從審計風(fēng)險模型的改進(jìn)論風(fēng)險導向審計的戰略調整

摘要：風(fēng)險導向審計自上個(gè)世紀80年代初問(wèn)世以來(lái)，在其后的近20年的時(shí)間里備受推崇。然而，隨著(zhù)本世紀初西方發(fā)達國家爆發(fā)的一系列審計丑聞，風(fēng)險導向審計模式的不足也初現端倪。我們發(fā)現，風(fēng)險導向審計模式的缺陷起因于其所構建的基礎-審計風(fēng)險模型本身的缺陷。于是，本文結合美國最新的反舞弊準則的精神對原有的審計風(fēng)險模型按照審計風(fēng)險源進(jìn)行了重構，并根據重構的審計風(fēng)險模型提出了風(fēng)險導向審計模式應有的審計戰略調整�！　∩蟼�(gè)世紀80年代初，在高風(fēng)險環(huán)境的背景下，美國審計職業(yè)界最先建立起了審計風(fēng)險模型。審計風(fēng)險模型的建立引起了審計方式的變革，制度基礎審計開(kāi)始向風(fēng)險導向審計過(guò)渡�！　∥阌怪靡�，現有的風(fēng)險導向審計模式經(jīng)過(guò)了近二十年的實(shí)踐，其先進(jìn)公道之處固然存在，但也逐漸暴露出了一些。因此，研究解決這些題目，不斷完善風(fēng)險導向審計模式就成為審計職業(yè)界確當務(wù)之急�！　∥覀円詾�，研究風(fēng)險導向審計存在的題目離不開(kāi)對審計風(fēng)險模型的研究。固然審計風(fēng)險模型（Auditing Risk Model）與風(fēng)險導向審計模式的含義是有區別的，前者研究的是審計風(fēng)險的種類(lèi)或要素及其關(guān)系，后者是從審計的過(guò)程和整體角度審計風(fēng)險在審計中的作用。但是，前者是后者的一個(gè)組成部分，而且是非常重要的，處于核心地位的一部分（蕭英達、張繼勛、劉志遠，2000）。因此，我們以為，要研究風(fēng)險導向審計必須從審計風(fēng)險模型的研究進(jìn)手�！　∥覀兘�(jīng)過(guò)研究發(fā)現，風(fēng)險導向審計暴露出來(lái)的題目與其賴(lài)以建立的基礎-審計風(fēng)險模型本身具有的缺陷有關(guān)，現有的審計風(fēng)險模型需要改進(jìn)，審計風(fēng)險模型改進(jìn)以后，建立在其上的風(fēng)險導向審計則面臨著(zhù)戰略上的調整�！　�一、審計風(fēng)險模型的缺陷及其改進(jìn)　　現有的審計風(fēng)險模型來(lái)源于美國審計準則委員會(huì )的兩個(gè)文件，1981年發(fā)布的第39號審計準則公告《審計抽樣準則》和1983年發(fā)布的第47號審計準則公告《審計業(yè)務(wù)中的審計風(fēng)險和重要性》。在47號公告中給出了著(zhù)名的審計風(fēng)險模型：　　審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險　　20世紀80年代美國職業(yè)界就是在這一風(fēng)險模型基礎上建立了風(fēng)險導向審計模式。然而，正是這個(gè)風(fēng)險模型，卻存在著(zhù)一些比較隱蔽的缺陷�！　∪毕菀唬汗逃酗L(fēng)險概念內涵與外延不一致，邏輯上不能一貫�！　∥覀兩弦詾�，固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內部控制時(shí)，某一賬戶(hù)或交易種別單獨或連同其他賬戶(hù)、交易種別產(chǎn)生重大錯報或漏報的可能性。而我們在評估固有風(fēng)險時(shí)（涉及報表層次的）又必須從內部控制（控制環(huán)境）進(jìn)手。固有風(fēng)險這種內涵與外延的不一致使得該風(fēng)險模型的性受到了極大的損害（陳志強，1998）�！　∪毕荻�：把控制風(fēng)險要素作為審計風(fēng)險的乘積因子躲有隱患�！　∮捎诳刂骑L(fēng)險作為該模型的一個(gè)乘積因子，因此，理論上以為，假如注冊會(huì )計師能把控制風(fēng)險評估得比較低就可以大大減少實(shí)質(zhì)性測試的工作量。于是注冊會(huì )計師只要通過(guò)控制測試得到了一個(gè)比較滿(mǎn)足的結果，就理所當然地以為他們已經(jīng)有了一個(gè)比較高的可接受檢查風(fēng)險水平。然而，殊不知這樣就可能為注冊會(huì )計師的審計埋下了一個(gè)很大的隱患。原因很簡(jiǎn)單，首先控制測試得到的是內部證據，既然是內部證據就可以被治理當局操縱，因此，其證實(shí)力是比較差的。其次，內部控制在防止無(wú)意的錯報以及員工舞弊（不包括串通舞弊）方面應該有著(zhù)積極意義，但在防止治理當局舞弊方面，內部控制應該是無(wú)能為力的。否則也不會(huì )有所謂的“內部人控制”題目了。也就是說(shuō)，注冊會(huì )計師對控制測試的滿(mǎn)足程度與治理當局是否存在舞弊沒(méi)有直接的關(guān)聯(lián)關(guān)系。有關(guān)這方面的題目，從我國近十幾年所發(fā)生的上市公司舞弊案件中可以找到很多例證。因此，把控制風(fēng)險單獨作為風(fēng)險模型的一個(gè)乘積因子，這就為審計失敗埋下了一個(gè)很大的隱患�！　∪毕萑�：不能用于財務(wù)報表整體，無(wú)法滿(mǎn)足對財務(wù)報表審計整體審計風(fēng)險的把握和控制�！　±碚撋弦詾�，“審計風(fēng)險模型不是對財務(wù)報表整體上使用的，由于這無(wú)助于作出審計證據的決策，而必須在每一種業(yè)務(wù)循環(huán)，每一個(gè)賬戶(hù)，并且經(jīng)常是每一個(gè)審計目標上進(jìn)行分析�！保ㄊ捰⑦_、張繼勛、劉志遠，2000）固然該風(fēng)險模型要求在評估固有風(fēng)險時(shí)應當從會(huì )計報表層次和賬戶(hù)余額層次兩個(gè)方面加以考慮，但在評估控制風(fēng)險時(shí)卻并不涉及報表層次，只能要求注冊會(huì )計師對各重要賬戶(hù)或交易種別的相關(guān)認定所涉及的控制風(fēng)險進(jìn)行評估。這樣一來(lái)，固有風(fēng)險評估中的會(huì )計報表層次的評估也就沒(méi)有實(shí)際意義了。由于控制風(fēng)險的評估是按賬戶(hù)余額或交易種別所涉及的認定進(jìn)行的，在風(fēng)險模型中其無(wú)法與會(huì )計報表層次的固有風(fēng)險評估相匹配，只能與賬戶(hù)余額或交易種別層次固有風(fēng)險的評估相匹配。這樣一來(lái)，現有的審計風(fēng)險模型實(shí)際上就是用于對每一賬戶(hù)余額或交易種別所涉及的認定進(jìn)行風(fēng)險導向審計的理論基礎，而不能構成對整個(gè)進(jìn)行風(fēng)險導向審計的理論基礎。這一點(diǎn)充分地體現在我們按此模型所演變出來(lái)的所謂的“初步審計謀略”理論之中（陳志強，2002）�！　∮捎诂F有的審計風(fēng)險模型只能用于賬戶(hù)余額或交易種別，而不能用于財務(wù)報表整體，因此，在此基礎上構建出的風(fēng)險導向審計模式在對待風(fēng)險上只能是零散的、微觀(guān)的，而不能形成整體的宏觀(guān)的熟悉。這就必然導致注冊會(huì )計師在把握和控制審計風(fēng)險時(shí)只見(jiàn)樹(shù)木不見(jiàn)森林�！　‖F有的審計風(fēng)險模型存在著(zhù)以上缺陷，這些缺陷的存在又直接著(zhù)風(fēng)險導向審計模式的科學(xué)性、公道性。因此，理論上必須對現有的審計風(fēng)險模型進(jìn)行重構�！　∽�冊會(huì )計師審計的直接對象為會(huì )計報表，能給注冊會(huì )計師帶來(lái)審計風(fēng)險的是有嚴重虛假的會(huì )計報表，那么引起會(huì )計報表虛假的因素就應該構成了審計風(fēng)險模型的基本因子。從根源上看，能夠引起會(huì )計報表虛假的無(wú)外乎舞弊和錯報這兩個(gè)因素。從這一思路出發(fā)我們以為，科學(xué)的審計風(fēng)險模型應該是：　　審計風(fēng)險=（舞弊風(fēng)險 錯報風(fēng)險）×檢查風(fēng)險　　由于舞弊風(fēng)險又即是治理當局舞弊風(fēng)險加員工舞弊風(fēng)險，因此，上述模型可有如下變化：　　審計風(fēng)險=（治理當局舞弊風(fēng)險 員工舞弊風(fēng)險 錯報風(fēng)險）×檢查風(fēng)險　　審計風(fēng)險=治理當局舞弊風(fēng)險×檢查風(fēng)險 員工舞弊風(fēng)險×檢查風(fēng)險 錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險　　上述模型中檢查風(fēng)險的涵義應該有所變化，具體變化為：檢查風(fēng)險是指某一賬戶(hù)或交易種別單獨或連同其他賬戶(hù)、交易種別存在重大虛假，而未能被實(shí)質(zhì)性測試發(fā)現的可能性。這里我們用“虛假”替換了原來(lái)的“錯報或漏報”，乍看沒(méi)有多大區別，實(shí)在不然。錯報或漏報夸大的是原因，而且單獨從字面上看，突出的是“無(wú)意”，沒(méi)有明顯地把“舞弊”包含在內。而“虛假”夸大的是結果，只要能夠引起會(huì )計報表使用者產(chǎn)生錯誤判定或誤解的會(huì )計報表，不管其是何原因引起，都可視為重大虛假的會(huì )計報表�；�于這樣一種熟悉，在對審計風(fēng)險的解釋中，也“虛假”替換“錯報或漏報”。其他需要解釋的是治理當局舞弊、員工舞弊和錯誤這三個(gè)概念。所謂的治理當局舞弊是指企業(yè)治理當局通過(guò)各種手段粉飾會(huì )計報表，欺騙會(huì )計報表使用者以達到某種目的的不法行為；員工舞弊是指企業(yè)員工通過(guò)不法手段竊取企業(yè)利益的不法行為；錯報是指由于企業(yè)員工無(wú)意的行為而使會(huì )計報表產(chǎn)生了虛假。有了這樣一種解釋?zhuān)�上述的“治理當局舞弊風(fēng)險”、“員工舞弊風(fēng)險”和“錯報風(fēng)險”的內涵也就不問(wèn)可知了�！　∮捎陲L(fēng)險的概率值總是在0 - 1之間，因此，模型中（舞弊風(fēng)險 錯報風(fēng)險）的概率區間為（0，1）。固然不同企業(yè)的具體情況千差萬(wàn)別，但由于審計中“重要性”概念的存在，無(wú)論如何舞弊風(fēng)險要遠遠高于錯報所產(chǎn)生的風(fēng)險，尤其是治理當局舞弊風(fēng)險應該是在諸多風(fēng)險之中最具威脅的一種風(fēng)險。有鑒于此，我們以為，在實(shí)務(wù)中，注冊會(huì )計師對治理當局舞弊風(fēng)險的評估水平不能太低。對風(fēng)險的這樣一種分配和考慮既有現實(shí)基礎，又有積極意義�，F實(shí)基礎是，從世界范圍內已發(fā)生的審計失敗案例來(lái)看，給注冊會(huì )計師帶來(lái)真正威脅的是舞弊，尤其是治理當局舞弊。因此，注冊會(huì )計師應該把主要精力放在識別和控制由于治理當局舞弊所帶來(lái)的風(fēng)險上。積極意義是，該模型把治理當局舞弊風(fēng)險作為審計風(fēng)險模型的一個(gè)獨立因子，這就對注冊會(huì )計師識別和控制治理當局舞弊風(fēng)險提出了明確的要求�！　⌒枰�作出解釋的是此模型中沒(méi)有了固有風(fēng)險和控制風(fēng)險。原模型中的固有風(fēng)險，涉及報表層次的應考慮的因素現已包含在現有模型中的“治理當局舞弊風(fēng)險”之中，涉及賬戶(hù)余額和交易層次的應考慮的因素則包含在“錯報風(fēng)險”之中。由于內部控制對治理當局舞弊以及員工的串通舞弊是無(wú)效的，所以，原模型中的控制風(fēng)險，其內涵主要包含在現在模型中的“錯報風(fēng)險”之中�！　「倪M(jìn)后的審計風(fēng)險模型修正了原模型中所隱含的缺陷。原有的審計風(fēng)險模型不能用于財務(wù)報表整體，只能用于某一賬戶(hù)余額或交易種別所涉及的認定方面，這不利于注冊師對風(fēng)險的整體把握和控制。改進(jìn)后的風(fēng)險模型既可用于某一賬戶(hù)余額或交易種別所涉及的認定方面，也可用于財務(wù)報表的整體，這就使得注冊會(huì )計師對風(fēng)險的識別和控制有了更清楚的對象和，便于指導實(shí)務(wù)中的操縱，而且還充分體現了審計過(guò)程中整體和局部、戰略和戰術(shù)的區別和聯(lián)系，邏輯上也做到了前后一貫、嚴密公道。因此，該模型的建立有著(zhù)積極的和實(shí)踐上的意義�！　�二、風(fēng)險導向審計的戰略調整　　會(huì )計報表審計的風(fēng)險主要來(lái)自于治理當局舞弊的風(fēng)險、員工舞弊的風(fēng)險和錯報的風(fēng)險。注冊會(huì )計師不產(chǎn)生也不能降低這三種風(fēng)險的實(shí)際水平，注冊會(huì )計師能夠改變的是對這三種風(fēng)險的判定估計水平，注冊會(huì )計師能夠控制的只有檢查風(fēng)險的實(shí)際水平。當注冊會(huì )計師可接受的審計風(fēng)險水平為一定的條件下，注冊會(huì )計師只有通過(guò)降低檢查風(fēng)險的實(shí)際水平來(lái)控制會(huì )計報表審計的整體風(fēng)險水平。而檢查風(fēng)險水平又是注冊會(huì )計師實(shí)施審計程序有效性的函數。因此，注冊會(huì )計師在整個(gè)審計過(guò)程中應該始終圍繞著(zhù)如何把審計風(fēng)險降低到可接受水平以下來(lái)實(shí)施審計程序，把這種思想貫串于整個(gè)審計全過(guò)程，以此為導向，就成為風(fēng)險導向審計的戰略思想�！　〗�立在原有審計風(fēng)險模型上的風(fēng)險導向審計固然也要貫串這一思想，但由于其賴(lài)以建立的基礎（風(fēng)險模型）的固有缺陷，使得這一思想只能用在微觀(guān)方面，也即只能用于某一賬戶(hù)余額或交易種別方面，而不能用于宏觀(guān)方面，也即會(huì )計報表整體層面。新的審計風(fēng)險模型的建立，修正了原有風(fēng)險模型的缺陷，重新熟悉了風(fēng)險要素和結構，這樣一種新的風(fēng)險模型既可用于賬戶(hù)余額或交易種別層次，更可用于整個(gè)會(huì )計報表層次。這樣，風(fēng)險導向審計必然面臨著(zhù)戰略上調整的要求�！　�戰略調整一：以風(fēng)險源為導向實(shí)施由整體到局部再由局部到整體的審計戰略　　由于傳統審計風(fēng)險模型不能用于財務(wù)報表整體的限制，使得建立在其上的風(fēng)險導向審計只能實(shí)施由局部到整體的審計戰略，注冊會(huì )計師在識別和控制審計風(fēng)險時(shí)必須緊密地結合賬戶(hù)余額或交易種別所涉及的認定來(lái)進(jìn)行。固然注冊會(huì )計師終極也要將每一賬戶(hù)或交易種別層次的風(fēng)險回結后用于整個(gè)會(huì )計報表，但這樣一種由局部到整體的單一做法，很輕易讓注冊會(huì )計師對風(fēng)險陷進(jìn)一種零亂的熟悉之中，缺少整體上對風(fēng)險的把握和控制，導致審計的效率和效果都受到。改進(jìn)后的風(fēng)險模型為注冊會(huì )計師整體上把握和控制審計風(fēng)險提供了基礎。注冊會(huì )計師可以從風(fēng)險源進(jìn)手，以風(fēng)險源為導向，結合所處的環(huán)境進(jìn)行分析并進(jìn)行嚴密的邏輯推理，進(jìn)而一步一步地推導和落實(shí)審計的范圍和重點(diǎn)，確定相關(guān)的審計目標和審計程序。這樣首先做到了由整體到局部，而且以風(fēng)險源為導向，可以做到思路清楚，方向明確，對風(fēng)險的識別和控制都比較有效。然后通過(guò)實(shí)施審計程序進(jìn)行取證，根據取證的結果，再由局部到整體，回納和判定整個(gè)財務(wù)報表的風(fēng)險并形成終極的審計意見(jiàn)�！　∫燥L(fēng)險源為導向實(shí)施由整體到局部再由局部到整體的審計戰略調整，可以有效地進(jìn)步審計的效率和效果，充分體現“風(fēng)險導向”應有的內涵。由整體到局部的審計思路就是要求注冊會(huì )計師要結合企業(yè)的實(shí)際情況對這些風(fēng)險具體分析，區別對待。對錯報風(fēng)險，注冊會(huì )計師應結合企業(yè)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)、經(jīng)辦職員的業(yè)務(wù)知識和能力、治理的條件和水平，以及內部控制的建立和實(shí)施的情況分析進(jìn)手，確定審計的范圍和重點(diǎn)；對員工舞弊的風(fēng)險，注冊會(huì )計師應結合不同員工的崗位特點(diǎn)，以及有無(wú)崗位輪換制度等方面分析進(jìn)手，確定審計的范圍和重點(diǎn)；對治理當局舞弊風(fēng)險，注冊會(huì )計師應結合企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，是否存在關(guān)聯(lián)方以及關(guān)聯(lián)方是否存在交易，治理當局是否存在“壓力、機會(huì )和借口”，從舞弊產(chǎn)生的主要條件上分析進(jìn)手，確定審計的范圍和重點(diǎn)。這樣的戰略調整真正體現了“風(fēng)險導向”的內涵�！　�戰略調整二：由“以證實(shí)性為主”向“以偵察性為先導，以證實(shí)性為補充”轉變　　從制度基礎審計到上個(gè)世紀80年代西方國家建立起來(lái)的風(fēng)險導向審計，審計的手法一直都是以證實(shí)性為主的。審計職員所進(jìn)行的控制測試是為了減少實(shí)質(zhì)性測試的工作量。固然我們在一些準則中也夸大“注冊會(huì )計師應當根據獨立審計準則的要求，充分考慮審計風(fēng)險，實(shí)施適當的審計程序，以公道確信能夠發(fā)現可能導致會(huì )計報表嚴重失實(shí)的錯誤與舞弊�！钡�同時(shí)我們的準則也夸大“注冊會(huì )計師對會(huì )計報表的審計，并非專(zhuān)為發(fā)現錯誤或舞弊�！币虼�，迄今為止，包括現有的風(fēng)險導向審計在內其審計的手法還都是在“以證實(shí)性為主”，奉行的是“無(wú)反證假設”和“無(wú)錯推定”。只不過(guò)要求注冊會(huì )計師在實(shí)施證實(shí)性審計的過(guò)程中往關(guān)注可能導致會(huì )計報表嚴重失實(shí)的錯誤與舞弊。這樣的模式是與傳統的審計風(fēng)險模型相吻合的，但其不足之處也是很明顯的。一方面這種模式不利于縮小審計期看差；另一方面，“應有的職業(yè)懷疑”在這種模式下難以落實(shí)到實(shí)處，很輕易成為一句空話(huà)�！　⌒碌娘L(fēng)險模型以風(fēng)險源為其構成要素，這就為風(fēng)險導向審計實(shí)施“以偵察性為先導，以證實(shí)性為補充”戰略提供了基礎。企業(yè)的特點(diǎn)是規模大，業(yè)務(wù)繁雜，會(huì )計普遍實(shí)現電算化，內部控制固然比較健全，但治理當局舞弊卻頻頻發(fā)生。在這樣一種背景下，風(fēng)險導向審計實(shí)施“以偵察性為先導，以證實(shí)性為補充”的戰略調整無(wú)疑有著(zhù)非常積極的意義。由于，企業(yè)電算化的普及大大減少了會(huì )計上一般錯誤發(fā)生的可能性，治理當局舞弊成為當前會(huì )計報表審計中最主要的矛盾，在這種情況下，實(shí)施“以偵察性為先導，以證實(shí)性為補充”的審計戰略可以有效地降低審計風(fēng)險，并能將“應有的職業(yè)懷疑”從一開(kāi)始就落實(shí)到實(shí)處，從而有效地減少審計期看差�！　�戰略調整三：將主要精力轉向關(guān)注和控制治理當局舞弊風(fēng)險　　從企業(yè)所產(chǎn)生的審計風(fēng)險源上來(lái)看，固然員工舞弊風(fēng)險、錯報風(fēng)險也可能給注冊會(huì )計師帶來(lái)?yè)p失，但這些與治理當局舞弊風(fēng)險可能給注冊會(huì )計師帶來(lái)的損失是無(wú)法相比的。有關(guān)這一點(diǎn)，從近十幾年中外審計失敗的案例中有足夠的證據加以說(shuō)明。這表明風(fēng)險導向審計必須實(shí)現將主要精力轉向關(guān)注和控制治理當局舞弊所可能帶來(lái)的風(fēng)險上這樣一種戰略調整，這是現代的一種客觀(guān)要求�！　∽鳛檫@樣一種戰略調整，注冊會(huì )計師應摒棄傳統的“治理當局中性”的看法，實(shí)行“有錯推定”，即實(shí)行沒(méi)有充分的證據證實(shí)治理當局不存在舞弊就推論治理當局舞弊是存在的。有關(guān)這一點(diǎn)可以充分鑒戒美國最新頒布的反舞弊準則�！　�AICPA隸屬的審計準則委員會(huì )（ASB）于2002年10月15日發(fā)布的《審計準則第99號-考慮財務(wù)報告中的舞弊》（SAS No. 99），全面取代了1997年頒布的舊準則。相對于舊準則中指出的“注冊會(huì )計師既不能以為治理層不可靠，也不能以為完全可靠”的較為“中性”的看法，新準則進(jìn)一步提升了“職業(yè)懷疑精神”，用AICPA前主席Barry C Melancon的話(huà)來(lái)說(shuō)，注冊會(huì )計師“不能推測治理層是老實(shí)可信的”。新準則提出了新的舞弊風(fēng)險評價(jià)模式，即將重點(diǎn)放在舞弊產(chǎn)生的根源上，而非舞弊產(chǎn)生的表面結果。該準則建議注冊會(huì )計師將足夠的留意力放在舞弊產(chǎn)生的主要條件上，這些條件可以回納為：壓力、機會(huì )和借口。當三個(gè)條件同時(shí)成立時(shí)，就意味著(zhù)出現舞弊的可能性很大，注冊會(huì )計師必須給予足夠的關(guān)注，采取有效的審計程序以控制風(fēng)險�！　�將主要精力轉移到關(guān)注和控制治理當局舞弊風(fēng)險，必然要求由原來(lái)對治理當局“中性”的看法轉變到對治理當局實(shí)行“有錯推定”，使“應有的職業(yè)懷疑”不再是一句空話(huà)。舞弊是現代社會(huì )注冊會(huì )計師進(jìn)行審計時(shí)所面臨的主要矛盾，而治理當局舞弊又是矛盾的主要方面，風(fēng)險導向審計將戰略調整到將主要精力轉向關(guān)注治理當局舞弊風(fēng)險，充分體現了注冊會(huì )計師在審計中抓主要矛盾，抓矛盾的主要方面這樣一種思想�！　�主要：　　陳志強，2002，“初步審計謀略及其熟悉上的偏差”，《上海會(huì )計》第10期�！　￡愔緩�，1998，“風(fēng)險導向審計理論結構中的一個(gè)缺陷”，《審計》第5期�！　∈捰⑦_、張繼勛、劉志遠，2000，《國際比較審計》初版，立信會(huì )計出版社。

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論風(fēng)險導向審計在風(fēng)險管理框架中的應用03-22

淺談審計風(fēng)險模型的改進(jìn)及實(shí)施障礙03-02

淺談審計風(fēng)險模型的改進(jìn)與實(shí)施障礙03-22

論現代風(fēng)險導向審計在我國的應用03-28

論風(fēng)險導向審計發(fā)展創(chuàng )新03-24

淺論風(fēng)險導向審計12-09