試論中央與地方稅權的劃分
合理劃分中央與地方的財政關(guān)系一直是我國財政體制改革的一大課題。是財經(jīng)專(zhuān)業(yè)的畢業(yè)生必不可少的論文題目之一，下面小編為大家帶來(lái)了關(guān)于中央與地方稅權的劃分的論文，歡迎大家借鑒！
摘要：稅權是國家權力在稅收領(lǐng)域的體現，包括稅收立法權稅收行政權和稅收司法權三個(gè)方面的內容。稅權具有可以進(jìn)行縱向劃分的性質(zhì)，是中央與地方稅權劃分的必不可少的前提條件。中央與地方稅收立法權劃分的核心，是地方是否擁有地方稅的立法權。憲法和法律的限制司法權和民主制度的制約，可以有效防止地方稅收立法權的濫用。按照不同稅種的歸屬確定稅收行政權的歸屬，是劃分中央與地方稅收行政權應當遵循的基本原則。
關(guān)鍵詞：稅權;分稅制;稅收立法權;稅收行政權;稅收司法權
“在稅法學(xué)中，人們對各種稅收權利的界定已經(jīng)形成了比較定型的模式，每一種權利都由于其主體不同，內容不同，所處領(lǐng)域和階段不同，從而具有不同的特質(zhì)�！币虼�，要準確把握稅權的涵義，必須從稅權的主體內容所處的領(lǐng)域幾個(gè)方面進(jìn)行分析。首先，從稅權所處的領(lǐng)域看，稅權之“稅”，限定其只能屬于稅收方面的權力（利），而不是其他方面的權力（利）。而從稅收過(guò)程看，稅收應當包括征收與繳納兩個(gè)過(guò)程，不應包括稅收的使用或支出，因為稅款繳納入庫后，就轉化為財政收入，對其支出或使用屬于財政支出法規范的內容，就不再屬于稅收過(guò)程了。在稅收征收階段，享有征稅權的主體只能是國家，稅收征收機關(guān)只是代表國家征稅。在稅收繳納階段，其權利主體是納稅人。其次，從稅權的主體來(lái)看，若稅權的主體是國家，則其內容就是征稅權，收入歸屬權是征稅權的當然轉化;若稅權的主體是納稅義務(wù)人，則其權利內容又會(huì )有所不同。再次，從稅權的內容來(lái)看，稅權的主體不同，所處的領(lǐng)域不同，則稅權的內容當然不同。若稅權的主體是國家，那么，它在立法行政和司法領(lǐng)域就分別表現為稅收立法權稅收行政權和稅收司法權三項內容。
本文認為，稅權中的“權”是指國家權力，權力的主體是國家，權力的內容是征稅的權力，權力所處的領(lǐng)域是稅收領(lǐng)域。這樣，稅權的涵義應當是：稅權是國家權力在稅收領(lǐng)域的體現，是國家依法享有的稅收立法權稅收行政權和稅收司法權的總稱(chēng)。
中央與地方稅權的劃分，是財政體制法的重要內容，也是財稅法學(xué)研究的重要課題之一。研究中央與地方稅權的劃分，既有利于對財稅法進(jìn)行深入研究，也有助于從調控權縱向劃分的角度研究調控手段的有效性和調控目標的實(shí)現，在一定程度上也是對經(jīng)濟法的進(jìn)一步研究。
一、中央與地方稅權劃分的前提條件
�。ㄒ唬﹪覍�(shí)行分稅制財政體制
中央與地方劃分稅權，首先是以國家實(shí)行分稅制財政體制為基本條件的。從理論上講，稅收是以國家為主體的分配形式，而國家作為一個(gè)抽象的概念，必然以政府為具體形式體現，因此，稅收在實(shí)際運行中就表現為以政府為主體的分配活動(dòng)。世界上絕大多數國家都將政府劃分為中央和地方兩個(gè)層級，中央政府與地方政府各自具有自己的職權范圍，它們在不同的級次上都可以成為稅收分配的主體，享有稅權。但是，如果國家不實(shí)行分稅制財政體制，稅收不在中央與地方之間進(jìn)行劃分，地方?jīng)]有獨立的稅收，那么，稅權就只能歸屬中央政府，地方政府根本不可能有稅權。在這種情況下，中央與地方劃分稅權就無(wú)從談起。因此，中央與地方劃分稅權，首先以中央與地方實(shí)行分稅為前提條件。只有稅收劃分為中央稅與地方稅之后，才能確定中央稅和地方稅稅權的歸屬問(wèn)題。在一定意義上說(shuō)，分稅制財政體制就是中央與地方依法劃分稅權而確認稅收收入歸屬權的財政體制。
�。ǘ┒悪嗟膬热荼仨毦哂锌梢赃M(jìn)行縱向劃分的性質(zhì)
從法律價(jià)值的取向看，立法權行政權司法權三種權力之間存在明顯的差別。立法權最大的特點(diǎn)是它的民主性。它是代表匯集和反映民意的國家權力，必須以追求民主為根本的價(jià)值取向。行政權本質(zhì)上屬于一種執行權。為了有效地和更好地執行法律，適應千變萬(wàn)化的社會(huì )情況，行政權就要具有快速反應的特性。因此，行政權是以追求效率為主要價(jià)值取向的。司法權的核心是保證司法獨立，司法獨立的目的則是為了實(shí)現司法公正。司法權的制度和程序基本上都是為了實(shí)現公正的價(jià)值取向而設計的。
為了保障各自?xún)r(jià)值目標的實(shí)現，立法權在中央與地方之間進(jìn)行劃分，更有利于實(shí)現立法的民主;行政權由中央和地方分別行使，更有利于提高行政效率;司法權由中央政府統一行使，有利于在全國范圍內實(shí)現司法公正。從一般意義上說(shuō)，立法權和行政權具有可分性，即在中央與地方之間劃分。而對司法權來(lái)說(shuō)，除聯(lián)邦制國家特定的司法制度外，單一制國家一般不進(jìn)行司法權的縱向劃分。同理，稅收立法權稅收行政權在中央與地方之間是可以而且應該進(jìn)行劃分的，而稅收司法權在單一制國家是不可以在中央與地方之間進(jìn)行劃分的。正如有學(xué)者所說(shuō)：“稅收司法權多為中央專(zhuān)屬權，不宜分割劃分，因其具有消極被動(dòng)性質(zhì)（不告不理），且具有全國一致之性質(zhì)，故不存在中央與地方的劃分問(wèn)題�！�
二、中央與地方稅收立法權的劃分
著(zhù)名法學(xué)家凱爾森從法學(xué)的角度區分了集權與分權的概念。他認為，集權法律秩序的概念意味著(zhù)它的所有規范在其延及的全部領(lǐng)土上都是有效力的，即它的所有規范都具有同樣的空間效力范圍。分權的法律秩序是由具有不同空間效力范圍的規范組成的，其中某些規范對全部領(lǐng)土是有效力的——否則這一領(lǐng)土就不是一個(gè)單一秩序的領(lǐng)土;而其他規范只對該領(lǐng)土不同部分才有效力。那些對全部領(lǐng)土有效力的規范稱(chēng)為中央規范，只對該領(lǐng)土的某一部分有效力的規范稱(chēng)為分散的或地方規范。法律秩序的集權和分權可能在數量上有不同的程度。集權或分權的程度取決于那個(gè)秩序的中央和地方規范的數目和重要性的相對比例。由此可以認為，中央與地方實(shí)行分權，地方擁有相應的立法權是一個(gè)必不可少的條件。同理，中央與地方稅權劃分，必須首先進(jìn)行稅收立法權的劃分。
分稅制的直接結果是依法劃分了中央稅與地方稅。中央稅與地方稅的劃分，既是理順中央與地方財政分配關(guān)系的一種有效方式，同時(shí)，又是作為劃分中央稅權與地方稅權的主要依據。依此為據，就是按稅種來(lái)劃分稅收立法權。中央稅由中央立法，這是確定無(wú)疑的，因為沒(méi)有哪個(gè)國家由地方就全國事項進(jìn)行立法;而地方稅則既可以由中央立法，也可以由地方立法，還可以部分由中央立法，部分由地方立法。因此，中央與地方稅收立法權劃分的核心，是地方是否享有地方稅收立法權或者享有多大程度的地方稅收立法權。如果地方對地方稅沒(méi)有立法權，那么，就不存在中央與地方稅收立法權的劃分問(wèn)題，這種方式可以稱(chēng)作集權式的稅收立法權的劃分模式。如果地方對地方稅有完全的立法權，則是一種完全分權模式下的中央與地方稅收立法權的劃分模式。如果地方對地方稅擁有部分立法權，中央也對一些地方稅行使立法權，這種方式可稱(chēng)作是集權與分權相結合的稅收立法權劃分模式。
因為稅收立法權是依法決定稅法的構成要素的權力，因此，中央與地方稅收立法權的劃分也可以按稅法構成要素決定權的劃分而進(jìn)行。中央稅的稅法構成要素決定權力應歸屬中央，而地方稅的稅法構成要素的決定權既可以歸中央，也可以歸地方，還可以部分歸中央，部分歸地方。相應地，稅收立法權劃分模式就表現為集權完全分權集權與分權相結合幾種方式。與按稅種劃分立法權的方式相比，按稅法構成要素來(lái)劃分中央與地方的稅收立法權，常常是一種輔助方式。大多數實(shí)行中央與地方稅收立法權分權的國家，對多數稅種按其屬于中央稅或者地方稅而分別將立法權劃歸中央或地方;對個(gè)別稅種，如果采用集權與分權相結合方式劃分稅收立法權，則必然要按稅法構成要素進(jìn)行，即由中央決定具體稅種稅法構成要素的主要內容，由地方?jīng)Q定其他一些構成要素。如果不按稅法構成要素來(lái)使中央與地方共享某一種稅的稅收立法權，那么，就會(huì )出現中央與地方對同一地方稅分別立法的情況，造成法律沖突。因此，按稅法構成要素劃分稅收立法權，既能保障中央與地方在必要時(shí)共享某些稅收立法權，又能避免法律的沖突。
地方擁有稅收立法權，就擁有開(kāi)征停征免征相應地方稅收的權力，并有權通過(guò)確定稅收規模選擇稅制結構設置具體的稅制要素等手段實(shí)現稅收的職能，而且掌握地方稅收的征收管理權。在一定意義上講，稅收立法權就是征稅權。地方政府擁有稅收立法權，這是地方政府依法獲得穩定財政收入，保障地方政府的相對獨立地位，實(shí)現地方政府職能的一種有效手段。若中央完全掌握稅收立法權，就可以通過(guò)單方面立法改變原有的稅收分配格局。
地方缺乏稅收立法權，在一定程度上會(huì )使地方政府通過(guò)擴大收費或其他手段籌集財政收入，稅收法定原則就起不到約束地方政府收費行為的作用。如在我國目前正處于轉軌時(shí)期的情況下，一些地方政府出于地方利益的考慮，在沒(méi)有稅收立法權的情況下，一方面擅自變更稅法的構成要素，隨意擴大征稅范圍或減免稅，另一方面擴大收費范圍，以費擠稅。這些做法避開(kāi)了稅收法定主義原則的約束。因此，如果地方政府具有稅收立法權，作為財政收入主要來(lái)源的稅收必須通過(guò)稅收立法稅收執法和稅收司法予以實(shí)現，它就必須遵守稅收法定主義原則。雖然地方政府亂收費或不依法征稅不一定是地方政府缺乏稅收立法權所造成的，但如果地方政府擁有一定的稅收立法權，那么，其籌集財政收入的主要做法必然受到稅收法定主義原則的約束，它有助于解決地方政府亂收費和隨意減免稅或征收過(guò)頭稅的問(wèn)題。
地方擁有稅收立法權，使地方政府享有了根本性的稅權，那么，這是否會(huì )造成地方政府濫用其稅收立法權呢？憲政制度的一個(gè)隱含前提條件為：政府是必不可少的惡，因此要用憲政制度對政府施以必要的約束。地方稅收立法權也同樣受到多種因素的制約，因此，法治國家很少出現地方政府濫用稅收立法權的情況。這些限制因素主要有：一是憲法和法律對地方稅收立法權的限制。憲法作為國家的根本大法，具有最高的法律效力。稅收基本法對稅收的基本原則基本事項基本程序都作出規定。憲法和稅收基本法必然要對地方的稅收立法權作出規定，地方稅收立法權的行使不得違背憲法稅收法律的規定。二是司法權對地方稅收立法權的制約。司法權對立法權有限制作用。漢密爾頓早就指出：法院就是行使限制監督立法機關(guān)權力的合適的機關(guān)，對實(shí)施限權憲法尤為重要。稅收立法權是立法權的一項主要內容，司法權對稅收立法權同樣具有限制作用。在美國的憲法發(fā)展史上，發(fā)生過(guò)不少涉及司法權對州稅收立法權的限制的判例。三是民主制度對地方稅收立法權的限制。
自英國的《自由大憲法》確立了“無(wú)代表則無(wú)稅”原則以來(lái)，征稅須經(jīng)由人民代表所組成的代表機關(guān)的同意成為民主制度對征稅權的限制的主要途徑。分稅制與民主制度有著(zhù)特殊的關(guān)系�！胺侄愔婆c民主法制等政治制度的關(guān)系非常密切……分稅制是中央與地方各級國家機構之間通過(guò)法律形式民主分配稅源的制度。民主的基礎在地方，中央與地方分稅的主要矛盾也在地方……沒(méi)有一定的民主與法制制度基礎，不可能建立真正的分稅制�！钡胤搅⒎C關(guān)由地方選民選出的代表組成，這些代表來(lái)自當地，熟悉當地情況，與當地的利益切身相關(guān)，因此，它所制定的地方性法規可以最直接地最充分地體現人民性和民主性，對地方的立法權的正確行使最為有利，當然也能有效地防止稅收立法權的濫用。
稅收立法權確立之后，與之相隨的就是稅收行政權的行使問(wèn)題。地方擁有地方稅收行政權對稅收的地方屬性也是一個(gè)很重要的確認條件。有人提出，判斷一種稅是否屬于地方稅需要回答以下幾個(gè)問(wèn)題：（1）該項稅收收入歸哪一級政府所有;（2）該稅由哪一級政府決定開(kāi)征;（3）稅基由哪一級政府定義;（4）稅率由哪一級政府決定;（5）由哪一級政府進(jìn)行管理。若這五個(gè)問(wèn)題的答案都是“地方政府”，那么，該稅種無(wú)疑是純粹的地方稅。而由中央政府決定開(kāi)征并定義稅基，地方政府擁有該項稅收收入并在法律允許的范圍內自由決定稅率的稅種也符合地方稅的兩個(gè)基本特征，也是地方稅。這種稅既可以?xún)H由地方政府征收，也可由中央和地方分別依各自的稅率共同征收（對地方政府而言，可稱(chēng)為稅基共享式地方稅）。這五個(gè)問(wèn)題，第一個(gè)是稅收收入的歸屬問(wèn)題。第二個(gè)屬于稅收立法權首先要確立的內容，因為稅收與稅法的關(guān)系密不可分，有稅必有稅法，因此，立法機關(guān)在決定開(kāi)征某種稅收后，就要對其進(jìn)行立法，并規定相應的稅法構成要素的具體內容。第三第四個(gè)屬于稅法的兩個(gè)核心構成要素。第五個(gè)屬于稅收行政權�？梢�(jiàn)，稅收行政權與稅收立法權是密切相關(guān)的。
中央與地方稅收行政權的劃分，遵循的基本原則應當是按不同的稅種的歸屬來(lái)確定稅收行政權的歸屬，即中央稅的稅收行政權歸中央政府，由中央稅收征收機關(guān)負責中央稅的征收管理;地方稅的稅收行政權歸地方政府，由地方稅收征收機關(guān)負責地方稅的征收管理。中央稅由地方征收機關(guān)負責征收管理在情理上說(shuō)不通。如果地方稅完全由中央稅收征收機關(guān)負責征收管理，則地方稅的“地方性”特征就很受懷疑。按不同的稅種的歸屬來(lái)確定稅收行政權的歸屬與稅種的歸屬原則和征管效率原則相一致。征管效率原則的前提條件就應該是中央政府與地方政府各征各稅。因此，實(shí)行分稅制的國家，基本上都分別設立中央稅收征收機關(guān)和地方稅收征收機關(guān)，分別行使中央稅和地方稅的稅收行政權。當然，中央與地方按稅種的歸屬劃分稅收行政權，也不排除某些稅種尤其是稅基共享式的稅收由中央委托地方或地方委托中央征收。
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