審計風(fēng)險的形成機理與防范措施

[摘　要]　審計風(fēng)險對注冊師和會(huì )計師事務(wù)所而言是一個(gè)無(wú)法回避的職業(yè)痛苦。這不僅是注冊會(huì )計師執業(yè)技術(shù)的缺陷，更是利益***下的道德底線(xiàn)的放大。應加強獨立審計準則的制定，進(jìn)步注冊會(huì )計師的專(zhuān)業(yè)能力，加大對違規者的懲戒力度，以有效防范審計風(fēng)險�！　∥覈�注冊會(huì )計師行業(yè)恢復于引進(jìn)外資，于證券市場(chǎng)形成之中，毀譽(yù)于上市公司會(huì )計丑聞頻曝之期。審計風(fēng)險從這一行業(yè)開(kāi)始之期就與之相伴，只是從“老三大案件”到“新三大案件”以及2001年的集中引曝———審計失敗的后果出現后，審計風(fēng)險才被人們關(guān)注。　　一、審計風(fēng)險的含義　　我國獨立審計具體準則第9號《內部控制與審計風(fēng)險》將審計風(fēng)險定義為：“審計風(fēng)險是指會(huì )計報表存在重要錯報或漏報，而注冊會(huì )計師審計后發(fā)表不恰當審計意見(jiàn)的可能性”。審計風(fēng)險可以從兩個(gè)方面闡述：一是只要會(huì )計報表存在重要錯報或漏報，而審計意見(jiàn)不能恰當反映的，就是審計風(fēng)險。它是從結果來(lái)看的，造成這種結果可能是審計職員的技術(shù)水平不夠高，也可能是專(zhuān)業(yè)標準存在。二是由于某種原因，例如被審計單位營(yíng)業(yè)失敗導致無(wú)力償債或倒閉，受損失的一方試圖找到可以彌補其損失的路徑，此時(shí)往往從注冊會(huì )計師或其會(huì )計師事務(wù)所著(zhù)手，注冊會(huì )計師和會(huì )計師事務(wù)所可能會(huì )“惹火上身”。　　二、審計風(fēng)險形成機理　　審計風(fēng)險不僅僅某幾個(gè)注冊會(huì )計師和會(huì )計師事務(wù)所，還可能影響整個(gè)市場(chǎng)會(huì )計信息的失真。在總體上制約市場(chǎng)運行效率和資源的配置效果，同時(shí)會(huì )殃及注冊會(huì )計師行業(yè)生存和健康發(fā)展。而要解決這方面的題目，就必須找出審計風(fēng)險的形成機理�！　。ㄒ唬┆毩�審計準則的滯后性　　獨立審計準則是注冊會(huì )計師從事審計工作應具備的條件及其開(kāi)展審計業(yè)務(wù)應遵循的規范，是衡量審計工作質(zhì)量的標準。假如審計準則這個(gè)標準或標準本身存在缺陷，注冊會(huì )計師根據一把錯誤或有彈性的標準進(jìn)行審計，審計的結果必然是不恰當的�！　∥覈�獨立審計準則的制定起步較晚，其制定工作始于1995年，并于當年發(fā)布了第一批獨立審計準則，1996年開(kāi)始實(shí)施。而我國的注冊會(huì )計師行業(yè)是先于此的，即在一段時(shí)間內，注冊會(huì )計師執行審計業(yè)務(wù)的標準并不完善。另外，從審計準則的起源看，先來(lái)源于審計實(shí)踐，然后上升到、法規才會(huì )對執業(yè)的注冊會(huì )計師和事務(wù)所具有普遍約束力。這勢必會(huì )造成注冊會(huì )計師在審計過(guò)程中碰到的新題目無(wú)法處理，其結果將會(huì )導致審計風(fēng)險的加大。從審計準則的制定看，出臺一個(gè)會(huì )計準則，相應的審計準則很快就制定出來(lái)，并且鑒戒國際審計準則的地方比較多，這是無(wú)可厚非的，但是從我國的現狀看，就有些和現實(shí)不相符了。注冊會(huì )計師審計科目的，實(shí)務(wù)部分是從交易循環(huán)的角度論述的，但是審計實(shí)務(wù)中多數注冊會(huì )計師和會(huì )計師事務(wù)所是按會(huì )計要素審計的�！　。ǘ�）注冊會(huì )計師的技術(shù)缺陷　　1. 我國注冊會(huì )計師行業(yè)的“門(mén)檻”較低，大專(zhuān)以上學(xué)歷只要參加指定的注冊會(huì )計師的五門(mén)考試，通過(guò)者就可以取得注冊會(huì )計師的全課合格證書(shū)，并在事務(wù)所實(shí)習兩年就可以申請執業(yè)注冊會(huì )計師。參加考試職員的學(xué)歷較低，必然會(huì )影響將來(lái)在執業(yè)過(guò)程當中的執業(yè)判定能力。同時(shí)，五門(mén)考試相對比較單薄�！　�2. 注冊會(huì )計師的后續薄弱。后續教育包括注冊會(huì )計師所在的會(huì )計師事務(wù)所對其的后續培養，以及注冊會(huì )計師行業(yè)對注冊會(huì )計師的后續教育。注冊會(huì )計師所面臨的被審計單位情況是千差萬(wàn)別的，尤其是我國加進(jìn)WTO后，新情況、新題目不斷出現，新的會(huì )計準則和審計準則，新的法律、法規不斷出現，很顯然不就很難適應審計工作；此外注冊會(huì )計師是在不斷成長(cháng)的，在不同的職業(yè)生涯階段，所需要的能力也是不同的，而這些都來(lái)源于后續教育的培訓和實(shí)踐。但是從我國注冊會(huì )計師的后續教育實(shí)踐看，往往流于形式。對于事務(wù)所而言，由于注冊會(huì )計師從業(yè)職員的活動(dòng)性比較強，在培訓本錢(qián)尚未收回之時(shí)，從業(yè)的注冊會(huì )計師要么轉行，要么不轉進(jìn)其他會(huì )計師事務(wù)所。因此，會(huì )計師事務(wù)所從本錢(qián)和收益對比的角度看，沒(méi)有進(jìn)行后續教育的動(dòng)機，必然引發(fā)短期行為。為了應付中國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )的硬性規定，有的事務(wù)所出現找人代替上課的事情，更談不上根據自身的情況以及注冊會(huì )計師的職業(yè)生涯設計從業(yè)職員的后續培訓之事�！　。ㄈ�）注冊師的道德底線(xiàn)放大　　注冊會(huì )計師在從業(yè)過(guò)程中，對其行為的選擇或趨向，是在平衡***和約束之后做出的�；蛘哒f(shuō)在平穩審計風(fēng)險轉化為審計失敗的可能性，以及審計失敗的危害之后做出的。***的形成是風(fēng)險利益作為一種外部刺激使人們萌發(fā)某種動(dòng)機，進(jìn)而做出某種風(fēng)險選擇并導致風(fēng)險行為。***程度的大小取決于風(fēng)險利益和風(fēng)險代價(jià)及其組合方式�！　�***因素包括：審計風(fēng)險事件帶來(lái)的潛伏機會(huì )或贏(yíng)利機會(huì )；審計風(fēng)險本錢(qián)小于審計風(fēng)險利益的機會(huì )與大��；審計風(fēng)險被發(fā)現和識別的難度與程度；審計風(fēng)險事件激發(fā)決策者的潛能、創(chuàng )造力和成功欲看的強度。因此，風(fēng)險***程度的大小，不僅取決于風(fēng)險利益一個(gè)因素，而是上述四因素的復合作用�！　�審計風(fēng)險約束是指當人們受到審計風(fēng)險事件可能的損失或某種危險信號剌激后所做出的回避或抵抗損失和危險的選擇及采取的回避行為。審計風(fēng)險因素所產(chǎn)生的威懾、抑制和阻礙作用就是風(fēng)險的約束效力。它取決于致險因素出現的概率、損害能力、審計風(fēng)險本錢(qián)投進(jìn)與變動(dòng)情況及人們對審計風(fēng)險的熟悉等�！　∽�冊會(huì )計師在平衡審計風(fēng)險的***和約束過(guò)程中，當風(fēng)險***力大于約束力時(shí)，會(huì )促使其做出風(fēng)險選擇，開(kāi)始冒險行為；相反，則會(huì )趨于守舊狀態(tài)。假如兩種作用力相等，會(huì )處于猶豫未定、無(wú)所適從的狀態(tài)，需要有新的動(dòng)力或力才會(huì )做出選擇�！　∽�冊會(huì )計師制度在我國恢復與重建僅有二十多年的，加之資本市場(chǎng)的不健全，、法規的不完善，執法不嚴，導致了法律風(fēng)險水平較低，審計的法律環(huán)境相當寬松。在20世紀80年代，由于缺乏相關(guān)的法規約束，有人稱(chēng)之為“注冊會(huì )計師的世外桃源”。迄今為止，我國會(huì )計報表審計業(yè)務(wù)還沒(méi)有一個(gè)完全由審計主體承擔的民事賠償責任。在這種審計法律環(huán)境下，潛伏審計風(fēng)險轉化為現實(shí)審計風(fēng)險的能力將會(huì )大大降低，注冊會(huì )計師往往“偷工減料”。即使被發(fā)現、被起訴，處罰也主要是以行政處罰為主，民事賠償的種種限制使賠償的概率非常低，賠償金額則少之又少，基本上起不到對注冊會(huì )計師和事務(wù)所的阻嚇作用。相反，在“劣幣驅逐良幣”的市場(chǎng)環(huán)境下，追求高質(zhì)量的注冊會(huì )計師和會(huì )計師事務(wù)所就會(huì )失往市場(chǎng)份額，甚至導致事務(wù)所關(guān)門(mén)�？上攵�知，注冊會(huì )計師和事務(wù)所作出的平衡只能是積極的作假了，在執行審計業(yè)務(wù)過(guò)程中，放大了道德風(fēng)險的底線(xiàn)。從老三大件到新三大件上市公司的舞弊案可見(jiàn)一斑。　　三、防范審計風(fēng)險的措施　�。ㄒ唬┘訌姫毩�審計準則的制定　　審計準則制定的滯后性會(huì )隨著(zhù)業(yè)務(wù)的復雜性而凸現出來(lái)，從根本上解決是不可能的。但是可以減少兩者之間的時(shí)間差，減少審計準則對具體審計業(yè)務(wù)的影響程度。首先，在制定會(huì )計準則的同時(shí)，推出相應的審計準則指導意見(jiàn)，并根據審計實(shí)際的反饋，及時(shí)制定審計準則約束審計職員的行為。其次，在注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )與注冊會(huì )計師之間建立一個(gè)暢通的渠道，注冊會(huì )計師可以將實(shí)際工作中碰到的，迅速的傳遞到中國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )，并由協(xié)會(huì )組織專(zhuān)家進(jìn)行處理（處理意見(jiàn)及時(shí)公布，以使其他注冊會(huì )計師得以鑒戒）�！　。ǘ�）進(jìn)步注冊會(huì )計師的專(zhuān)業(yè)能力　　進(jìn)步注冊會(huì )計師的“門(mén)檻”，把優(yōu)秀職員吸引到注冊會(huì )計師行業(yè)中來(lái)。加大中國注冊會(huì )計師對后續準則的貫徹和監視的力度。搞好會(huì )計師事務(wù)所的內部建設，加強公司治理，從根本上進(jìn)步事務(wù)所培訓的積極性，激發(fā)培訓的動(dòng)機�！　。ㄈ�）加大懲戒力度　　在完善法律、法規的同時(shí)，強化注冊會(huì )計師的民事賠償責任，淡化行政責任，有限度地引進(jìn)刑事措施。民事賠償責任不僅給“違規”的注冊會(huì )計師明確了經(jīng)濟上的賠償責任，而且通過(guò)其賠償受害人的損失可以有效地迫使“違規”者退出非法所得，還可以鼓勵廣大受害者依法請求賠償，積極地同“違規”行為作斗爭，既能使蒙受損失的投資者得到補償，又能使“違規”注冊會(huì )計師形成經(jīng)濟壓力，從而抑制其“違規”的沖動(dòng)。

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