會(huì )計誠信危機的理論分析與對策探討

[摘　要]　誠信是會(huì )計的一項基本準則�，F代契約下的委托人缺失及產(chǎn)權不明引發(fā)的責任是會(huì )計誠信缺失的內在機理。尋找新的委托人來(lái)加強委托方對會(huì )計行為的作用，削弱代理人對會(huì )計行為的不正當，開(kāi)展會(huì )計誠信的道德、，改善誠信環(huán)境，從而恢復會(huì )計誠信危機�！　∽詮奈覈�建立證券市場(chǎng)以來(lái)，會(huì )計進(jìn)入了個(gè)人投資者的視野，受到證券市場(chǎng)投資者的重視。但在我國證券市場(chǎng)運營(yíng)的過(guò)程中，會(huì )計丑聞不斷，使一些投資者對會(huì )計信息的真實(shí)性失去了信心。而美國“安然”事件的發(fā)生，使投資者不得不面對比較成熟的市場(chǎng)，也無(wú)法避免虛假會(huì )計信息，由此人們對會(huì )計誠信產(chǎn)生了質(zhì)疑。對會(huì )計誠信問(wèn)題加以，尋求培育會(huì )計誠信的有效途徑，便成為我國面臨的緊迫課題。　　一、會(huì )計誠信缺失的原因　　1 現代契約理論下的委托人缺失　　會(huì )計誠信原則產(chǎn)生于委托代理關(guān)系較為確定的。當委托方現實(shí)地存在并對會(huì )計產(chǎn)生足夠影響時(shí)，會(huì )計誠信原則的體現就不會(huì )出現問(wèn)題。畢竟，當有確定委托人的時(shí)候，總會(huì )有一股持之以恒的力量來(lái)督促會(huì )計誠信原則。人類(lèi)一旦進(jìn)入了只有代理人而沒(méi)有委托人的契約關(guān)系時(shí)代，原有的會(huì )計誠信機制遇到挑戰。高度自由流動(dòng)的委托方則會(huì )非常冷漠地對待會(huì )計誠信原則的履行狀況，有時(shí)甚至希望會(huì )計喪失誠信原則，從而搏取個(gè)人利益，道理很簡(jiǎn)單，委托方確定不變，他們必然關(guān)心會(huì )計的誠信，因為這事關(guān)他們的明天；委托方高度自由流動(dòng)，他只關(guān)心今天自己的利益，因為明天他可能不再是委托方了，顯然會(huì )計作弊往往是有利于今天的委托方。然而，現代企業(yè)的一個(gè)核心觀(guān)點(diǎn)是，企業(yè)是一系列契約（合同）的組合，是個(gè)人之間自由交易產(chǎn)權的一種方式（科斯，1937）。各要素的所有者采用不同形式參與到企業(yè)這個(gè)契約聯(lián)合體，從中得到經(jīng)濟的和非經(jīng)濟的利益，并按契約規定的義務(wù)為企業(yè)貢獻資源。這種現代契約理論中的契約關(guān)系，促使企業(yè)的所有者和經(jīng)營(yíng)者分離，委托人變得遠離企業(yè)或者根本找不到確定的真正代表，因而被稱(chēng)為沒(méi)有委托人的契約關(guān)系（I.R.Macheil，美國法學(xué)家）。在這樣的關(guān)系下，會(huì )計誠信就開(kāi)始失去了動(dòng)力和壓力，會(huì )計造假行為愈演愈烈。并且沒(méi)有委托人已成為現今市場(chǎng)經(jīng)濟體制下一種較為普遍的現實(shí)，會(huì )計誠信原則的缺失就成為一種必然�！　�2 委托代理關(guān)系產(chǎn)生的“囚徒困境”　　伴隨著(zhù)所有權與經(jīng)營(yíng)權分離的是所有者和經(jīng)營(yíng)者之間利益上的矛盾與沖突：經(jīng)營(yíng)者往往以其自身的效用最大化而非所有者集體利益的最大化為目標。這一沖突被詹森和麥克林稱(chēng)為“代理問(wèn)題”。委托—代理關(guān)系是在現代企業(yè)契約關(guān)系的基礎上產(chǎn)生的，效用最大化要求企業(yè)對契約中不完備的地方作出妥善處理，使得擁有控制權的人同時(shí)承擔企業(yè)風(fēng)險，其最理想的狀態(tài)便是企業(yè)家與資本家合二為一。但是魚(yú)和熊掌不可兼得，于是出現了股份制公司的代理關(guān)系鏈。這一代理關(guān)系鏈可以概括為：股東———股東會(huì )、監事會(huì )和董事會(huì )———企業(yè)經(jīng)理———企業(yè)內部員工。從中不難發(fā)現，會(huì )計作為一個(gè)獨立的第三方加入到了委托代理關(guān)系之中，他的職責是站在第三方的立場(chǎng)，提供真實(shí)、可靠、相關(guān)的會(huì )計信息。會(huì )計在代理關(guān)系中是首先受托于企業(yè)經(jīng)理的，其切身利益也受控于管理當局。企業(yè)管理當局作為授權者，會(huì )直接影響會(huì )計的行為選擇。但會(huì )計承擔對外傳遞真實(shí)財務(wù)信息的義務(wù)，其提供的經(jīng)營(yíng)信息會(huì )直接影響到企業(yè)利益相關(guān)者的經(jīng)濟利益。即會(huì )計需要同時(shí)對內部的企業(yè)經(jīng)理和外部的企業(yè)利益相關(guān)者負責。由此導致會(huì )計陷入了一個(gè)在博弈論中被稱(chēng)作“囚徒困境”的兩難境地�！　�3 產(chǎn)權不明引發(fā)的責任問(wèn)題　　誠信本質(zhì)上是一種產(chǎn)權關(guān)系。新制度經(jīng)濟學(xué)賦予產(chǎn)權全新的內涵，即產(chǎn)權是人們使用資源的一組權力。一些關(guān)于產(chǎn)權界定的共同點(diǎn)都是把產(chǎn)權視為人們對物的使用所引起的相互關(guān)系，強調產(chǎn)權是行為性權力，或者說(shuō)是一個(gè)“權力束”，都把某一物品所附著(zhù)的權力數量及其強度視為該物品經(jīng)濟價(jià)值大小的決定性因素�？梢�(jiàn)新制度經(jīng)濟學(xué)意義上的產(chǎn)權不僅包括法律意義上的權利，而且還包括構成人們行為約束的各種規范�！　�會(huì )計誠信也歸屬于產(chǎn)權范疇。會(huì )計信息是對產(chǎn)權主體經(jīng)濟活動(dòng)的反映方式，其本身具有使用價(jià)值和價(jià)值，即會(huì )計活動(dòng)的成果或產(chǎn)品具有商品屬性。會(huì )計信息的商品化意味著(zhù)會(huì )計信息也是具有“稀缺性”的經(jīng)濟資源。然而，我國現行的企業(yè)制度改革，始終未能徹底解決企業(yè)產(chǎn)權不清的問(wèn)題。企業(yè)對經(jīng)營(yíng)管理的財產(chǎn)沒(méi)有足夠的處分權，在經(jīng)濟活動(dòng)中就必然缺乏承擔責任的能力。于是，制度制定者、監管者和社會(huì )公眾間就會(huì )存在消極情緒和機會(huì )主義行為，從而將會(huì )出現制度不健全、監管不力的現象。　　二、恢復會(huì )計誠信的對策　　1 尋找新的委托人，加強委托方對會(huì )計行為的影響力　　在現代股份制公司中，實(shí)際的委托人缺失是個(gè)不爭的事實(shí)，公司權利實(shí)際掌握在作為經(jīng)理的代理人手中，經(jīng)理人對會(huì )計產(chǎn)生的影響超過(guò)股東作為委托人對會(huì )計產(chǎn)生的影響。鑒于這樣一個(gè)對會(huì )計行為產(chǎn)生影響的不均衡外力的存在，企業(yè)必須尋找一個(gè)新的外力對會(huì )計行為施加影響，從而抵消實(shí)際委托方缺失的負面效應。而證券公司正是我們所要尋找的新外力。因為虛假的會(huì )計信息會(huì )嚴重影響證券市場(chǎng)的交易量，從而影響證券公司的收入，其為了維護自身的利益，有監督會(huì )計信息真實(shí)性的必要。所以，筆者認為可以由證券公司出面，專(zhuān)門(mén)成立一個(gè)會(huì )計信息審查機構，由這個(gè)機構對會(huì )計報表進(jìn)行審查和評估，凡不符合要求的公司一律不準上市。一方面，可以通過(guò)保證會(huì )計信息的真實(shí)可信，吸引廣大投資者，從而維護證券公司的利益；另一方面，也彌補了會(huì )計界自我監督的不足�！　�2 加大懲罰力度，削弱代理人對行為的不正當　　代理方同會(huì )計工作者的個(gè)人利益趨同，造成會(huì )計舞弊現象的發(fā)生。這一因素對會(huì )計行為造成的約束，引起會(huì )計誠信目標的偏離。即使通過(guò)尋找委托方的方式可以抵消外力的作用，但是，采取有效措施削弱代理人舞弊的動(dòng)機，也是十分必要的。這些措施包括：　�。�1）建立經(jīng)營(yíng)者責任追究制。對唆使會(huì )計制假的當事人除讓其受到行政處罰外，還必須讓其承擔民事賠償責任�！　。�2）提升會(huì )計舞弊成本。一方面必須完善及一系列制度，加大對代理人舞弊的懲罰，包括加大賠償責任，并處以一定的刑事懲罰，實(shí)行行業(yè)禁入制度，并將責任落實(shí)到人；另一方面要健全發(fā)現機制，加大舞弊被發(fā)現的概率。因此，通過(guò)加大對代理人行為的處罰，迫使其放棄舞弊的企圖，削弱其對會(huì )計行為的不正當影響，從而使影響會(huì )計的外部力量重新達到均衡�！　�3 開(kāi)展會(huì )計誠信的道德、法律　　會(huì )計誠信的道德、法律教育是根據會(huì )計工作的特點(diǎn)，有目的、有組織　有計劃地對會(huì )計人員施加系統的會(huì )計誠信影響，促使會(huì )計人員形成會(huì )計誠信品質(zhì)、履行會(huì )計誠信義務(wù)的活動(dòng)。會(huì )計誠信道德教育的作用在于：它把在社會(huì )意識中得到反映和論證的會(huì )計誠信原則灌輸到會(huì )計人員的意識之中，引導會(huì )計人員實(shí)行自我監督，調整自身行為。而法律教育的作用在于：使會(huì )計人員明確法律及其它社會(huì )制度對其懲罰的性質(zhì)和程度，如經(jīng)濟賠償制度，刑事懲罰制度，道德和名譽(yù)制度。由此可見(jiàn)，開(kāi)展會(huì )計誠信教育，有利于提高會(huì )計人員的公信力水平，促使其形成誠信品質(zhì)，進(jìn)行誠信實(shí)踐活動(dòng)�！　�4 會(huì )計誠信環(huán)境的改善　　既然市場(chǎng)制度本身滋生了商業(yè)欺詐，就要用非市場(chǎng)手段來(lái)營(yíng)造會(huì )計誠信的新環(huán)境，以新的環(huán)境保障會(huì )計行為的安全性。這就要求加強法制和政府監管，用非市場(chǎng)力量抑制市場(chǎng)本身的弊端。當前，用非市場(chǎng)手段恢復會(huì )計誠信，要多管齊下，綜合治理。為此，必須建立健全公司治理結構：（1）貫徹落實(shí)以《會(huì )計法》為主的財會(huì )法規，加強普法教育，使《會(huì )計法》深入人心。同時(shí)進(jìn)一步完善與會(huì )計相關(guān)的法制、法規，使會(huì )計工作規范化、制度化。（2）建立企業(yè)制度，切實(shí)建立政企分開(kāi)、產(chǎn)權明晰、責權明確、管理的現代企業(yè)制度。加強股東等財務(wù)信息需求者參與監控的動(dòng)機和能力，包括健全董事會(huì )、建立審計委員會(huì )、建立股東對經(jīng)營(yíng)管理者的強力約束、建立董事會(huì )與經(jīng)理層之間基于合約的委托代理關(guān)系等措施；（3）改變激勵措施，防止管理者的短期行為，將經(jīng)營(yíng)管理者的長(cháng)期績(jì)效補償與短期工薪支付分開(kāi)；（4）通過(guò)持股結構的調整，分散大股東的股權，增加股權之間的相互制衡，解決“一股獨大”的；（5）建立健全獨立董事制度，增強董事會(huì )內部制約機制，切實(shí)維護中小股東利益。　　[參　考　文　獻]　　[1]張維迎 博弈論與信息經(jīng)濟學(xué)[M] 上海：上海人民出版社，三聯(lián)書(shū)店，1999-12　　[2]陳志武，岳崢 安然之謎[J] 財經(jīng)，2002，（1）　　[3]張維迎 企業(yè)的企業(yè)家—契約[M] 上海：上海人民出版社，三聯(lián)書(shū)店，1995

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