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審計委員會(huì )與內部審計關(guān)系的重構
【摘要】本文在闡述風(fēng)險控制現狀的基礎上,針對我國現代企業(yè)風(fēng)險控制體系中存在的普遍題目,提出關(guān)鍵要素關(guān)系重構的理論與現實(shí)必要性,探討監視資源實(shí)現有效配置的方法,旨在推動(dòng)內部審計專(zhuān)業(yè)實(shí)務(wù)的改革發(fā)展和推進(jìn)內部審計專(zhuān)業(yè)演進(jìn)之路。
【關(guān)鍵詞】審計委員會(huì ) 內部審計 關(guān)系 重構
隨著(zhù)中國證監會(huì )《上市公司治理準則》以及上交所和深交所《上市公司內部控制指引》的陸續推出,我國產(chǎn)生了由“審計委員會(huì ) 內部審計”為主線(xiàn)的內部控制監管模式,中國現代企業(yè)公司治理中風(fēng)險控制體系不再停留于較高層級的專(zhuān)家遠程監控,而是向實(shí)際業(yè)務(wù)縱深滲透和發(fā)展。但是,要使審計委員會(huì )機制植進(jìn)公司治理框架后發(fā)揮實(shí)質(zhì)性的作用,其與內部審計關(guān)系的科學(xué)定位則成為了條件和基礎。
一、我國現代內部審計與當前國際內部審計在職能定位方面的差異
1、當前國際內部審計職能定位
全球經(jīng)濟一體化已經(jīng)成為世界經(jīng)濟發(fā)展的重要趨勢,而《國際內部審計專(zhuān)業(yè)實(shí)務(wù)標準》中,對內部審計的定義是:“內部審計是一種獨立、客觀(guān)的確認和咨詢(xún)活動(dòng),旨在增加價(jià)值和改善組織的運營(yíng)。它通過(guò)應用系統的、規范的方法,評價(jià)并改善風(fēng)險治理、控制和治理過(guò)程的效果,幫助組織實(shí)現其目標”�，F代內部審計是由內部審計師對企業(yè)內不同的運營(yíng)和控制實(shí)施系統的評價(jià)活動(dòng),其工作目標涵蓋了財務(wù)和運營(yíng)信息的可靠性評估、企業(yè)所面臨風(fēng)險的識別程度和控制程度、企業(yè)是否已經(jīng)建立了適當的治理標準、資源是否被有效和公道地加以利用等與公司發(fā)展戰略相關(guān)的治理控制目標�？梢�(jiàn),現代內部審計的職能定位是通過(guò)衡量和評價(jià)控制的充分性和執行的效率及效果來(lái)為企業(yè)提供服務(wù)。因此,需要的是一支具備專(zhuān)業(yè)知識和技能的隊伍,而這支隊伍的領(lǐng)頭羊就是企業(yè)的首席審計執行官�！秶H內部審計專(zhuān)業(yè)實(shí)務(wù)標準》中明確了其職責:獲得審計委員會(huì )的授權,有效地治理內部審計活動(dòng);為保持內部審計所必要的獨立性,向審計委員會(huì )作職能性報告,向總經(jīng)理作行政性報告,在職能上向審計委員會(huì )作工作報告�！秶H內部審計專(zhuān)業(yè)實(shí)務(wù)標準》實(shí)務(wù)公告1110-2:首席審計執行官的報告關(guān)系中對職能性報告關(guān)系和行政性報告關(guān)系作出了說(shuō)明。
職能性報告是指:批準內部審計工作章程;批準內部審計風(fēng)險評估和相關(guān)審計計劃;批準接受首席審計執行官對于內部審計活動(dòng)結果或其以為的其他事項的通報,包括與首席審計執行官召開(kāi)的沒(méi)有經(jīng)理層參加的單方會(huì )議;批準任免首席審計執行官的決定;批準首席審計執行官年度薪酬和工資調整;適當詢(xún)問(wèn)治理層和首席審計執行官,確定是否存在影響內部審計活動(dòng)范圍和預算的限制。
行政性報告是指:內部審計機構的預算制定與治理;內部審計機構的人力資源治理,包括職員評價(jià)和薪酬;企業(yè)內部溝通和信息交流;企業(yè)組織內部政策和程序的治理。
按照國際內部審計準則實(shí)務(wù)框架構建的內部審計機構不僅進(jìn)一步提升了審計獨立性,也確保內部審計完成了企業(yè)風(fēng)險控制體系按照COSO框架建設中作為基石這一功能定位。
2、我國內部審計職能演進(jìn)與定位現狀
隨著(zhù)改革開(kāi)放和社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟的逐步發(fā)展,我國的內部審計的功能定位也在悄然轉變。國家審計署2003年在《關(guān)于內部審計工作的規定》第九條中規定,內部審計工作主要為:對本單位及所屬單位的財政收支、財務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)濟活動(dòng)進(jìn)行審計;對本單位及所屬單位預算內、預算外資金的治理和使用情況進(jìn)行審計;對本單位內設機構及所屬單位領(lǐng)導職員的任期經(jīng)濟責任進(jìn)行審計;對本單位及所屬單位固定資產(chǎn)投資項目進(jìn)行審計;對本單位及所屬單位內部控制制度的健全性和有效性以及風(fēng)險治理進(jìn)行評審;對本單位及所屬單位經(jīng)濟治理及效益情況進(jìn)行審計。
為推動(dòng)和指導上市公司建立健全以及有效實(shí)施內部控制制度,2006年7月1日上海證券交易所和深圳證券交易所分別正式發(fā)布了《上市公司內部控制指引》。按照“指引”的要求,董事會(huì )及其全體成員應保證內部控制相關(guān)信息表露內容的真實(shí)、正確、完整。公司董事會(huì )對內控制度的建立健全、有效實(shí)施及其檢查監視負責。而在指引的框架下,內部審計部分成為專(zhuān)門(mén)負責內部控制日常檢查監視工作的專(zhuān)職部分。為了保證內部審計獨立性進(jìn)一步進(jìn)步,指引中還將內部審計的報告機制表述為“該部分可直接向董事會(huì )報告,該部分負責人的任免可由董事會(huì )決定”。由此可以以為,公司的內部審計作為風(fēng)險控制諸要素中的基本組成部分,成為整個(gè)風(fēng)險控制體系中的基石。這種理念上的轉變,開(kāi)啟了我國內部審計與國際內部審計在職能方向的接軌之路,歷史性地賦予了內部審計新的專(zhuān)業(yè)使命,使得我國現代內部審計外延得以進(jìn)一步拓展,對于該職能部分的戰略定位,將推動(dòng)內部審計從事后型專(zhuān)業(yè)檢查向預防性控制專(zhuān)業(yè)方向轉型。
3、我國內部審計機構設置定位現狀所導致的治理瓶頸
第一種是受本單位董事會(huì )或董事會(huì )所設審計委員會(huì )的領(lǐng)導,其工作目標定位比較符合現代企業(yè)治理模式的要求,具有較強的獨立性。第二種是受本單位最高治理者直接領(lǐng)導,其工作對總經(jīng)理負責,具有一定的獨立性。第三種是受本單位總會(huì )計師領(lǐng)導,相對而言處于較低的職能層級,獨立性受到一定的影響。
從上述國際和國內對于內部審計職能定位的比較不丟臉出,我國《上市公司內部控制指引》從公司治理角度推動(dòng)了企業(yè)內部控制的發(fā)展,不僅豐富了內部審計工作的內涵,而且進(jìn)一步拓展了內部審計工作的外延。但與執行國際內部審計準則的北美及西方發(fā)達國家相比,企業(yè)內部審計獨立性建設方面還缺乏制度基礎的保障。國際內部審計協(xié)會(huì )將審計委員會(huì )與內部審計部分的關(guān)系清楚地表述在《國際內部審計專(zhuān)業(yè)實(shí)務(wù)標準》中,對企業(yè)風(fēng)險控制體系的建設和進(jìn)一步完善具有普遍的指導意義。而我國《上市公司內部控制指引》的作用是引導性和建設性的,特別是內部審計關(guān)鍵人物在職責和報告機制的定位模糊,無(wú)法從制度上保障內部審計工作能夠維持從下屬營(yíng)業(yè)風(fēng)險治理層級到高級治理層級再到董事會(huì )審計委員會(huì )的報告機制,從而使監管當局實(shí)施風(fēng)險治理的戰略決策無(wú)法得到實(shí)質(zhì)性的貫徹執行。
二、當前我國公司治理架構中審計委員會(huì )的構成及其現實(shí)作用
為推動(dòng)我國上市公司不斷完善現代企業(yè)制度,改善公司治理,中國證監會(huì )于2002年頒布了《上市公司治理準則》。近年來(lái),我國上市公司根據準則的要求,公司董事會(huì )紛紛設立了審計委員會(huì ),基本形成了將一元結構董事會(huì )下設的審計委員會(huì )與二元治理結構中監事會(huì )相結合的監視模式,從制度上進(jìn)一步豐富和完善了治理層的作用,加強和優(yōu)化了董事會(huì )對企業(yè)的監視和治理。但實(shí)際操縱中,審計委員會(huì )的功能發(fā)揮卻遭遇了瓶頸。
第一,審計委員會(huì )的職責描述線(xiàn)條粗放,監視措施落實(shí)層面定位缺損,導致治理層級對風(fēng)險治理在實(shí)踐中缺乏實(shí)際指導性。 根據《上市公司治理準則》的要求,審計委員會(huì )的主要職責:一是提議聘請或更換外部審計機構;二是監視公司的內部審計制度及實(shí)在施;三是負責內部審計與外部審計之間的溝通;四是審核公司的財務(wù)信息及其表露;五是審查公司的內控制度。
審計委員會(huì )盡大多數是由專(zhuān)家組成的,無(wú)論是在財務(wù)信息的審核把關(guān),還是履行監管職能方面,都具備了良好的專(zhuān)業(yè)水準和道德要求。但從上述要求中不丟臉出,審計委員會(huì )職責定位由于線(xiàn)條過(guò)于粗放,難以保證其職責履行的良好效果。特別是監視措施落實(shí)層面的定位缺損,是直接導致審計委員會(huì )功能發(fā)揮遭遇瓶頸的重要因素。
第二,審計委員會(huì )缺乏內部人嵌進(jìn),業(yè)務(wù)滲透力薄弱,導致其為董事會(huì )實(shí)施控制與監視的服務(wù)功能缺乏傳導機制。審計委員會(huì )主要由董事會(huì )中的獨立董事組成,是由外部人組成的。審計委員會(huì )的專(zhuān)家們固然具備履行監視責任的能力,但缺乏履行責任所需要的時(shí)間,他們只能通過(guò)定期審閱公司財務(wù)報告、召開(kāi)定期會(huì )議和臨時(shí)會(huì )議,聽(tīng)取相關(guān)匯報的方式開(kāi)展工作。在這種機制中,缺乏內部人的植進(jìn),一年中寥寥數次的會(huì )議難以與企業(yè)規模和業(yè)務(wù)復雜程度相匹配,也無(wú)法將審計委員會(huì )的業(yè)務(wù)功能滲透到企業(yè)治理中往,這種傳導機制的薄弱,勢必導致審計委員會(huì )作為公司治理元素之一,為董事會(huì )實(shí)施控制與監視的定位功能大大削弱,甚至流于形式。
三、審計委員會(huì )與內部審計機構的職責重構與關(guān)系重塑
科學(xué)定位審計委員會(huì )和內部審計機構之間的關(guān)系題目,無(wú)論從審計委員會(huì )作為治理元素的戰略要求,還是內部審計向預防型與檢查型相結合的控制專(zhuān)業(yè)轉型的長(cháng)遠目標來(lái)說(shuō),都面臨著(zhù)一種現實(shí)的決策。我國上市公司監視機構間關(guān)系的潛規則:監事會(huì )、審計委員會(huì )、審計部分別對股東大會(huì )、董事會(huì )、經(jīng)理層負責,這些監視機構彼此之間不存在垂直關(guān)系。盡管審計委員會(huì )的專(zhuān)家們有履行責任的能力,但履行責任所需要的時(shí)間得不到充分保證。
在同屬于監視機構的審計委員會(huì )與審計部?jì)烧咧g,審計委員會(huì )作為董事會(huì )專(zhuān)業(yè)委員會(huì )的非常設機構的性質(zhì)以及獨立董事出任的做法決定著(zhù)審計委員會(huì )的監視具有較高的戰略性和相對較低的業(yè)務(wù)滲透。而內部審計通過(guò)應用系統的、規范的方法對內部控制進(jìn)行日常的監視、檢查和評價(jià),可以有效實(shí)施風(fēng)險控制,促進(jìn)資源的有效配置,其工作職能和目標能夠滿(mǎn)足和彌補審計委員會(huì )的要求,假如將審計委員會(huì )和內部審計進(jìn)行無(wú)縫對接,將大大進(jìn)步審計委員會(huì )作為董事會(huì )中必要元素的治理效果,保障審計委員會(huì )實(shí)施風(fēng)險控制的功能性傳導。
戰略性與業(yè)務(wù)滲透的對接需要將審計部隸屬于審計委員會(huì ),從而保證內部審計部分最大的獨立性。而現實(shí)操縱中,由于現行制度缺乏實(shí)施對接所必備的制度基礎方面的技術(shù)性支持,審計委員會(huì )和審計部分面臨軸心錯位的尷尬局面。因此,要建立審計委員會(huì )和內部審計之間的良性互動(dòng)機制,創(chuàng )新具有中國特色的企業(yè)風(fēng)險控制架構,可以考慮從兩方面著(zhù)手進(jìn)行重構。
首先,將任命企業(yè)內部審計機構負責人納進(jìn)審計委員會(huì )的職責范圍。一方面保障了內部審計工作高度的獨立性,確保審計工作得到足夠的重視;另一方面將從制度上鞏固審計委員會(huì )在完善公司治理中的作用,進(jìn)一步加強治理層對企業(yè)在風(fēng)險控制等領(lǐng)域的業(yè)務(wù)溝通與滲透,為確保審計委員會(huì )切實(shí)有效地履行職責打下堅實(shí)的基礎。
其次,將內部審計部分的負責人作為內部人植進(jìn)審計委員會(huì )中,成為企業(yè)風(fēng)險控制專(zhuān)家組成員之一。一方面可以重新構建具有可操縱性的風(fēng)險控制體系框架,從根本上進(jìn)步審計委員會(huì )與內部審計連接定位的精度,有效保證審計委員會(huì )治理功能的聚集與控制功能傳遞的渠道暢通效果;另一方面有助于重新塑造內部審計職業(yè)形象,進(jìn)一步推進(jìn)內部審計專(zhuān)業(yè)化道路的完善和發(fā)展。
【參考文獻】
[1] 楊有紅、趙佳佳:審計委員會(huì )職責再造與關(guān)系梳理[J].會(huì )計研究,2006(5).
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