新會(huì )計準則中資產(chǎn)減值的問(wèn)題及完善

在新會(huì )計準則中，資產(chǎn)減值準備成了理論界備受關(guān)注的焦點(diǎn)。新準則借鑒了有關(guān)國際會(huì )計準則并結合我國資產(chǎn)減值會(huì )計實(shí)際，對各項資產(chǎn)減值的確認、計量和報告進(jìn)行了全面規范，這一變化將對上市公司的業(yè)績(jì)和資產(chǎn)價(jià)值產(chǎn)生重大影響�，F就該準則執行中涉及的問(wèn)題及對策分述如下：　　一、資產(chǎn)減值會(huì )計實(shí)務(wù)中存在的問(wèn)題　�。ㄒ唬├�用資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤操縱　　資產(chǎn)減值會(huì )計一直都是上市公司進(jìn)行盈余管理的重要工具。2001年上市公司全面實(shí)施“八項計提”進(jìn)一步擠掉上市公司資產(chǎn)水分，但在一定程度上也增加了上市公司政策選擇的余地，上市公司不切實(shí)際地計提減值準備，進(jìn)行巨額沖銷(xiāo)和巨額轉回，在會(huì )計年度間隨意調節利潤。虧損的上市公司，更是利用資產(chǎn)減值來(lái)進(jìn)行盈余管理，避免ST和下市。新準則對減值損失的轉回作了新的規定。在確定資產(chǎn)減值損失時(shí)，同我國現行制度和準則仍保持一致，但在轉回問(wèn)題上，準則規定“減值損失一經(jīng)確認，在以后會(huì )計期間不得轉回”。值得注意的是，這里的不得轉回是針對長(cháng)期資產(chǎn)減值而言，流動(dòng)資產(chǎn)如存貨、短期投資、應收款項等的減值問(wèn)題由其他的準則來(lái)規范。新的資產(chǎn)減值準則關(guān)掉了企業(yè)通過(guò)長(cháng)期資產(chǎn)進(jìn)行利潤操縱的大門(mén)，但是企業(yè)仍然有其他的選擇進(jìn)行盈余管理�！　。ǘ�）關(guān)于引入資產(chǎn)組的問(wèn)題　　對于一些以單項資產(chǎn)為基礎計提減值準備在操作上有困難的情況，準則引入了“資產(chǎn)組”的概念。就我國的企業(yè)管理現狀和上市公司的監管機制看，資產(chǎn)組屬于全新概念，引入資產(chǎn)組的概念將面臨一系列困難。其一，資產(chǎn)組概念的運用，需要有與之相適應的現金流量預算管理水平。我國的大部分上市公司沒(méi)有編制長(cháng)期現金流量的慣例，而這恰恰是采用資產(chǎn)組所必不可少的，管理人員和會(huì )計人員對現金流量的測算普遍缺乏經(jīng)驗。其二，資產(chǎn)組的劃分缺乏明確的標準，劃分方法不同，直接影響到資產(chǎn)減值準備應該計提及計提多少等問(wèn)題，容易誘發(fā)盈余管理行為。其三，我國的企業(yè)規模普遍不大，中小企業(yè)居多，在辨認資產(chǎn)組時(shí)仍然會(huì )面臨諸多實(shí)際困難。另外，會(huì )計人員素質(zhì)不高，電算化程度參差不齊，采用資產(chǎn)組將給中小企業(yè)造成沉重的負擔�！　。ㄈ�）可變現凈值、可收回金額計算的復雜性　　存貨可變現凈值、短期投資市價(jià)、長(cháng)期投資可回收金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準備的基礎。其中可變現凈值、可收回金額在一定程度上依賴(lài)于會(huì )計人員的主觀(guān)判斷，存在較大的主觀(guān)性，其結果會(huì )因人而異�？墒栈亟痤~中預計未來(lái)現金流量現值的確定需要預計未來(lái)一定期間現金流入量和貼現率，而貼現率是一個(gè)十分不穩定的因素，導致資產(chǎn)減值準備計提彈性過(guò)大，使計提不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段。同時(shí)使資產(chǎn)減值準備確認缺乏權威性。企業(yè)外部人員對企業(yè)的資產(chǎn)形態(tài)、使用價(jià)值知之甚少。因此，注冊會(huì )計師、證券監管機關(guān)、審計機關(guān)等部門(mén)對企業(yè)確認的減值進(jìn)行再確認缺乏權威性�！　。ㄋ模�減值損失轉回對會(huì )計信息質(zhì)量的影響　　新準則詳細規定了哪些資產(chǎn)減值準備可以轉回、哪些一經(jīng)確認不允許轉回，這不僅與現行的國際會(huì )計準則之間產(chǎn)生了比較大的差異，而且體現了我國在制定準則時(shí)的規則導向性。雖然更為詳細的準則有利于會(huì )計人員執行，但同時(shí)我們也還要考慮如此詳細、具體的準則究竟能否有利于避免會(huì )計人員的利潤操縱還是相反。聯(lián)系“安然事件”的發(fā)生，其原因之一就是美國的會(huì )計準則是以規則導向性為主的。而太過(guò)詳盡的會(huì )計準則非但沒(méi)有遏制住美國上市公司“打擦邊球”的行為，反而使他們充分利用了現有會(huì )計準則的漏洞造成會(huì )計信息的“規則性失真”。另外，在第8號準則中規范的相當一部分非流動(dòng)資產(chǎn)的減值一經(jīng)確認即不允許轉回且不考慮例外情祝，那么即使以后年度這些資產(chǎn)的可收回金額得以恢復且高于賬面價(jià)值，資產(chǎn)負債表上也只能按賬面價(jià)值反映，這樣很可能會(huì )造成一部分資產(chǎn)的價(jià)值長(cháng)期被低估。這樣一來(lái)，雖然會(huì )計核算體現了謹慎性原則，但是以犧牲信息相關(guān)性為代價(jià)的。 　　二、完善資產(chǎn)減值會(huì )計問(wèn)題的對策　�。ㄒ唬� 提高會(huì )計人員綜合素質(zhì)　　資產(chǎn)減值會(huì )計的確認和計量對會(huì )計人員的綜合素質(zhì)要求較高，除了應其有扎實(shí)的會(huì )計專(zhuān)業(yè)知識外，還需要有較強的綜合分析判斷能力以及豐富的企業(yè)管理經(jīng)驗。在會(huì )計環(huán)境方面，①是要加快具體會(huì )計準則建設；②是要進(jìn)一步完善資本市場(chǎng)、證券市場(chǎng)等，為資產(chǎn)減值計量屬性的選擇提供可靠的保障；③是要加快會(huì )計人才市場(chǎng)的培育和完善，規范會(huì )計職業(yè)體系，在會(huì )計教育方面為會(huì )計職業(yè)判斷提供良好的外圍環(huán)境�！笆澜缟弦幠Ｗ畲蟮膰�際專(zhuān)業(yè)會(huì )計師組織英國特許公認會(huì )計師公會(huì )”ACCA大中華總監葉慧俐表示中國頒布的新會(huì )計準則，標志著(zhù)與國際慣例趨同的中國會(huì )計準則體系正式建立。在新會(huì )計準則與國際接軌的過(guò)程中，中國將大量需要熟悉國際會(huì )計準則的人才。而根據目前狀況，國際化高端財會(huì )人才將長(cháng)期走俏，但是中國有13.5萬(wàn)名注冊會(huì )計師，ACCA近幾年在中國僅培訓了約2 000名掌握國際財務(wù)報告準則的會(huì )計師，缺口很大，應當加緊培訓會(huì )計師，以適合新準則和我國經(jīng)濟和諧發(fā)展的需要�！　。ǘ�）積極發(fā)展和健全資產(chǎn)交易市場(chǎng)　　資產(chǎn)減值問(wèn)題的核心是資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，但是在現階段，公允價(jià)值的公允性很難保證，這是因為相同的資產(chǎn)，在市場(chǎng)中會(huì )有不同的價(jià)格；合同協(xié)議價(jià)格的公允性很難保證，即使中介機構的公信力較高，由中介機構鑒定會(huì )導致高額的報告成本。因此健全活躍的資產(chǎn)交易市場(chǎng)是確定資產(chǎn)價(jià)位的最重要方面。而目前我國的資產(chǎn)交易市場(chǎng)還不夠完善和透明，從而使資產(chǎn)減值準備的計提缺乏客觀(guān)的資料基礎。因此，必須進(jìn)一步健全和發(fā)展證券市場(chǎng)、期貨市場(chǎng)、生產(chǎn)資料市場(chǎng)、舊貨市場(chǎng)、房地產(chǎn)市場(chǎng)、技術(shù)市場(chǎng)和金融市場(chǎng)等，使資產(chǎn)減值的確認和計量有較為客觀(guān)的依據，同時(shí)也可增強其可操作性和會(huì )計資料的真實(shí)性�！　。ㄈ�）健全公司治理結構，從內部抑制盈余管理　　公司治理結構是指“影響公司管理行為的各方當事人基于和約關(guān)系而形成的一種制度安排，其實(shí)質(zhì)是各方當事人相關(guān)權利、義務(wù)和收益的安排”。但是就目前來(lái)看，上市企業(yè)普遍存在著(zhù)大股東相對集權，中小股東獨立于企業(yè)外部的現象�！豆�司法》規定：各機構之間要起到相互制約的作用，但現時(shí)看來(lái)，并沒(méi)有發(fā)揮作用，董事會(huì )、監事會(huì )形同虛設，內部人控制現象嚴重。經(jīng)理控制著(zhù)會(huì )計政策的選擇和會(huì )計信息的披露。經(jīng)理可以根據自己的需要，操縱財務(wù)報告的編制，提供虛假的會(huì )計信息。因此，要防范利潤操控，就必須進(jìn)一步完善公司治理結構，真正發(fā)揮股東大會(huì )、董事會(huì )、監事會(huì )和經(jīng)理之間的相互制約機制，協(xié)調運轉的作用，從內部著(zhù)手，有效地遏制住盈余管理的發(fā)生�！　。ㄋ模┘訌妼�可轉回資產(chǎn)減值準備的審計監督　　根據新準則的規定，資產(chǎn)減值經(jīng)計提在以后會(huì )計期間不得轉回。但是不得轉回只是針對長(cháng)期資產(chǎn)而言，流動(dòng)資產(chǎn)計提減值準備在以后會(huì )計期間恢復時(shí)可以轉回，所以說(shuō)新的資產(chǎn)減值準則只是在一定程度上在某些途徑關(guān)掉了進(jìn)行利潤操縱的大門(mén)，但是他們仍然可以通過(guò)流動(dòng)資產(chǎn)的減值準備進(jìn)行盈余管理。因此，應該加強對流動(dòng)資產(chǎn)減值準備的審計監督，這種審計監督既包括縱向的，也要注重企業(yè)間橫向的審計監督，特別是同等規模水平的企業(yè)在職業(yè)判斷和估計上的差異比較，分析其合理性，及時(shí)發(fā)現企業(yè)存在的人為操縱利潤的行為，杜絕企業(yè)利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余管理的現象�！　。ㄎ澹┩晟平�(jīng)營(yíng)者考核和激勵的機制　　上市公司之所以進(jìn)行利潤操縱，這在一定程度上與政府的監管政策有關(guān)，管理者被聘以后往往從短期利益出發(fā)，進(jìn)行不適當的盈余管理。建議把對資產(chǎn)減值會(huì )計的執行情況納入考核體系內，適當降低利潤等指標所占的比例，提高反映社會(huì )責任等指標的比例，抑制目前經(jīng)營(yíng)者急功近利，注重形式而非經(jīng)濟實(shí)質(zhì)的浮躁心理�！　】傊�，隨著(zhù)社會(huì )經(jīng)濟的發(fā)展，計提資產(chǎn)減值準備是十分必要的。各種減值準備的會(huì )計處理方法有理論根據，但實(shí)施中的難度也是不可忽視的。我們應當加強會(huì )計理論的研究，進(jìn)一步提高確認資產(chǎn)減值準備的可操作性，使計提資產(chǎn)減值準備在規范市場(chǎng)行為、提高會(huì )計信息質(zhì)量等方面發(fā)揮更大的作用。

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