上市公司財務(wù)舞弊過(guò)程分析

上市公司財務(wù)舞弊過(guò)程分析 摘 要 通過(guò)對上市公司財務(wù)舞弊的過(guò)程進(jìn)行分析，希望對探尋我國上市公司財務(wù)舞弊的原因能提供有益的參考價(jià)值。
　　 關(guān)鍵詞 財務(wù)舞弊 舞弊過(guò)程 舞弊模型

　　財務(wù)舞弊行為并非一蹴而就，從舞弊的實(shí)施到舞弊結果的形成其實(shí)是經(jīng)歷了一段過(guò)程，認識這段過(guò)程對發(fā)現上市公司財務(wù)舞弊的原因至關(guān)重要。本文擬考察舞弊的實(shí)施到舞弊目標的達成再到舞弊的回報直至下一輪舞弊的發(fā)生，全面反映財務(wù)舞弊的整個(gè)過(guò)程，力圖從中發(fā)現我國上市公司財務(wù)舞弊的原因。
1 舞弊模型的引入
　　上市公司的舞弊過(guò)程與一個(gè)組織的激勵過(guò)程有很大的相似之處。我們可以借用波特·勞勒的激勵模型建立一個(gè)與之相似的舞弊模型，用以解釋我國上市公司財務(wù)舞弊的整個(gè)過(guò)程。波特·勞勒的激勵模型將激勵過(guò)程分為努力、達成績(jì)效、獎勵及滿(mǎn)意四個(gè)階段，認為個(gè)體在權衡獎勵的價(jià)值以及獲得獎勵的概率之后努力才會(huì )發(fā)生；努力是否達成績(jì)效取決于他完成任務(wù)的能力；而達成績(jì)效并不一定獲得相應的獎勵，獲得獎勵的多少取決于組織的獎勵制度；個(gè)體在獲得獎勵之后若認為公平會(huì )感到滿(mǎn)意，滿(mǎn)意之后就會(huì )有下一次努力的發(fā)生。
　　同樣，上市公司財務(wù)舞弊的也可分為四個(gè)階段。首先是舞弊的實(shí)施階段。這一階段起于舞弊的最初發(fā)起止于舞弊報表的編制，行為人是包括會(huì )計人員在內的經(jīng)理人員。其次是舞弊目標的達成階段，即舞弊報表的形成階段。這一階段起于舞弊報表的編制，止于舞弊報表的對外公布。實(shí)施舞弊并不等于舞弊一定能達成，舞弊的報表只有對外公布之后才算舞弊目標的達成。顯然，舞弊的實(shí)施與舞弊報表的最終對外公布并不是一回事。舞弊的報表需經(jīng)內部審計、外部審計以及董事會(huì )的審核之后才能對外公布。舞弊能否得以通過(guò)，最終取決于這些審計的結果。舞弊過(guò)程的第三階段是舞弊的回報，如果舞弊的報表對外公布之后，沒(méi)有獲得相應的回報，舞弊就不會(huì )繼續進(jìn)行，循環(huán)舞弊也就不會(huì )發(fā)生。舞弊報酬的多少取決于股票市場(chǎng)的有關(guān)制度。舞弊過(guò)程的最后階段是舞弊行為人對舞弊的評價(jià)。當行為人認為舞弊值得或者感覺(jué)滿(mǎn)意之后，有利的結果就會(huì )強化這種行為的進(jìn)一步發(fā)生，從而形成一個(gè)舞弊的循環(huán)（見(jiàn)圖1）。
　　正如波特通過(guò)激勵過(guò)程的四個(gè)環(huán)節的分析得出激勵效果的影響因素一樣，我們同樣可以通過(guò)對舞弊過(guò)程各個(gè)環(huán)節的分析，從中發(fā)現我國上市公司財務(wù)舞弊的原因。
2 模型中各環(huán)節的詮釋
2.1 舞弊的實(shí)施
　　筆者將截至2003年初證監會(huì )公布的26起處罰公告進(jìn)行了整理。
　　調查發(fā)現，上市公司財務(wù)舞弊的手段基本上可分為三大類(lèi)型：即不當的會(huì )計處理、虛構利潤（或資產(chǎn)）以及不實(shí)的信息披露。三大手段以第一種最為普遍，其涉及的公司占總違規公司的比例高達45.16%。分析發(fā)現，不當會(huì )計處理的目的主要有兩個(gè)方面，一是為了增加收入，二是為了減少費用，但最終目的還是為了提高利潤。進(jìn)一步分析發(fā)現，為了達到這些目的，舞弊公司采用的具體手段形式多樣，共有八種之多，除了提前確認收入、費用資本化及少計費用等常見(jiàn)手段外，像借款收入化、購買(mǎi)股票收入化以及不同收入間任意轉換等匪夷所思的做法也出現在舞弊手段之列。
　　上市公司財務(wù)舞弊手段的第二種類(lèi)型是虛構利潤（或資產(chǎn)）。這種手段與上述舞弊不同的顯著(zhù)特點(diǎn)就是，它是對事實(shí)并不存在的經(jīng)濟活動(dòng)進(jìn)行捏造，而上述舞弊則是經(jīng)濟活動(dòng)事實(shí)存在，只是會(huì )計處理不當。因此，這類(lèi)舞弊在三類(lèi)舞弊中性質(zhì)最為惡劣，共有5家公司的責任人被追究了刑事責任。調查發(fā)現，上市公司為了虛構資產(chǎn)而實(shí)施了舞弊，但這種類(lèi)型的舞弊更多的則是為虛構利潤，涉及公司有9家之多。
　 上市公司財務(wù)舞弊手段的第三種類(lèi)型是不實(shí)的信息披露。需要說(shuō)明的是，這里的信息披露是狹義的信息披露，是指除三大報表之外出現在董事會(huì )公告或其它公司公告上的信息披露。不實(shí)的信息披露可分為三種形式：一是漏報，主要是瞞報一些對公司不利的信息；二是多報，主要是夸報對公司利好的信息；三是曲報，即稱(chēng)此為彼的信息披露。調查發(fā)現，共有2家公司瞞報了對自己不利的信息，3家公司多報了對公司利好的信息，而另有2家公司則是作了不明目的的歪曲事實(shí)的曲報。
2.2 舞弊目標的達成
　　舞弊的實(shí)施者采取各種舞弊手段達到舞弊目的，其最終形式是以虛假的報表表現出來(lái)的。然而，從舞弊的實(shí)施到舞弊報表的對外公布，上市公司的報表須經(jīng)過(guò)內部審計、外部審計及董事會(huì )審核幾個(gè)環(huán)節。
　　早在1983年，國務(wù)院各部委和國有大中型企業(yè)內便陸續建立了內部審計機構，實(shí)施內部監督。2001年我國相繼出臺的《中華人民共和國內部審計準則》和《中華人民共和國內部審計條例》指出：上市公司應設立獨立的內部審計機構。與此同時(shí)，中國證監會(huì )也在《上市公司章程指引》中要求，上市公司應實(shí)行內部審計制度，并配備專(zhuān)職審計人員對公司財務(wù)收支和經(jīng)濟活動(dòng)進(jìn)行內部審計監督。這表明，內部審計應該為公司的所有者負責，就上市公司而言，內部審計的職責是維護全體股東權益，發(fā)現并制止財務(wù)舞弊的發(fā)生以保護所有投資者的利益。

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