上市公司財務(wù)報表舞弊的識別

摘要:隨著(zhù)我國經(jīng)濟蓬勃發(fā)展，企業(yè)間的競爭也日趨激烈，為了能在激烈的競爭中生存下來(lái)，不少企業(yè)采取財務(wù)報告舞弊行為，蒙蔽廣大投資者，騙取各利益相關(guān)者的信任，對社會(huì )及經(jīng)濟生活造成了很大的危害。因此本文主要針對財務(wù)報表舞弊的常用的手段，提出了一些識別財務(wù)報表舞弊方法。
　　關(guān)鍵詞:上市公司;財務(wù)報表舞弊;手段;識別
　　
　　財務(wù)報表舞弊主要是指公司治理層采用偽造、變造記錄或憑證、侵占資產(chǎn)、隱瞞或刪除交易或事項、記錄虛假的交易或事項、蓄意使用不當的會(huì )計政策等手段操縱利潤，誤導財務(wù)報表使用者對公司業(yè)績(jì)或者盈利能力的判定、獲得非法利益的故意行為，它是現代經(jīng)濟社會(huì )的一個(gè)毒瘤，其發(fā)生比較普遍，對社會(huì )有極大的危害。
　　
　　一、財務(wù)報表舞弊的危害
　　
　　上市公司的會(huì )計造假及報表粉飾等行為所造成的危害是讓人觸目驚心的。早有18世紀南海公司財務(wù)報告舞弊案致使股份公司被禁100年之久，讓英國經(jīng)濟陷進(jìn)停頓；20世紀二、三十年代盛行的公司舞弊財務(wù)報告風(fēng)暴則導致紐約股市崩潰，使整個(gè)世界經(jīng)濟倒退幾十年；1997年?yáng)|南亞金融危機的一個(gè)重要原因與這些國家的會(huì )計透明度和真實(shí)性不高有關(guān)；美國安然公司使得為之辛勤工作幾十年的員工百萬(wàn)元的養老金頃刻之間子虛烏有，投資者估計損失約900億美元，并導致社會(huì )公眾對上市公司、中介機構，甚至整個(gè)資本市場(chǎng)信心的削弱、喪失；世界通訊公司和施樂(lè )公司等著(zhù)名至公司的財務(wù)報告舞弊案，不僅直接損害了投資者的經(jīng)濟利益，導致美國證券市場(chǎng)遭受約5萬(wàn)億美元市值的損失，并使整個(gè)世界資本市場(chǎng)都籠罩在了財務(wù)報告舞弊的濃重陰影之中。
　　我國證券市場(chǎng)的上市公司財務(wù)報告舞弊一直以來(lái)也沒(méi)有中斷過(guò)，如上世紀末的“深圳原野、長(cháng)城機電、海南新華”三大虛假財務(wù)報告案件及瓊民源、紅光實(shí)業(yè)、東方鍋爐等案件；本世紀的鄭百文、黎明股份、猴王股份、銀廣夏、科龍電器、銀河科技、天津磁卡等舞弊事件等，使得廣大中小股東以及投資機構、證券公司等大股東蒙受了巨大的經(jīng)濟損失，嚴重打擊了投資者尤其是中小投資者的信心，使證券市場(chǎng)賴(lài)以生存和發(fā)展的信用基礎和“公然”、“公平”、“公正”的原則也受到挑戰，極大地影響了證券市場(chǎng)對資源的優(yōu)化配置，假如如此持續下往將嚴重阻礙整個(gè)資本市場(chǎng)持續、健康的發(fā)展。
　　所謂君子愛(ài)財，取之有道；小人為財，胡作非為。如何識別、防范這些小人，對保護廣大投資者的利益、重拾投資者對資本市場(chǎng)的信任、保證資本市場(chǎng)的持續健康發(fā)展有極其重要的意義。
　　
　　二、財務(wù)報表舞弊的常用手段
　　
　　1.利用關(guān)聯(lián)交易調節利潤
　　我國的很多上市公司由國有企業(yè)改組而成，在股票發(fā)行額度有限的情況下，上市公司往往通過(guò)對國有企業(yè)局部改組的方式設立。股份制改組后，上市公司與改組前的母公司及母公司控制的其他子公司之間普遍存在著(zhù)錯綜復雜的關(guān)聯(lián)關(guān)系和關(guān)聯(lián)交易。上市公司通過(guò)關(guān)聯(lián)方交易將巨額虧損轉移到不需審計的關(guān)聯(lián)企業(yè)，虧損大戶(hù)可在一夜之間變成盈利大戶(hù)，從而隱瞞其真實(shí)的財務(wù)狀況。
　　利用關(guān)聯(lián)交易調節利潤，其主要方式有虛構經(jīng)濟業(yè)務(wù)，人為抬高上市公司業(yè)務(wù)和效益；采用大大高于或低于市場(chǎng)價(jià)格的方式進(jìn)行購銷(xiāo)活動(dòng)、資產(chǎn)置換和股權置換；以旱澇保收的方式委托經(jīng)營(yíng)或受托經(jīng)營(yíng)，抬高上市公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)；以低息或高息發(fā)生資金往來(lái)，調節財務(wù)用度；以收取或支付治理費或分攤共同用度調節利潤；關(guān)聯(lián)方之間通過(guò)資產(chǎn)托管獲取收益等。
　　2.跨年度調節利潤
　　一些公司為了在年度結束后能給股東一份“滿(mǎn)足”的答卷，體現經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)，或為了完成承包任務(wù)，往往借助時(shí)間差調節利潤。傳統的做法是在12月份結賬時(shí)提前確認收進(jìn)；推遲確認用度；人為地虛列銷(xiāo)售收進(jìn)、掛往來(lái)賬、虛增利潤，待下一年初再用紅字將此筆虛列的往來(lái)賬沖掉。如1997年，張家界公司與當地土地房產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司、深圳市凱萊德實(shí)業(yè)公司、湖南兆華投資公司簽訂了150畝土地轉讓協(xié)議，金額合計4295萬(wàn)元。協(xié)議約定，受讓方需在半年內付清全部?jì)r(jià)款，才能得到土地使用權證。但公司在未開(kāi)具發(fā)票和收到款項，土地使用權也未轉讓的情況下，將以上轉讓金額確定為當年收進(jìn)，使收進(jìn)虛增4295萬(wàn)元。
　　3.改變會(huì )計政策
　　會(huì )計政策是企業(yè)在會(huì )計核算時(shí)所遵循的具體原則，以及企業(yè)所采納的具體會(huì )計核算方法。企業(yè)的會(huì )計政策前后各期必須保持一致。會(huì )計政策變更是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來(lái)采用的會(huì )計政策改用另一種會(huì )計政策的行為。由于會(huì )計準則和會(huì )計制度會(huì )存在缺陷，以及會(huì )計準則和會(huì )計制度的靈活性，對需要粉飾財務(wù)報表的企業(yè)來(lái)說(shuō)，會(huì )計政策的運用無(wú)疑是一種可供運用的方法。企業(yè)可以通過(guò)變更折舊方法和年限、改變存貨計價(jià)方法、運用不當的借款用度核算方法、變更長(cháng)期投資核算方法等。折舊方法的變更是一種常見(jiàn)的政策變更。 　　4.應計賬戶(hù)的舞弊
　　公司利用應收賬款舞弊的方式主要有：虛構貿易信用從而夸大收進(jìn)、虛增經(jīng)營(yíng)成果；利用“應收賬款”科目轉移資金；利用“應收賬款”科目調平賬款；少提或多提壞賬預備，人為調節利潤；利用收款與進(jìn)賬的時(shí)間差，挪作他用等。其他應收款更是被人們稱(chēng)為“聚寶盆”，用其轉進(jìn)長(cháng)期掛帳的應收賬款；計進(jìn)各類(lèi)投資和投資收益，以隱瞞投資和投資收益；用于民間資金無(wú)息借出以謀取私利等。
　　公司利用應付賬款舞弊的方式主要有：將產(chǎn)品銷(xiāo)售收進(jìn)頂抵應付賬款，隱匿銷(xiāo)售收進(jìn)；少計應付賬款，隱瞞負債；虛列應付賬款，調節本錢(qián)用度；應付賬款長(cháng)期掛賬等。素有“垃圾桶”之稱(chēng)的其他應付款也是企業(yè)財務(wù)表舞弊較常用的科目，主要舞弊方式有:隱匿本錢(qián)用度；核算民間借款，掩蓋負債性質(zhì)等。
　　5.利用虛擬資產(chǎn)調節利潤
　　所謂虛擬資產(chǎn)，是指已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的用度或損失，但由于企業(yè)缺乏承受能力而暫時(shí)掛列為待攤用度、遞延資產(chǎn)、待處理活動(dòng)資產(chǎn)損失和待處理固定資產(chǎn)損失等資產(chǎn)科目。虛擬資產(chǎn)掛賬主要是指一些公司對于不再對企業(yè)有利用價(jià)值的項目不予注銷(xiāo)，如已經(jīng)沒(méi)有生產(chǎn)能力的固定資產(chǎn)、三年以上的應收賬款、已經(jīng)超過(guò)受益期限的待攤用度、遞延資產(chǎn)、待處理財產(chǎn)損失等項目，長(cháng)年累月掛賬，利用虛擬資產(chǎn)科目作為“蓄水池”以達到虛增資產(chǎn)的目的。
　　
　　三、財務(wù)報表舞弊的識別方法
　　
　　1.關(guān)聯(lián)交易剔除法
　　關(guān)聯(lián)交易剔除法是指將來(lái)自關(guān)聯(lián)企業(yè)的營(yíng)業(yè)收進(jìn)和利潤總額予以剔除、計算各種分析指標值。通過(guò)這種分析，可以了解某一特定企業(yè)自身獲取利潤能力的強弱，以判定這一企業(yè)的盈利在多大程度上依靠于關(guān)聯(lián)企業(yè)，從而分析其利潤來(lái)源的穩定性、未來(lái)的成長(cháng)性等。假如企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的利潤占利潤總額的比例過(guò)大，則企業(yè)通過(guò)關(guān)聯(lián)交易舞弊的可能性就會(huì )比較大，就需要特別關(guān)注企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易：如關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)政策；分析企業(yè)是否以不等價(jià)交換的方式與關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行財務(wù)報告粉飾；是否以公允價(jià)值進(jìn)行交換等。在實(shí)際工作中，應當根據實(shí)質(zhì)重于形式原則進(jìn)行公道判定是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，分析關(guān)聯(lián)方交易未結算金額分別占關(guān)聯(lián)方交易總額和未結算總金額的比例是否正常，假如母公司合并財務(wù)報告的利潤總額大大低于企業(yè)的利潤總額，就可能意味著(zhù)母公司通過(guò)關(guān)聯(lián)交易，將利潤注進(jìn)上市公司。
　　2.分析各月的利潤比例
　　分析上市公司各月盈利情況時(shí)，要著(zhù)重分析11、12月的利潤占利潤總額的比例，假如11、12月的利潤占利潤總額的比重過(guò)大的話(huà)，企業(yè)通過(guò)關(guān)聯(lián)交易舞弊的可能性就會(huì )比較大，就需要特別關(guān)注企業(yè)11、12月份的業(yè)務(wù)：如關(guān)注11、12月份是否有大額的非經(jīng)常性業(yè)務(wù)、是否有盈利較大的業(yè)務(wù)，假如有我們要特別關(guān)注這些業(yè)務(wù)交易手續、憑證是否齊全，是否是虛假、編造的等。
　　3.分析應計項目占總資產(chǎn)的比例
　　應計項目的會(huì )計處理常帶有一定的隨意性，所以治理者往往通過(guò)這些科目進(jìn)行利潤操縱。假如應計項目占總資產(chǎn)的比例變化較大，公司就有舞弊的嫌疑。如鄭百文1995、1996、1997年三年的會(huì )計報表中的應收賬款大幅增加，企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收進(jìn)也大幅度增長(cháng)，但應收賬款周轉率卻下滑，尤其1997年不正常地大幅度降低，無(wú)疑在一定程度上表明公司靠大量應收賬款撐起的高額利潤有著(zhù)值得懷疑的地方。
　　4.關(guān)注虛擬資產(chǎn)項目
　　上市公司年報中的虛擬資產(chǎn)項目值得密切關(guān)注，若虛擬資產(chǎn)與正常資產(chǎn)相比比例較大，或虛擬資產(chǎn)增長(cháng)速度（或相對變化速度）波動(dòng)較大，則可能存在通過(guò)虛擬資產(chǎn)虛增利潤。我們需要應重點(diǎn)留意會(huì )計報表附注中虛擬資產(chǎn)確認和攤銷(xiāo)的會(huì )計政策，要特別留意本年度增加較大和未予正常攤銷(xiāo)的項目。
　　作為投資者應該把握一些財務(wù)報表的分析技術(shù)以及財務(wù)報表舞弊的識別方法，只有這樣才能進(jìn)行理智投資，避免由于上市公司進(jìn)行財務(wù)報表舞弊而導致的巨大損失。
　　
　　參考文獻：
　　[1]顏永廷:上市公司會(huì )計舞弊手段剖析[J].財會(huì )月刊.2007.3.
　　[2]汪江紅 楊宇凡:淺析財務(wù)報表舞弊手段的識別與對策建議[J].技術(shù)與市場(chǎng)2008.10.
　　[3]陳建軍:財務(wù)報表舞弊對策探討[J].財政監視2009.02.

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