資產(chǎn)減值：新準則新特點(diǎn)

　　【摘 要】本文從四個(gè)方面入手，分析了資產(chǎn)減值適用范圍的變化，減值轉回的變化，資產(chǎn)組減值損失及商譽(yù)減值處理的規定，總部資產(chǎn)等概念。
　　【關(guān)鍵詞】資產(chǎn)減值 新舊準則差異
　　
　　“企業(yè)會(huì )計準則第8號——資產(chǎn)減值準則”，專(zhuān)門(mén)用于規范企業(yè)資產(chǎn)減值的相關(guān)事項，與《企業(yè)會(huì )計制度》相比差異較大，學(xué)習該準則時(shí)應從以下幾方面把握。
　　
　　一、一個(gè)較大變動(dòng)：適用范圍的變化
　　
　　從計提減值準備的資產(chǎn)范圍，《企業(yè)會(huì )計制度》列舉了應收款項、存貨、短期投資等八項資產(chǎn)減值，在適用范圍上有所局限。資產(chǎn)減值準則制定后，原來(lái)在投資準則、固定資產(chǎn)準則、無(wú)形資產(chǎn)準則中規定的資產(chǎn)減值將包括在《企業(yè)會(huì )計準則第8號——資產(chǎn)減值》中。新會(huì )計準則規定，可提取減值準備的資產(chǎn)除第8號資產(chǎn)減值中所適用的資產(chǎn)外，相關(guān)準則有特殊規定的，從其規定處理，如存貨、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)等。舊準則偏重于工商企業(yè)，而新準則進(jìn)一步擴展到金融、農業(yè)、房地產(chǎn)等眾多領(lǐng)域，擴大了資產(chǎn)減值的適用范圍。
　　
　　二、一個(gè)不允許：減值確認不得轉回
　　
　　在現行會(huì )計制度中，對于已確認損失的長(cháng)期股權投資的價(jià)值又得以恢復的，應在原已確認的損失數額內轉回，根據我國的實(shí)際運行情況分析，此規定已經(jīng)成為一些企業(yè)操縱損益的主要手段，不利于提高會(huì )計信息質(zhì)量。因此新的資產(chǎn)減值準則第17條明確規定“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會(huì )計期間不得轉回。”新準則做出不允許轉回資產(chǎn)減值損失的規定，減少了會(huì )計人員的職業(yè)判斷，比較符合我國的國情。
　　
　　三、二個(gè)難點(diǎn)：總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組減值損失的處理和商譽(yù)賬面價(jià)值的分攤
　　
　　1.涉及總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組減值損失的處理
　　企業(yè)對某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試，應當先認定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組分別下列情況進(jìn)行處理：（1）相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組的部分，應當將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分攤至該資產(chǎn)組，再據以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額。（2）相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分難以按照合理和一致的基礎分攤至該資產(chǎn)組的，應按下列步驟處理：第一，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額。資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應當確認相應的減值損失，減值損失應當參照上述相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎分攤至資產(chǎn)組的情況處理。第二，認定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分攤其上的部分。第三，比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值和可收回金額。資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應當確認相應的減值損失，減值損失應當參照上述相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎分攤至資產(chǎn)組的情況處理。
　　2.商譽(yù)賬面價(jià)值的分攤
　　企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)減值測試，對于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應當自購買(mǎi)日起按照合理的方法分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組；難以分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組的，應當將其分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組組合。
　　在將商譽(yù)的賬面價(jià)值分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合時(shí)，應當按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分攤。公允價(jià)值難以可靠計量的，按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值總額的比例進(jìn)行分攤。
　　企業(yè)因重組等原因改變了其報告結構，從而影響到已分攤商譽(yù)的一個(gè)或者若干個(gè)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合構成的，應當按照合理的分攤方法，將商譽(yù)重新分攤至受影響的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。
　　
　　四、三個(gè)新概念：資產(chǎn)組、總部資產(chǎn)、資產(chǎn)組組合
　　
　　企業(yè)會(huì )計制度對于非流動(dòng)資產(chǎn)要求在資產(chǎn)的可收回金額小于賬面價(jià)值時(shí)確認減值。由于一部分資產(chǎn)無(wú)公平交易的市場(chǎng)，使得銷(xiāo)售凈價(jià)無(wú)法確定，同時(shí)又沒(méi)有提出資產(chǎn)組、資產(chǎn)組合等概念，估算單項資產(chǎn)的預期現金流量也是非常困難的，這使得資產(chǎn)的可收回金額很難確定，難以判斷某些資產(chǎn)是否發(fā)生減值損失的問(wèn)題。資產(chǎn)減值準則在原有規定的基礎上引入了“資產(chǎn)組”及“總部資產(chǎn)”的概念，使得企業(yè)在進(jìn)行資產(chǎn)減值測試時(shí)，能夠對企業(yè)的全部資產(chǎn)進(jìn)行估算。在估計可收回金額時(shí)，既可以單項資產(chǎn)為基礎，估算其可收回金額，也可以資產(chǎn)組或總部資產(chǎn)為基礎，估算其可收回金額。這樣減值測算方法更加靈活、準確，最終使企業(yè)確定的利潤更加真實(shí)可靠。

　　五、其他注意方面：
　　
　　1.資產(chǎn)減值的認定
　　新會(huì )計準則關(guān)于資產(chǎn)減值的認定，分為兩個(gè)步驟：第一步是判斷資產(chǎn)是否存在減值的跡象；第二步，若存在減值跡象，應當估計可收回金額，即進(jìn)行減值測試。新會(huì )計準則規定，企業(yè)必須在資產(chǎn)負債表日判斷是否有減值的跡象。除此之外，要求在任何有跡象表明資產(chǎn)可能減值的時(shí)刻，都應計量資產(chǎn)的可收回金額。所以，減值測試不一定只有在資產(chǎn)負債表日才做，而是在企業(yè)財年會(huì )計年度的任意時(shí)段都有可能進(jìn)行。若不存在任何減值跡象，則不必進(jìn)行減值測試。對于因為企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，準則規定，無(wú)論是否存在減值跡象，每年都應當進(jìn)行減值測試。
　　2.資產(chǎn)減值的計量更具有操作性
　　在資產(chǎn)減值的計量上，新《資產(chǎn)減值》準則規定：資產(chǎn)存在減值跡象的，應當估計其可收回金額�？墒栈亟痤~應當根據資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來(lái)現金流量的現值兩者之間較高者確定。資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費用后的凈額，應當根據公平交易中銷(xiāo)售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費用的金額確定。新準則在銷(xiāo)售協(xié)議、活躍市場(chǎng)下公允價(jià)值的確定以及不在這樣的條件下依據最佳信息和同行業(yè)或類(lèi)似資產(chǎn)的交易價(jià)或結果作參考。除此之外，新準則對未來(lái)現金流量現值的確定也作了具體的規定，使企業(yè)在操作時(shí)有章可循。
　　3.披露
　　與資產(chǎn)減值有關(guān)的信息，一是資產(chǎn)減值信息，即當期確認的各項資產(chǎn)減值損失金額；計提的各項資產(chǎn)減值準備累計金額；分部報告當期確認的減值損失金額。二是發(fā)生重大資產(chǎn)減值損失的原因和當期確認的重大資產(chǎn)減值損失的金額、可收回金額的確定方法。三是當分攤到某資產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面價(jià)值占商譽(yù)賬面價(jià)值總額的比例重大時(shí)，應當在附注中披露分攤到該資產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面價(jià)值、該資產(chǎn)組可收回金額的確定方法等信息；當商譽(yù)的全部或部分賬面價(jià)值分攤到多個(gè)資產(chǎn)組、且分攤到每個(gè)資產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面價(jià)值占商譽(yù)賬面價(jià)值總額的比例部重大時(shí)，應在附注中說(shuō)明這一情況以及分攤到上述資產(chǎn)組的商譽(yù)合計金額。
　　4.新準則體系資產(chǎn)減值準備類(lèi)科目
　　新準則體系將該科目改變?yōu)?5個(gè)，計提時(shí)，應借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記有關(guān)減值準備類(lèi)科目。資產(chǎn)價(jià)值回升時(shí)，借記有關(guān)減值準備類(lèi)科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。
　　
　　參考文獻：
　　[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會(huì )計準則2006.財政經(jīng)濟出版社，2006.
　　[2]中華人民共和國財政部.企業(yè)會(huì )計準則2001.經(jīng)濟科學(xué)出版社，2001.
　　[3]中華人民共和國財政部.企業(yè)會(huì )計準則——基本準則.財政部令[2006]第33號.

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