對破產(chǎn)會(huì )計期間的幾點(diǎn)認識論文
一、破產(chǎn)會(huì )計期間的界定
目前，會(huì )計理論界關(guān)于破產(chǎn)會(huì )計期間的界定存在著(zhù)“一段期間論”和“兩段期間論”兩種代表性觀(guān)點(diǎn)�！耙欢纹陂g論”認為：應將破產(chǎn)會(huì )計期間與破產(chǎn)程序的時(shí)間范疇保持一致；“兩段期間論”則認為，破產(chǎn)會(huì )計按兩段劃分會(huì )計期間：一是對破產(chǎn)企業(yè)的會(huì )計處理而言的，自年初起至人民法院宣告企業(yè)破產(chǎn)日止，為第一段會(huì )計期間；二是對清算組的會(huì )計處理而言的，不論清算期間有多長(cháng)或多短，均視為一段會(huì )計期間，是企業(yè)破產(chǎn)會(huì )計的第二段會(huì )計期間。由此可見(jiàn)，兩種觀(guān)點(diǎn)對于破產(chǎn)會(huì )計終點(diǎn)的認識在本質(zhì)上并無(wú)區別，即都以破產(chǎn)程序終結并由清算組向企業(yè)原登記機關(guān)辦理注銷(xiāo)登記日作為終止日。兩者的分歧主要是由于對破產(chǎn)會(huì )計起點(diǎn)的不同認識而致。換句話(huà)說(shuō)，對破產(chǎn)會(huì )計起點(diǎn)的正確界定是對破產(chǎn)會(huì )計期間作出準確界定的關(guān)鍵所在。
筆者認為，兩種觀(guān)點(diǎn)對于破產(chǎn)會(huì )計起點(diǎn)的界定都有失偏頗。在破產(chǎn)會(huì )計與正常經(jīng)營(yíng)會(huì )計之間存在著(zhù)明顯的時(shí)間界定，該時(shí)間界定應為破產(chǎn)會(huì )計的起點(diǎn)。
首先，從理論上講，企業(yè)面臨的現實(shí)狀態(tài)不可能既是持續經(jīng)營(yíng)，又同時(shí)處于清算之中，破產(chǎn)會(huì )計與正常經(jīng)營(yíng)會(huì )計不能在一個(gè)企業(yè)中同時(shí)存在，即兩者之間應該是一種非彼即此的轉承關(guān)系。
其次，從現實(shí)來(lái)看，這一時(shí)間界點(diǎn)必須同時(shí)滿(mǎn)足如下兩個(gè)條件：(1)企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)已經(jīng)停止；(2)企業(yè)必須依法破產(chǎn)。因為企業(yè)事實(shí)上的不能清償債務(wù)只是破產(chǎn)會(huì )計的必要條件，只有人民法院依法宣告企業(yè)破產(chǎn)才是其產(chǎn)生的充分條件。
最后，再從法律根源來(lái)考察，在我國的《企業(yè)破產(chǎn)法》中第24條第一款規定：“人民法院應當自宣告企業(yè)破產(chǎn)之日起十五日內成立清算組，接管破產(chǎn)企業(yè)……”第二款規定：“清算組成員由人民法院從企業(yè)上級主管部門(mén)、財政部門(mén)等有關(guān)部門(mén)和專(zhuān)業(yè)人員中指定�！蓖瑫r(shí)在第三款中規定：“清算組對人民法院負責并報告工作”。上述條款的規定不僅是破產(chǎn)會(huì )計得以建立的法律基礎，同時(shí)也表明了，清算組所進(jìn)行的會(huì )計活動(dòng)是在人民法院宣告企業(yè)破產(chǎn)之后依法進(jìn)行的。所以，破產(chǎn)會(huì )計的起點(diǎn)應為人民法院宣告企業(yè)破產(chǎn)之日。
二、破產(chǎn)會(huì )計期間的再分期
眾所周知，一個(gè)企業(yè)的清算是一項十分復雜的工作，很難在短期內完成。根據破產(chǎn)法規定。債權人的債權申報期限最長(cháng)可達3個(gè)月(自公告發(fā)布之日算起)。盡管債權申報可在較短時(shí)期內申報完畢，但由于債權的認定、資產(chǎn)的評估及變現、清算財產(chǎn)的分配、債務(wù)的清償以及清算時(shí)間的長(cháng)短等因素的綜合影響，使得清算工作需要相當長(cháng)的時(shí)間才能處理完畢。為及時(shí)向債權人會(huì )議、人民法院以及企業(yè)主管部門(mén)報告清算進(jìn)展情況，清算組也應根據需要作進(jìn)一步的分期，以定期編制清算報告。與正常經(jīng)營(yíng)會(huì )計分期相比，破產(chǎn)會(huì )計的再分期存在著(zhù)以下3個(gè)方面的特征。
(1)再分期的隨機性。清算期間對于企業(yè)來(lái)說(shuō)只有一個(gè)，它的起止時(shí)間是人民法院宣告企業(yè)破產(chǎn)之日和破產(chǎn)程序終結并由清算組向企業(yè)原登記機關(guān)辦理注銷(xiāo)登記日，既不存在間隔問(wèn)題，也不需要像正常經(jīng)營(yíng)會(huì )計嚴格遵守年度、季度、月份的起始時(shí)間。由于破產(chǎn)會(huì )計期間本身的不確定性，使得再分期也表現出了較多的隨機性特征。若破產(chǎn)會(huì )計期間長(cháng)，則應在清算的一定階段編制中期破產(chǎn)會(huì )計報告，否則，在破產(chǎn)清算程序結束時(shí)直接公布終期清算結果。
(2)再分期的客觀(guān)性。在正常經(jīng)營(yíng)條件下，會(huì )計分期是人為他把持續不斷的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃分成一個(gè)個(gè)間隔相等、首尾相接的會(huì )計期間，表現出相當的主觀(guān)性，而破產(chǎn)會(huì )計期間的再分期卻不是單純人為的劃定，相反，卻更多的是取決于清算業(yè)務(wù)完成時(shí)間的長(cháng)短。
(3)再分期是明確責任的要求。在正常經(jīng)營(yíng)條件下，會(huì )計分期是為了及時(shí)提供有關(guān)財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的階段性會(huì )計信息，以滿(mǎn)足使用者的需要。而破產(chǎn)會(huì )計期間的再分期首先是為了劃清財務(wù)和管理責任，即將清算期與原來(lái)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期分開(kāi)，以便最后明確兩個(gè)期間不同的責任，同時(shí)，也是為了控制清算時(shí)間，以便減少清算費用，從而提高債權人的受償比例。
當然，需要說(shuō)明的是，對破產(chǎn)會(huì )計期間再分期的認定與收益的確認是無(wú)關(guān)的，這是與正常經(jīng)營(yíng)會(huì )計進(jìn)行分期的根本區別。
三、破產(chǎn)會(huì )計期間的確立對會(huì )計核算的影響
破產(chǎn)會(huì )計期間的確立，影響著(zhù)破產(chǎn)會(huì )計確認。計量和報告活動(dòng)。從而使得破產(chǎn)清算會(huì )計核算呈現出了一系列的特征。
(一)一切收付及核算活動(dòng)必須在破產(chǎn)會(huì )計期間內結束，這是破產(chǎn)會(huì )計確認、計量和報告的客觀(guān)要求，在該會(huì )計期間之外的經(jīng)濟活動(dòng)便不屬于破產(chǎn)會(huì )計的核算范圍。
(二)破產(chǎn)會(huì )計期間的設定，使收付實(shí)現制和重置成本原則有了其賴(lài)于存在的現實(shí)基礎。由于在破產(chǎn)清算期間內必須以現實(shí)的貨幣資產(chǎn)或實(shí)物資產(chǎn)來(lái)償還企業(yè)債務(wù)，因此、權責發(fā)生制和歷史成本原則無(wú)法滿(mǎn)足會(huì )計核算和管理的需要。而收付實(shí)現制和歷史成本原則與破產(chǎn)財產(chǎn)的估價(jià)。變現相適應，從而使得在破產(chǎn)清算階段，收支的確認以實(shí)際收到或支付的現金作為標準，同時(shí)，對破產(chǎn)財產(chǎn)的估價(jià)也以重置價(jià)值為標準來(lái)予以確認。
(三)破產(chǎn)會(huì )計信息的準確性相對提高。在破產(chǎn)清算階段，由于正常經(jīng)營(yíng)會(huì )計中的權責發(fā)生制、歷史成本等原則相應地被破產(chǎn)會(huì )計的收付實(shí)現制和重置成本等原則所替代，從而使得破產(chǎn)會(huì )計核算建立在期內現實(shí)的貨幣收支基礎之上，費用、收益的遞延分攤等業(yè)務(wù)都不復存在，會(huì )計信息中估測的成分大大降低，會(huì )計信息的準確性則相應提高。
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