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試論內部審計與風(fēng)險治理之間的關(guān)系
【摘 要】 文章從內部控制與風(fēng)險治理之間的內在關(guān)系進(jìn)手,探討了內部審計與風(fēng)險治理中的互動(dòng)關(guān)系和目標上的一致性。指出內部審計在企業(yè)風(fēng)險治理中的角色是監視者,并提供保證和咨詢(xún)服務(wù)。【關(guān)鍵詞】 內部審計; 風(fēng)險治理; 角色定位
自20世紀90年代起,西方很多大型企業(yè)內部審計部分開(kāi)始對企業(yè)的風(fēng)險治理進(jìn)行評估與監視,以實(shí)現企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標的安全性、效任性和效果性�？v觀(guān)近十幾年的發(fā)展歷程可發(fā)現,兩者之間互相融合,存在著(zhù)密不可分的關(guān)系。
一、二者互動(dòng)交融關(guān)系形成的現實(shí)背景
當今世界,風(fēng)險無(wú)時(shí)不在、無(wú)處不在,隨著(zhù)時(shí)代的發(fā)展,企業(yè)所面臨的風(fēng)險變得廣泛而復雜。企業(yè)必須謹慎地識別各種潛伏風(fēng)險,加強風(fēng)險治理,并在風(fēng)險治理方案的制定、執行、評估與監視等方面進(jìn)行公道分工,以保證風(fēng)險治理的效率。而在整個(gè)風(fēng)險治理過(guò)程中又必然涉及多個(gè)部分的溝通和協(xié)調,這就需要一個(gè)超然、獨立的組織機構予以保障。內部審計部分在企業(yè)中的超然地位以及獨立評估和監視的特殊職能,正好滿(mǎn)足了這一要求。因此,企業(yè)風(fēng)險治理必然要將內部審計納進(jìn)自身體系。
隨著(zhù)企業(yè)所面臨風(fēng)險的增加,風(fēng)險治理成為了企業(yè)治理的核心。由此,內部審計也借機及時(shí)進(jìn)行了自身的重新定位,改變了過(guò)往只是作為企業(yè)財務(wù)監視者的定位,將自身的目標確定為向企業(yè)提供保證和咨詢(xún)服務(wù),評估和改善風(fēng)險治理、控制和治理程序。這樣,企業(yè)風(fēng)險治理和內部審計兩者各自不同的發(fā)展路線(xiàn)逐漸接近并找到了交點(diǎn)。
二、內部審計與風(fēng)險治理的互動(dòng)關(guān)系
(一)內部審計定義中包含有風(fēng)險治理的內容
內部審計從產(chǎn)生到現在已經(jīng)歷了幾個(gè)世紀,每個(gè)時(shí)期內部審計的概念都有不同的內涵和外延。國際上,內部審計已有7次定義,至今仍在不斷變化,內部審計定義的發(fā)展在內部審計史上具有重要意義。
風(fēng)險治理改變著(zhù)內部審計的定義,也就同時(shí)改變了內部審計的職能和在企業(yè)中的價(jià)值。1993年版《標準》的序言中對內部審計的表述是:在一個(gè)企業(yè)內部建立的一種獨立的評價(jià)活動(dòng),并作為對該企業(yè)的控制及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行審查和評價(jià)的一種服務(wù)。而2001年版對內部審計是如下表述的:內部審計是采用一種系統化、規范化的方法來(lái)對機構的風(fēng)險治理、控制及監視過(guò)程進(jìn)行評價(jià)進(jìn)而進(jìn)步它們的效率,幫助機構實(shí)現目標。這個(gè)定義與1993年的定義相比較最明顯的變化在于將內部審計的范圍延伸到風(fēng)險治理,比舊定義中提及的控制及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)要更為廣泛和深進(jìn)。只有在風(fēng)險治理框架中實(shí)施的內部審計才能稱(chēng)之為風(fēng)險治理審計。顯然,將“評價(jià)和改善風(fēng)險治理”作為內部審計的重要工作領(lǐng)域,是內部審計的新發(fā)展,擴大了內部審計的領(lǐng)域,拓展了內部審計的廣度和深度,對內部審計的重新定位,修訂內部審計準則,重整內部審計流程,進(jìn)步審計服務(wù)質(zhì)量等提出了較高的要求。
(二)風(fēng)險治理賦予了內部審計在企業(yè)中新的地位和作用
為了在企業(yè)中擔當更重要的角色和發(fā)揮更重要的作用,內部審計總是在不斷尋找新的對企業(yè)十分重要的領(lǐng)域。風(fēng)險的廣泛存在,使企業(yè)經(jīng)理職員對風(fēng)險空前重視,為內部審計發(fā)展提供了一個(gè)盡好的機會(huì )。內部審計對風(fēng)險治理的參與,將會(huì )使內部審計在企業(yè)中成為一個(gè)極其重要的角色,并將其在企業(yè)中的作用推向一個(gè)新高度。正因如此,內部審計師的職業(yè)組織——國際內部審計師協(xié)會(huì )才不遺余力地倡導內部審計師進(jìn)軍這一領(lǐng)域,把風(fēng)險治理作為內部審計的重要領(lǐng)域直接寫(xiě)進(jìn)了內部審計的定義�！ ∪�、內部審計與風(fēng)險治理目標上的一致性
風(fēng)險治理的定義指出:“企業(yè)風(fēng)險治理是一個(gè)由企業(yè)的董事會(huì )、治理層和其他員工共同參與的,應用于企業(yè)戰略制定和企業(yè)內部各個(gè)層次和部分的,用于識別可能對企業(yè)造成潛伏影響的事項并在其風(fēng)險偏好范圍內治理風(fēng)險的,為企業(yè)目標的實(shí)現提供公道保證的過(guò)程�！憋L(fēng)險治理就是通過(guò)對面臨的各種風(fēng)險的熟悉、估測、評價(jià),正確把握各種不確定性,采取恰當的內部方法,以便用最低的本錢(qián)獲得最高的安全保障,將損失降至最低水平。風(fēng)險治理通過(guò)測試、評價(jià)和控制風(fēng)險因素來(lái)降低風(fēng)險事件發(fā)生的概率和造成的損失,直接服務(wù)于實(shí)現企業(yè)目標。
而在內部審計新定義中,已明確指出內部審計的目的是為機構增加價(jià)值并進(jìn)步機構的運營(yíng)效率。IIA在2001年修訂的《內部審計實(shí)務(wù)標準》中,對“增加價(jià)值”一詞作了如下解釋:“機構的設立,是為了其所有者、其他利益方、顧客和客戶(hù)創(chuàng )造價(jià)值和謀取利益……內部審計是在收集資料、熟悉并評價(jià)風(fēng)險的過(guò)程中,對經(jīng)營(yíng)與改良時(shí)機產(chǎn)生了深刻的見(jiàn)解,這些見(jiàn)解可能會(huì )對機構帶來(lái)諸多利益。這些有價(jià)值的信息可以咨詢(xún)、建議、書(shū)面報告或通過(guò)其他產(chǎn)品的形式呈現出來(lái),所有這些得傳達給相應的經(jīng)營(yíng)治理職員�！备鶕@一解釋,增加價(jià)值的目標應由企業(yè)的各個(gè)職能部分來(lái)共同完成,而內部審計部分作為企業(yè)的職能部分之一,也應該努力增加企業(yè)的價(jià)值;同時(shí),內部審計部分經(jīng)過(guò)收集資料、識別并評價(jià)風(fēng)險的過(guò)程之后,對企業(yè)治理層及其他職能部分的見(jiàn)解更為深刻,而且這些見(jiàn)解是富有價(jià)值的,而企業(yè)治理者采納、利用這些有價(jià)值的信息后,一方面可以借此消除各種減值因素,包括風(fēng)險因素、控制漏洞、治理缺陷等;另一方面可以將這些有價(jià)值的信息應用于經(jīng)營(yíng)治理活動(dòng),從而達到使企業(yè)增值的目的。從這個(gè)意義上來(lái)說(shuō),風(fēng)險治理與內部審計在其目標上是相一致的。
上述種種使企業(yè)風(fēng)險治理與內部審計逐漸形成了你中有我、我中有你、相互依存、聯(lián)動(dòng)發(fā)展的緊密關(guān)系。眾多企業(yè)在制定本企業(yè)風(fēng)險治理方案時(shí),將內部審計列為風(fēng)險治理的一道重要防線(xiàn),由內部審計對整個(gè)風(fēng)險治理流程進(jìn)行評估和監控;有的企業(yè)還特地安排內部審計直接參與風(fēng)險治理方案的制定和執行全過(guò)程,以發(fā)揮內部審計在風(fēng)險治理中的突出作用。與此同時(shí),內部審計也將風(fēng)險治理作為“為組織增加價(jià)值”的重要手段。
四、內部審計在風(fēng)險治理中的角色定位
COSO在《企業(yè)風(fēng)險治理——整合框架》中的“職能和責任”章節,闡明各治理層在全面風(fēng)險治理中的地位和職責,并指出組織里的每個(gè)人對全面風(fēng)險治理都有責任。首席執行官承擔終極責任,其他治理職員支持全面風(fēng)險治理的理念,促使組織在風(fēng)險容量?jì)冉?jīng)營(yíng),并在各自負責的領(lǐng)域里負責將風(fēng)險降低到相應的風(fēng)險容忍度內。首席風(fēng)險官、首席財務(wù)官、內部審計及其他職員通常承擔關(guān)鍵的支持性責任。組織的其他職員負責按照制定的指令和協(xié)議執行全面風(fēng)險治理。這明確表明,內部審計對全面風(fēng)險治理的建立并沒(méi)有基本責任,這是高級治理層的責任。內部審計職員的重要角色是,幫助治理層和審計委員會(huì )監視、檢查、評估、報告、建議全面風(fēng)險治理過(guò)程的充分性和有效性。
IIA2001年頒布的內部審計實(shí)務(wù)準則,實(shí)在務(wù)公告——“內部審計在風(fēng)險治理中的作用”指出,風(fēng)險治理是治理職員的關(guān)鍵職責,內部審計職員應該通過(guò)檢查、評價(jià)、報告風(fēng)險治理過(guò)程的充分性和有效性并提出改進(jìn)建議來(lái)協(xié)助治理職員和審計委員會(huì )的工作。治理層和委員會(huì )負責機構的風(fēng)險治理和控制過(guò)程,以咨詢(xún)顧問(wèn)身份開(kāi)展工作的內部審計職員可以協(xié)助機構確定、評價(jià)并實(shí)施針對風(fēng)險的治理方法和控制措施。
在充分考慮內部審計的獨立性與客觀(guān)性的基礎上,結合相關(guān)法規、報告的觀(guān)點(diǎn),可以看出:對整個(gè)組織的可持續發(fā)展能力,對所有者、利益相關(guān)人、監管機構和普通公眾負責的是企業(yè)治理層,內部審計職員應立足于協(xié)助、幫助治理層和審計委員會(huì )履行風(fēng)險治理的職責,主要職責是對整個(gè)風(fēng)險治理過(guò)程進(jìn)行評價(jià),認定并評價(jià)治理的充分性與有效性,向治理層和審計委員會(huì )報告情況并提出改進(jìn)治理的建議,以此保證風(fēng)險治理的有效性。因此,內部審計在企業(yè)風(fēng)險治理框架中首要的角色是監視者,包括對風(fēng)險治理流程的評估和保證服務(wù)、對風(fēng)險評估正確性的保證服務(wù)、對關(guān)鍵風(fēng)險報告的評估和對關(guān)鍵風(fēng)險治理的評估。按IIA的標準,內部審計的服務(wù)種類(lèi)可以劃分為保證服務(wù)和咨詢(xún)服務(wù),前者是一種獨立評價(jià)的活動(dòng),后者是提供建議及咨詢(xún)的活動(dòng)。在企業(yè)風(fēng)險治理中,內部審計的本質(zhì)特征并不發(fā)生改變,因而它可以擔任的角色也是基于這兩種服務(wù)衍生而來(lái)的。除了作為監視者所提供的保證服務(wù)外,內部審計還可提供咨詢(xún)服務(wù),包括促進(jìn)對風(fēng)險的識別和評估、指導和協(xié)調風(fēng)險治理活動(dòng)、加強對風(fēng)險的報告、保持和發(fā)展風(fēng)險治理框架、支持建立風(fēng)險治理、參與制定風(fēng)險治理戰略等。與此相適應,內部審計承擔了咨詢(xún)者、協(xié)調者、建議者的角色。
【參考文獻】
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