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淺談公路客運企業(yè)固定資產(chǎn)折舊的會(huì )計核算
[關(guān)鍵詞]公路客運；固定資產(chǎn)；折舊；核算[摘要]本文針對公路客運企業(yè)的特點(diǎn)，對其固定資產(chǎn)進(jìn)行了分類(lèi)，簡(jiǎn)述了固定資產(chǎn)折舊的概念及因素，折舊的范圍，計提折舊的，折舊的會(huì )計核算及對公路客運企業(yè)全額抵押經(jīng)營(yíng)模式下?tīng)I運車(chē)輛計提折舊的會(huì )計核算提出個(gè)人觀(guān)點(diǎn)。
固定資產(chǎn)是指使用期限較長(cháng)，單位價(jià)值較高，并且在使用過(guò)程中保持原有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)。其價(jià)值的轉移是通過(guò)計提折舊逐步計入營(yíng)業(yè)成本或企業(yè)費用之中的，而不像材料、低值易耗品等流動(dòng)資產(chǎn)可一次性計入營(yíng)業(yè)成本。公路客運企業(yè)固定資產(chǎn)所占比重大，如何保證企業(yè)把固定資產(chǎn)的成本合理分配到各個(gè)受益期，按照權責發(fā)生制的要求實(shí)現收入與費用的配比，同時(shí)使企業(yè)的固定資產(chǎn)在報廢時(shí)能重新予以購置。筆者擬就公路客運企業(yè)固定資產(chǎn)折舊的會(huì )計處理談些粗淺的看法。
一、 公路客運企業(yè)固定資產(chǎn)的分類(lèi)
根據《企業(yè)會(huì )計準則—固定資產(chǎn)》的規定，企業(yè)根據不同的管理需要和不同的分類(lèi)標準，可以對固定資產(chǎn)進(jìn)行不同的分類(lèi)。公路客運企業(yè)按固定資產(chǎn)的用途和使用情況綜合分類(lèi)，可以把固定資產(chǎn)劃分為八大類(lèi)。
（１）、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用固定資產(chǎn)
（２）、非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用固定資產(chǎn)
（３）、租出固定資產(chǎn)（指在經(jīng)營(yíng)性租賃方式下出租給外單位使用的固定資產(chǎn)）
（４）、不需用固定資產(chǎn)
（５）、未使用固定資產(chǎn)
（６）、土地（指過(guò)去已估價(jià)并單獨入賬的土地，因征地而支付的補償費，應計入與土地有關(guān)的房屋建筑物的價(jià)值內，不單獨作為土地價(jià)值入賬）。
（7）、融資租入固定資產(chǎn)
（8）、全額抵押經(jīng)營(yíng)的固定資產(chǎn)（指公路客運企業(yè)采用全額抵押經(jīng)營(yíng)方式而購置的固定資產(chǎn)，主要指當前公路客運企業(yè)采取全額抵押經(jīng)營(yíng)模式下的車(chē)輛）。
二、 公路客運企業(yè)固定資產(chǎn)折舊的概念及影響因素
根據《企業(yè)會(huì )計準則—固定資產(chǎn)》的規定，固定資產(chǎn)折舊是指在固定資產(chǎn)使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進(jìn)行的系統分攤。其中，應計折舊額，指應當計提折舊的固定資產(chǎn)的原價(jià)扣除其預計凈殘值后的余額，如果已對固定資產(chǎn)計提減值準備，還應當扣除已計提的固定資產(chǎn)減值準備累計金額。
影響企業(yè)各會(huì )計期間固定資產(chǎn)計提折舊的因素主要有三個(gè)。
1、折舊的基數：計提固定資產(chǎn)折舊的基數一般為固定資產(chǎn)的原始價(jià)值或固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值。
2、固定資產(chǎn)的使用壽命：固定資產(chǎn)使用壽命的長(cháng)短直接影響應計提的折舊額。在確定固定資產(chǎn)使用壽命時(shí)，應主要考慮四個(gè)因素。
① 該資產(chǎn)的預計生產(chǎn)能力或實(shí)物產(chǎn)量。
② 該資產(chǎn)的有形損耗，如車(chē)輛運行中發(fā)生磨損、房屋受到侵蝕等。
③ 該資產(chǎn)的無(wú)形損耗，如因新技術(shù)的出現而使現有的資產(chǎn)技術(shù)水平相對陳舊，市場(chǎng)需求變化而使產(chǎn)品過(guò)時(shí)，在高速公路上高等級車(chē)輛淘汰普通客車(chē)等。
④ 關(guān)于該資產(chǎn)使用的或者類(lèi)似的限制。
在具體確定固定資產(chǎn)的使用壽命時(shí)，需要會(huì )計人員進(jìn)行職業(yè)判斷。在相同生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)條件下，固定資產(chǎn)所處的自然環(huán)境基本相同，此時(shí)，對于同樣的固定資產(chǎn)的預計使用壽命應具有相同的預期。對于某一特定固定資產(chǎn)相關(guān)的備品、備件，如果其使用僅與個(gè)別固定資產(chǎn)相關(guān)，則應將其單獨確定為固定資產(chǎn)，并在不超過(guò)相關(guān)固定資產(chǎn)的使用壽命內計提折舊。
3、 固定資產(chǎn)的凈殘值：固定資產(chǎn)的凈殘值是固定資產(chǎn)使用期滿(mǎn)時(shí)的回收額，在計提折舊時(shí)，應從固定資產(chǎn)原價(jià)中扣除。為避免人為因素對固定資產(chǎn)凈殘值乃至折舊額的影響，《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細則》第三十一章第三款第二條規定：固定資產(chǎn)在折舊前，應當估計殘值，從固定資產(chǎn)原價(jià)中減除，凈殘值比例在原價(jià)的５％以?xún)�，由企業(yè)自行確定；由于情況特殊，需要調整凈殘值比例的，應報主管稅務(wù)機關(guān)備案。以筆者單位來(lái)說(shuō)，一般的固定資產(chǎn)凈殘值殘值比例定為３％，但對全額抵押經(jīng)營(yíng)的營(yíng)運車(chē)輛，承包到期，車(chē)輛報廢，殘值獎勵給經(jīng)營(yíng)者。
三、公路客運固定資產(chǎn)折舊的范圍
確定固定資產(chǎn)折舊的范圍，一方面要從空間范圍上確定哪些固定資產(chǎn)應當計提折舊，哪些固定資產(chǎn)不應當計提折舊；另一方面要從時(shí)間范圍上確定應提折舊的固定資產(chǎn)什么時(shí)間開(kāi)始計提折舊，什么時(shí)間停止計提折舊�！哆\輸企業(yè)制度》、現行《企業(yè)會(huì )計制度》第三十五條規定：房屋建筑物以外的未使用、不需用固定資產(chǎn)不計提折舊。筆者認為不妥，因為不符合穩健性原則，固定資產(chǎn)按使用與否來(lái)決定是否計提折舊，忽視了進(jìn)步而導致無(wú)形損耗，比由于實(shí)際使用而產(chǎn)生的損耗更大的客觀(guān)事實(shí)�！镀髽I(yè)會(huì )計準則—固定資產(chǎn)》第十七條明確規定除以下情況外，企業(yè)應對所有固定資產(chǎn)計提折舊：
① 已提足折舊的繼續使用的固定資產(chǎn)；②按規定單獨估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地。這明確告訴我們，只要是公路客運企業(yè)擁有或控制的固定資產(chǎn)，不管它處于何種狀態(tài)：在用、不需用、停用、未使用，都會(huì )發(fā)生有形損耗和無(wú)形損耗，都要計提折舊。因此，公路客運企業(yè)除以下情況外，所有固定資產(chǎn)都應計提折舊。
① 已提足折舊，不管能否繼續使用，均不再計提折舊。所謂提足折舊，是指已經(jīng)提足該項固定資產(chǎn)應提的折舊總額，應提的折舊總額為固定資產(chǎn)原價(jià)減去預計殘值加上預計清理費用后的余額；②未提足折舊而提前報廢的固定資產(chǎn)；③按照規定單獨估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地；④以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)。企業(yè)在具體計提折舊時(shí)，應按月計提折舊，并根據用途分別計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當期費用。當月增加的固定資產(chǎn)，當月不提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產(chǎn)，當月照提折舊，從下月起，不提折舊。
四、計提固定資產(chǎn)折舊的
《企業(yè)會(huì )計準則—固定資產(chǎn)》第二十條：企業(yè)應當根據固定資產(chǎn)所含利益預期實(shí)現方式選擇折舊方法，可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法或者年數總和法。
年限平均法是指固定資產(chǎn)的可折舊金額均衡地分攤于固定資產(chǎn)使用年限內的一種方法。這種方法假定固定資產(chǎn)的可折舊金額是依使用年限均勻損耗。
工作量法是根據固定資產(chǎn)的實(shí)際工作量計提固定資產(chǎn)折舊的方法，這種方法假定固定資產(chǎn)在使用年限內依工作量均勻損耗。年限平均法和工作量法同屬直線(xiàn)法，平均折舊，具有簡(jiǎn)單明了，計算容易的優(yōu)點(diǎn)。但年限平均法的缺點(diǎn)是：①忽視了固定資產(chǎn)使用程度與折舊額之間的關(guān)系；②造成固定資產(chǎn)各期負擔的使用成本事實(shí)上的不均衡；工作量法的缺點(diǎn)是①忽視了停用期間固定資產(chǎn)的損耗；②在實(shí)際工作中準確預計固定資產(chǎn)在其使用期限內的總工作量是十分困難的。
雙倍余額遞減法又稱(chēng)快速折舊法或遞減折舊法，其特點(diǎn)是在固定資產(chǎn)有效使用年限的前期多計提折舊，后期則少計提折舊，從而相對加快折舊速度，以使固定資產(chǎn)成本在有效使用年限中加快得到補償，是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下，根據每期期初固定資產(chǎn)賬面余額和雙倍的平均年限法的折舊率計算固定資產(chǎn)折舊金額的方法。
年數總和法又稱(chēng)年限合計法，是以固定資產(chǎn)的原值減去預計凈值后的凈額為基數，乘以一個(gè)逐年遞減的分數計算每年的折舊額，這個(gè)分數的分子代表固定資產(chǎn)尚可使用的年數，分母代表使用年數的逐年數字合計，其特點(diǎn)是：計算折舊的基數是固定不變，折舊率依固定資產(chǎn)尚可使用年限確定，各年折舊率呈遞減趨勢，依此計算的折舊額也呈遞減趨勢。
雙倍余額遞減法和年數總和法都是加速折舊法，其特點(diǎn)是在固定資產(chǎn)有效使用年限的前期多提折舊，后期則少提折舊，從而相對加快折舊的速度，以使固定資產(chǎn)成本在有效使用年限中加快得到補償。具有幾方面的優(yōu)點(diǎn)：①體現了固定資產(chǎn)的效用隨著(zhù)時(shí)間的推移而遞減這一趨勢。②有利于固定資產(chǎn)使用成本總額的相對均衡。③由于早期多計提折舊而推遲了應交納的企業(yè)所得稅，相當于政府給企業(yè)提供了若干期的無(wú)息貸款，使企業(yè)得到一定的財務(wù)利益。
《企業(yè)會(huì )計制度》第三十六條明確規定：企業(yè)應當根據固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預計使用年限和預計凈殘值，并根據科技、環(huán)境及其他因素，選擇合理的固定資產(chǎn)折舊方法，按照管理權限，經(jīng)股東大會(huì )或董事會(huì )、或經(jīng)理（廠(chǎng)長(cháng)）會(huì )議或類(lèi)似機構批準，作為計提折舊的依據。同時(shí)，按照、行政法規的規定報送有關(guān)各方備案，并備置于企業(yè)所在地，以供投資者等有關(guān)各方查詢(xún)。筆者認為，公路客運企業(yè)應根據這一規定，結合自身的行業(yè)特點(diǎn)，選擇雙倍余額遞減法計提折舊。
五、 固定資產(chǎn)折舊的會(huì )計處理
公路客運企業(yè)每月計提的折舊，應通過(guò)編制《固定資產(chǎn)折舊計算表》來(lái)完成。各月計算提取折舊時(shí)，可以在上月計提折舊的基礎上對上月固定資產(chǎn)的增減情況進(jìn)行調整后計算當月的折舊額。
當月固定資產(chǎn)應計提的折舊額=上月固定資產(chǎn)計提的折舊額 上月增加固定資產(chǎn)應計提的折舊額—上月減少固定資產(chǎn)應計提的折舊額。
按月計提的固定資產(chǎn)折舊額時(shí)，應借記“營(yíng)業(yè)成本”、“管理費用”、“其他業(yè)務(wù)支出”，貸記“累計折舊”。
筆者認為，對公路客運企業(yè)全額抵押經(jīng)營(yíng)模式下?tīng)I運車(chē)輛計提的折舊額，不應計入當期營(yíng)業(yè)成本，而應沖減“長(cháng)期負債”。具體賬務(wù)處理如下：
收取承包車(chē)輛全額抵押金時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“長(cháng)期應付款—全額抵押承包車(chē)輛押金”，同時(shí)，在“長(cháng)期應付款”科目下增設“全額抵押承包車(chē)輛折舊”明細科目，作為“全額抵押承包車(chē)輛押金”的抵減科目，將全額抵押經(jīng)營(yíng)模式下?tīng)I運車(chē)輛提取的折舊借記“長(cháng)期應付款—全額抵押承包車(chē)輛折舊”，貸記“累計折舊”。
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