來(lái)的會(huì )計問(wèn)題，并提出可行的處理方案。此外，在很多情況下，理論轉化為實(shí)踐也需要一個(gè)過(guò)程。這說(shuō)明，只有保持會(huì )計理論體系適當的超前性，才能體現其實(shí)際意義和生命力，才能更好地指導會(huì )計實(shí)務(wù)131。

　　二、選擇合適的邏輯起點(diǎn)，是構建會(huì )計理論體系的關(guān)鍵

　　邏輯起點(diǎn)是構成會(huì )計理論體系的出發(fā)點(diǎn)，是會(huì )計理論體系賴(lài)以推理論證的最本原性的抽象范疇。因此，構建會(huì )計理論體系的關(guān)鍵，是從諸會(huì )計理論要素中正確選擇一個(gè)要素作為會(huì )計理論體系的邏輯起點(diǎn)，選擇哪個(gè)會(huì )計理論要素作為邏輯起點(diǎn)尚無(wú)定論。目前主要有以下幾種觀(guān)點(diǎn)。

　　1.會(huì )計假設起點(diǎn)論

　　會(huì )計基本假設是指“會(huì )計人員對那些未經(jīng)確切認識或無(wú)法正面認識的經(jīng)濟事物和會(huì )計現象，根據客觀(guān)的正常情況所做出的合乎事理的推斷，而且是日常會(huì )計處理的必要前提141�！痹�20世紀20年代，西方會(huì )計界興起的會(huì )計假設理論形成了四條基本假設:即會(huì )計主體假設、持續經(jīng)營(yíng)假設、會(huì )計分期假設、貨幣計量假設。當時(shí)，西方會(huì )計理論正是以會(huì )計假設為出發(fā)點(diǎn)逐步推導會(huì )計原則、會(huì )計程序和會(huì )計準則的。

　　會(huì )計假設只能來(lái)自于會(huì )計所處的客觀(guān)社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境，假設的種類(lèi)及層次都受到主觀(guān)意識和客觀(guān)環(huán)境的影響。而現代社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境十分復雜，目前我國公認的四項基本假設因環(huán)境的變化也受到嚴峻挑戰。

　　2.會(huì )計本質(zhì)起點(diǎn)論

　　會(huì )計的定義是對會(huì )計本質(zhì)的描述，目前我國會(huì )統’論、“控制系統”論和“管理活動(dòng)”論三種觀(guān)點(diǎn)。筆者認為，會(huì )計本質(zhì)上應該是一個(gè)信息系統，當然要具有控制機制。會(huì )計研究的起點(diǎn)應直接反映社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境的變化，反映會(huì )計領(lǐng)域中必然的內在聯(lián)系，并成為會(huì )計理論結構中的最高層次和會(huì )計系統的導向。也就是說(shuō)，會(huì )計研究起點(diǎn)除與外部環(huán)境保持直接聯(lián)系外，在會(huì )計理論和實(shí)踐上應具有統一性，從而成為溝通會(huì )計理論和會(huì )計實(shí)踐的橋梁。顯然，會(huì )計本質(zhì)作為一個(gè)純粹理論性的范疇不具這一特性。因此，以會(huì )計本質(zhì)為起點(diǎn)構建會(huì )計理論體系缺乏實(shí)踐的支持，其結果必然使理論脫離實(shí)踐。

　　3.會(huì )計對象起點(diǎn)論

　　會(huì )計對象是指會(huì )計所反映和控制的內容，即會(huì )計的客體。具體而言，會(huì )計對象是指社會(huì )再生產(chǎn)過(guò)程中的資金運動(dòng)。以會(huì )計對象作為會(huì )計理論研究的起點(diǎn)針對性較強，可以理論聯(lián)系實(shí)際。但是，不足之處在于該理論只是逐一闡述了會(huì )計對象、會(huì )計職能、會(huì )計作用、會(huì )計任務(wù)和會(huì )計方法等問(wèn)題。他所概括的范圍太窄，只回答了會(huì )計客體問(wèn)題，使會(huì )計理論的研究缺乏系統性。

　　4.會(huì )計目標起點(diǎn)論

　　會(huì )計目標是人們從事會(huì )計工作所要達到的境地和標準，如果把會(huì )計定義為一個(gè)經(jīng)濟信息系統，其基本功能是提供信息，則提供經(jīng)濟信息是會(huì )計目標的內涵。

　　會(huì )計作為一個(gè)信息系統必須首先有自己的目標，但是會(huì )計目標受會(huì )計職能所限制，實(shí)質(zhì)是會(huì )計職能的具體化，不能隨人們的意志為轉移。而且，會(huì )計目標的實(shí)現，有賴(lài)于會(huì )計職能作用的發(fā)揮。離開(kāi)會(huì )計的本質(zhì)，單純以會(huì )計目標作為起點(diǎn)進(jìn)行會(huì )計理論體系框架的構建，必然導致因目標與職能的脫離而產(chǎn)生的邏輯不一致性。不同的社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境會(huì )對會(huì )計目標提出不同的要求。若以會(huì )計目標作為會(huì )計理論體系的邏輯起點(diǎn)，也不符合不同社會(huì )制度和不同經(jīng)濟體制的要求，不能達到“國際相融”的目的。

　　5.會(huì )計環(huán)境起點(diǎn)論

　　會(huì )計環(huán)境包括會(huì )計內環(huán)境和會(huì )計外環(huán)境。會(huì )計內環(huán)境指會(huì )計實(shí)踐過(guò)程中各個(gè)發(fā)展階段的會(huì )計人員價(jià)值觀(guān)念、會(huì )計思想、會(huì )計文化、會(huì )計手段、會(huì )計內容等會(huì )計信息系統內部因素。會(huì )計外環(huán)境指會(huì )計作為一個(gè)經(jīng)濟信息系統所依賴(lài)的生產(chǎn)實(shí)踐及其各個(gè)發(fā)展階段的社會(huì )、政治、經(jīng)濟和法律環(huán)境。會(huì )計內環(huán)境決境決定了會(huì )計的目標，從而決定了會(huì )計信息的質(zhì)量特征，進(jìn)一步影響著(zhù)會(huì )計程序和會(huì )計方法。同時(shí)，會(huì )計假設和會(huì )計對象與會(huì )計環(huán)境也是分不開(kāi)的，會(huì )計假設是人們對會(huì )計領(lǐng)域里無(wú)法正面論證的事物從客觀(guān)上作出的推理，這種推理是否需要和如何作出均由客觀(guān)經(jīng)濟環(huán)境決定，如“貨幣計量假設”是假設貨幣幣值穩定，當一國的貨幣幣值受金融危機沖擊發(fā)生不可逆轉的大波動(dòng)時(shí)，“貨幣計量假設”會(huì )因脫離了環(huán)境而做出新的推理。會(huì )計對象作為會(huì )計研究的客體指社會(huì )再生產(chǎn)中的資金運動(dòng)，而資金的運動(dòng)本身就是在特定社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境中進(jìn)行的，離開(kāi)了社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境，資金就沒(méi)有了運動(dòng)的土壤。由此可見(jiàn)，會(huì )計理論體系的構成要素均要受到會(huì )計環(huán)境的制約。

　　根據馬克思主義唯物論，時(shí)間、空間是物質(zhì)的存在方式，世界上任何事物都由時(shí)間空間等環(huán)境因素所決定。無(wú)論會(huì )計本質(zhì)、會(huì )計對象還是會(huì )計目標都是在一定的社會(huì )、政治、經(jīng)濟、文化、教育等環(huán)境下人們對會(huì )計現象的一種認識，有什么樣的會(huì )計環(huán)境，就必然產(chǎn)生什么樣的會(huì )計理論。從會(huì )計理論研究邏輯起點(diǎn)的歷史看，西方國家經(jīng)歷過(guò)20世紀50年代末前的起點(diǎn)理論模糊期，50年代末至60年代末的會(huì )計假設起點(diǎn)論期和70年代至今的會(huì )計目標起點(diǎn)理論期，邏輯起點(diǎn)的更換只不過(guò)是社會(huì )、政治、經(jīng)濟、法律環(huán)境和會(huì )計實(shí)踐發(fā)展的產(chǎn)物。70年代在西方盛行的會(huì )計目標起點(diǎn)理論同當時(shí)的新技術(shù)革命、決策5里論、行為科學(xué)、信息論、控制論的出現和發(fā)展，特別是向會(huì )計領(lǐng)域的廣泛滲透分不開(kāi)的。任何一個(gè)理論的出現都離不開(kāi)它所處的環(huán)境。因此從這個(gè)角度講，以會(huì )計環(huán)境為構建會(huì )計理論體系的起點(diǎn)高于其他起點(diǎn)論151。

　　三、以會(huì )計環(huán)境為起點(diǎn)，以會(huì )計目標為基礎的會(huì )計理論體系框架圖及其說(shuō)明

　　綜上所述，根據會(huì )計理論與會(huì )計實(shí)踐的關(guān)系，以會(huì )計環(huán)境為邏輯起點(diǎn)構建會(huì )計理論體系框架如圖1所示。

　　1)會(huì )計理論體系方法作為一種方法論，它指導著(zhù)整個(gè)會(huì )計理論體系，屬于更本質(zhì)的理論，是我們定義的會(huì )計理論體系的最高層次。一般包括:一般方法論、擴展方法論和具體方法論。

　　2)會(huì )計內環(huán)境、會(huì )計本質(zhì)、會(huì )計職能、會(huì )計對象、會(huì )計基本程序與方法屬于較為抽象的理論，列為會(huì )計基本理論部分。力求探求會(huì )計的本質(zhì)、反映會(huì )計的核心。從框架圈中可以看出這些理論要素之間的關(guān)系。會(huì )計內環(huán)境決定了會(huì )計的本質(zhì)，會(huì )計職能就是會(huì )計本身所固有的功能，是會(huì )計本質(zhì)的外在表現形式，即會(huì )計本質(zhì)決定了會(huì )計職能。會(huì )計的兩大基本職能(反映和監督）和由其衍生出的具體職能結合會(huì )計所處的環(huán)境決定著(zhù)其所能服務(wù)的對象，進(jìn)而決定了會(huì )計基本程序與方法。同時(shí)，會(huì )計基本程序與方法的發(fā)展和選擇會(huì )受到會(huì )計目標和會(huì )計假設的影響。

　　3)會(huì )計外環(huán)境、會(huì )計目標、會(huì )計假設、會(huì )計要素、會(huì )計確認計量與報告構成了會(huì )計基本概念框架，會(huì )計目標是會(huì )計環(huán)境對會(huì )計系統作出的要求。不同的會(huì )計環(huán)境對會(huì )計目標的具體要求自然不同，會(huì )計外環(huán)境決定了會(huì )計目標。結合會(huì )計環(huán)境構建的會(huì )計目標又成為會(huì )計基本概念的中心，它決定了其他要素。會(huì )計目標是一種主觀(guān)性的要求，而要求的實(shí)現離不開(kāi)會(huì )計職能，同時(shí)又會(huì )反過(guò)來(lái)影響會(huì )計職能。此外，會(huì )計確認、計量與報告取決于會(huì )計的基本程序與方法。

　　4)該體系表明會(huì )計理論體系來(lái)源于會(huì )計實(shí)踐，指導會(huì )計實(shí)踐，并接受會(huì )計實(shí)踐的檢驗。整個(gè)會(huì )計理論體系中各個(gè)層次的諸會(huì )計理論要素相互聯(lián)系、相互作用，形成一個(gè)邏輯整體。

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