淺析新會(huì )計準則實(shí)施對企業(yè)利潤的影響

淺析新會(huì )計準則實(shí)施對企業(yè)利潤的影響

【摘要】2006 年2 月15 日, 財政部正式發(fā)布了一整套新的企業(yè)會(huì )計準則體系, 并要求上市公司2007 年1 月1 日起執行。新企業(yè)會(huì )計準則進(jìn)行了歷史性變革, 對企業(yè)利潤產(chǎn)生了極大影響: 一方面, 降低了企業(yè)利潤操縱空間; 另一方面, 也使企業(yè)可能采取新的操縱手段調整企業(yè)會(huì )計利潤。本文對此進(jìn)行了探討, 旨在提高會(huì )計信息的質(zhì)量和透明度, 規范企業(yè)會(huì )計行為。

【關(guān)鍵詞】新會(huì )計準則 上市公司 利潤影響

一、新會(huì )計準則的應用

新會(huì )計準則在充分考慮中國經(jīng)濟環(huán)境和會(huì )計環(huán)境的基礎上修訂了若干業(yè)務(wù)核算準則，其重要內容是：較多地壓縮了會(huì )計估計和會(huì )計政策的選擇項目，限定了企業(yè)利潤調節的空間范圍，規范和控制了企業(yè)對利潤的人為操縱，提高了盈利質(zhì)量。與企業(yè)利潤相關(guān)的會(huì )計準則變革主要體現在以下方面。

1、公允價(jià)值的應用�！镀髽I(yè)會(huì )計準則———基本準則》第四十二條規定，會(huì )計計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價(jià)值五種。其中，公允價(jià)值的應用實(shí)現了我國會(huì )計準則的新突破。由于我國市場(chǎng)經(jīng)濟體制尚未完善，真正意義上的市場(chǎng)公平交易難以實(shí)現，新會(huì )計準則體系對公允價(jià)值的應用還比較慎重，規定公允價(jià)值主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組等方面應用。

2、存貨管理�！镀髽I(yè)會(huì )計準則第1 號———存貨》第十四條規定：“企業(yè)應當采用先進(jìn)先出法、加權平均法或者個(gè)別計價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本�！奔丛诖尕洶l(fā)出的計價(jià)方法中取消了后進(jìn)先出法。

3、投資性房地產(chǎn)的計量�！镀髽I(yè)會(huì )計準則第3 號———投資性房地產(chǎn)》第三章中規定，企業(yè)取得的投資性房地產(chǎn)應當按照取得時(shí)的成本進(jìn)行初始計量，在有確鑿證據表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續、可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續計量。但對已采用公允價(jià)值計量模式的，不得再轉為成本模式計量，且不得對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)，應以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎調整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計入當期損益。

4、資產(chǎn)減值準備計提�！镀髽I(yè)會(huì )計準則第8 號———資產(chǎn)減值》第十七條明確規定“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會(huì )計期內不得轉回�！奔磸�2007 年開(kāi)始，“長(cháng)期投資減值準備”、“固定資產(chǎn)減值準備”、“在建工程減值準備”和“無(wú)形資產(chǎn)減值準備”等，計提后不得在以后的會(huì )計期間內轉回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后再進(jìn)行會(huì )計處理。

5、債務(wù)重組方法�！镀髽I(yè)會(huì )計準則第12 號———債務(wù)重組》中規定，將因債權人讓步而導致的豁免或者少償還的負債確認為債務(wù)人利得，計入當期損益，即計入“營(yíng)業(yè)外收入”，從而改變以往計入“資本公積”的做法。6、合并報表�！镀髽I(yè)會(huì )計準則第33 號———合并財務(wù)報表》第一章第十條規定，母公司應當將其全部子公司納入合并財務(wù)報表的合并范圍。

二、上市公司2007 年中報利潤狀況

新會(huì )計準則對上市公司利潤帶來(lái)多大的影響？上海證券交易所最新一期上證聯(lián)合研究計劃課題報告通過(guò)分析2007 年上市公司中報發(fā)現，債務(wù)重組和公允價(jià)值對上市公司上半年利潤和所有者權益影響最大，ST 公司普遍采用債務(wù)重組作為改善當期業(yè)績(jì)的手段。

報告顯示，2007 年中報中有115 家公司取得了債務(wù)重組收益，平均增加當期利潤135 萬(wàn)元，平均占這些公司當期稅前利潤的23.9% ，其中ST 公司43 家；有66 家公司債務(wù)重組收益在50萬(wàn)元以上，其中ST 公司33 家。債務(wù)重組收益前20 大公司中ST 公司占14 家，而債務(wù)重組收益過(guò)億元的三家公司均是ST公司，這表明ST 公司普遍采用債務(wù)重組作為改善當期業(yè)績(jì)的手段。

2007 年中報的一個(gè)顯著(zhù)特征是投資收益占稅前利潤的比例相當高。在新會(huì )計準則下，上市公司的投資收益主要有三個(gè)來(lái)源：長(cháng)期股權投資、金融資產(chǎn)投資及其他。報告認為，2007 年上市公司實(shí)現的巨額投資收益主要是由金融行業(yè)創(chuàng )造的。按照新會(huì )計準則，上市公司利潤表中設置公允價(jià)值變動(dòng)損益科目，以綜合反映交易性金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等公允價(jià)值變動(dòng)對上市公司當期損益的影響。公允價(jià)值變動(dòng)損益主要來(lái)自股票、基金、債券等金融資產(chǎn)，2007 年上半年平均為上市公司帶來(lái)近3000 萬(wàn)元巨額利潤，平均占上市公司稅前利潤的59.44% 。而具有公允價(jià)值凈收益的上市公司則平均得到5600 萬(wàn)元利潤，平均占稅前利潤的79.78% 。相對于債務(wù)重組，新會(huì )計準則關(guān)于公允價(jià)值的計量方法影響更大，其中金融行業(yè)因公允價(jià)值的引入而受益最大。

三、新會(huì )計準則對企業(yè)利潤的影響

1、遏制了利潤操縱行為。新會(huì )計準則的實(shí)施主要是為了規范企業(yè)會(huì )計確認、計量和報告行為，維持會(huì )計工作秩序，提高會(huì )計信息質(zhì)量，滿(mǎn)足投資者、債權人、政府等利益相關(guān)者對會(huì )計信息的需求，維護社會(huì )公眾利益，因此在一定程度上遏制了企業(yè)利潤操縱行為。

（1）資產(chǎn)減值準備計提方面。運用資產(chǎn)減值準備的計提和沖回操縱企業(yè)利潤，是我國一些企業(yè)經(jīng)常使用的手段。在贏(yíng)利較大的年度，企業(yè)為了隱瞞利潤，就大幅度地計提資產(chǎn)減值準備，增加當年費用，減少當年利潤；在贏(yíng)利較少的年度，企業(yè)為虛增利潤，又將原已計提的資產(chǎn)減值準備沖回，以減少當年費用，增加當年利潤。新資產(chǎn)減值準則在規定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認便不得在以后會(huì )計期間轉回，企業(yè)無(wú)法再利用資產(chǎn)減值準備的計提和沖回手段進(jìn)行利潤操縱。

（2）存貨發(fā)出計價(jià)方法方面。當存貨價(jià)格處于持續上漲時(shí)期，企業(yè)若要減少當期利潤，則采用“后進(jìn)先出法”，用材料的高價(jià)格計量發(fā)出存貨的成本，即使當期的成本費用上升；企業(yè)若要增加當期利潤，則采用“先進(jìn)先出法”，用材料的低價(jià)格來(lái)計量發(fā)出存貨的成本，即使當期的成本費用下降。當存貨價(jià)格處于持續下降時(shí)期，企業(yè)同樣可以通過(guò)選擇“先進(jìn)先出法”和“后進(jìn)先出法”調節當期成本費用和利潤水平。在新存貨準則規定不可采用“后進(jìn)先出法”后，企業(yè)不能再使用變更存貨發(fā)出計量的方法來(lái)調節當期的成本費用和利潤水平，使企業(yè)當期發(fā)出存貨的成本反映的都是實(shí)際歷史成本，無(wú)法再進(jìn)行人為調節。

（3）擴大合并報表范圍方面。新合并財務(wù)報表準則規定，凡是母公司所能控制的子公司都要納入合并報表范圍，而不以股權比例作為衡量標準。這一變革遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，使一些企業(yè)不能再利用分離若干子公司、縮小持股比例、將經(jīng)營(yíng)狀況不良的業(yè)務(wù)從合并范圍中剔除的方法粉飾企業(yè)集團整體業(yè)績(jì)。

2、擴大了利潤操縱空間。

（1）新存貨準則取消了“后進(jìn)先出法”，這將對生產(chǎn)周期較長(cháng)、發(fā)出存貨一直采用“后進(jìn)先出法”計價(jià)的企業(yè)利潤產(chǎn)生較大影響。生產(chǎn)周期較長(cháng)的企業(yè)由于存貨較多、存貨周轉率較低，如果不采用“后進(jìn)先出法”而改用其他計價(jià)方法對發(fā)出存貨進(jìn)行計價(jià)，其毛利率和利潤將在短期內出現不正常的波動(dòng)。

（2）雖然新準則規定計提的資產(chǎn)減值準備不得再沖回，但一些利用計提資產(chǎn)減值準備進(jìn)行大幅度利潤調節的企業(yè)可能在2006 年將減值準備沖回，否則新準則實(shí)施后這些隱藏的利潤將無(wú)法得到體現。這些企業(yè)若在新會(huì )計準則實(shí)施前沖回該部分減值準備，企業(yè)利潤將大受影響。

（3）合并報表基本理論由側重母公司理論轉為側重實(shí)體理論，使合并報表范圍的確定更關(guān)注實(shí)質(zhì)性控制，使母公司可以在不考慮股權比例的基礎上將子公司納入合并范圍。因此，所有者權益為負數的子公司，只要是持續經(jīng)營(yíng)的就應納入合并范圍，使得母公司必須承擔所有者權益為負數的子公司的債務(wù)，并會(huì )使一些隱藏的或有債務(wù)顯現，這將對企業(yè)集團合并報表利潤產(chǎn)生較大影響。

（4）一直以來(lái)，我國企業(yè)擁有的房地產(chǎn)都被計入固定資產(chǎn)，以歷史成本計價(jià)，房地產(chǎn)的升值與否并未在報表中得到體現。由于近幾年房地產(chǎn)升值的速度較快，一旦企業(yè)將計量模式由歷史成本改為公允價(jià)值，早期購入的投資性房產(chǎn)必將大大提高其凈資產(chǎn)和當期凈利潤；由于不再計提折舊，企業(yè)利潤也會(huì )相應提高。

【參考文獻】

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