內部控制審計風(fēng)險的識別與預防對策論文

　　一、相關(guān)概念

　　在社會(huì )商業(yè)化日新月異，企業(yè)資本極度膨脹的今天，"內部控制"似乎成了一個(gè)時(shí)髦詞，越來(lái)越多地出現在公眾的視野.要想解決本文重點(diǎn)...內部控制審計，就必須先將"內部控制"認識清楚.國外方面，在經(jīng)歷了幾個(gè)世紀的發(fā)展后，美國職業(yè)會(huì )計師協(xié)會(huì )中的AICPA（審計程序委員會(huì )）首次對內部控制進(jìn)行了定義：內部控制包括組織設計及在資產(chǎn)保護，檢驗會(huì )計數據真實(shí)可靠等方面采取的一系列措施.但如此定義讓很多的審計人員比較疑惑，甚至到了20世紀末審計人員對于內部控制的認識仍 然比較混 亂.直至美 國COSO分別在1992年和2004年發(fā)布《內部控制...整體框架》和《企業(yè)風(fēng)險管理...整合框架》兩個(gè)框架對內部控制進(jìn)行了詳細界定，它們提出：內部控制是由企業(yè)董事會(huì )、管理層以及其他員工為獲得高效的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、可靠的財務(wù)數據、遵循相關(guān)法規三個(gè)主要目標而實(shí)施的企業(yè)活動(dòng)和保障過(guò)程.隨后，我國財政部聯(lián)合內控委員會(huì )在2008年6月頒布了《企業(yè)內部控制基本規范》，該《規范》全面概括了內部控制的定義，在整合coso委員會(huì )八要素內容的基礎上將其歸納為內部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制措施、信息與溝通以及內部監督五要素的框架.而本文結合高校案例著(zhù)重于對內部控制審計進(jìn)行敘述，所以引用《內部審計實(shí)務(wù)指南第4號...高校內部審計》中內部控制的解釋?zhuān)罕局改纤�稱(chēng)內部控制是指為了實(shí)現教育事業(yè)發(fā)展目標，保證資金、資產(chǎn)、資源安全、完整，并得到合理有效利用；保證會(huì )計信息真實(shí)、準確，保證有關(guān)法律、法規、規章的貫徹實(shí)施而制定與實(shí)施的一系列控制方法、保證措施和業(yè)務(wù)程序.本文中出現的內部控制即可以等同于指南中對高校內部控制的解釋.那么內部控制審計是什么？

　　通俗的講，內部控制審計就是審計人員審查組織內部這五個(gè)要素，對內部控制五要素設計及運行的有效性進(jìn)行審計.其實(shí)，在《內部審計實(shí)務(wù)指南第4號...高校內部審計》中將高校內部控制審計解釋為內部審計機構為了促進(jìn)完善內部控制，保證其有效執行而對本單位內部控制體系的健全性、有效性所進(jìn)行的了解、測試和評價(jià)活動(dòng).此處總結出內部控制審計"頂天"、"立地"兩個(gè)不同層面的解釋?zhuān)瑸橄挛牡拈_(kāi)展打好基礎.

　　二、內部控制審計風(fēng)險

　　在開(kāi)始著(zhù)手本文的寫(xiě)作時(shí)，本人曾遇到過(guò)疑惑：內部控制審計風(fēng)險的防范中，內部控制風(fēng)險是重點(diǎn)，還是單純的審計風(fēng)險是重點(diǎn)？作者想在此進(jìn)行嘗試，力求解決審計風(fēng)險中囫圇吞棗的問(wèn)題，尋求創(chuàng )新.首先，必須針對內部控制風(fēng)險做出解釋?zhuān)�才能更好的找到答�?內部控制風(fēng)險是阻礙內部控制功能發(fā)揮、影響目標實(shí)現最終導致內部控制失敗的所有不確定因素的總和.這樣的因素很多，總體來(lái)講可以從內部環(huán)境，風(fēng)險評估、控制活動(dòng)、信息與溝通以及監督五大內部控制構成要素進(jìn)行分析.內部環(huán)境方面：包括董事會(huì )和監事會(huì )的設置、企業(yè)管理層的管理理念和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格、員工職業(yè)道德操守和工作能力；風(fēng)險評估：包括管理層能否準確識別和分析風(fēng)險的影響因素，合理評估風(fēng)險發(fā)生頻率與破壞性；控制活動(dòng)：包括內部不相容職務(wù)職責權限的劃分、人力資源制度的運行；信息與溝通：包括有無(wú)暢通的溝通平臺和渠道使上下互通信息；監督：包括內部控制程序和措施是否恰當、有無(wú)嚴格有效地監控、考核評價(jià)與監督體系等.一個(gè)企業(yè)要發(fā)揮內部控制功效，就必須從控制和防范內部控制風(fēng)險開(kāi)始.其次，我們來(lái)分析審計風(fēng)險.審計風(fēng)險是指財務(wù)報表存在重大錯報而審計人員發(fā)表不恰當審計意見(jiàn)的可能性.根據秦榮生（2007）的解釋.審計風(fēng)險在系統導向審計時(shí)期被列為下面的等式：

　　1.審計風(fēng)險=固有風(fēng)險*控制風(fēng)險*檢查風(fēng)險他在文獻中將固有風(fēng)險解釋為假設不存在任何內部控制活動(dòng)時(shí)，財務(wù)數據產(chǎn)生重大錯報的可能性，可理解為約束性風(fēng)險.控制風(fēng)險是指內部控制未能發(fā)現錯報的可能性，可理解為酌量性風(fēng)險.檢查風(fēng)險區別于上述的兩項風(fēng)險，約束性風(fēng)險和酌量性風(fēng)險在內部控制測試環(huán)節觸發(fā)，而檢查風(fēng)險在實(shí)質(zhì)性程序中觸發(fā)，它是指財務(wù)數據產(chǎn)生錯報而未被實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現的可能性.審計風(fēng)險在經(jīng)營(yíng)風(fēng)險導向審計階段，審計風(fēng)險被表達成下列等式：

　　2.審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險*檢查風(fēng)險重大錯報風(fēng)險是指財務(wù)數據在實(shí)施進(jìn)一步實(shí)質(zhì)性程序前就已經(jīng)存在重大錯報的可能性，檢查風(fēng)險的定義與上文一致.在總結了上面一大段的概念，本文將在之前研究的基礎上對內部控制審計風(fēng)險做出新的定義.從前文的邏輯來(lái)看，假定每個(gè)組織內部都有設計與運行內部控制制度，那么系統導向審計階段的審計風(fēng)險就可以換算為：審計風(fēng)險=內部控制風(fēng)險*檢查風(fēng)險；而此時(shí)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險導向階段等式中的重大錯報風(fēng)險也可以等同于內部控制風(fēng)險，因為良好內部控制制度的運行理論上可以防止重大錯報風(fēng)險的發(fā)生.因此可以列出下列等式：

　　3.審計風(fēng)險=內部控制風(fēng)險*檢查風(fēng)險有了這個(gè)等式，就可以回答前文的疑問(wèn).可見(jiàn)，審計風(fēng)險包括了內部控制風(fēng)險，審計風(fēng)險不只是單純的審計風(fēng)險，也包括內部控制設計與運行風(fēng)險.三、內部控制審計風(fēng)險識別。根據我國發(fā)布的內部控制審計指引，將內部控制審計歸納為會(huì )計師事務(wù)所接受委托，對特定基準日內部控制設計與運行的有效性進(jìn)行審計.指引中明確指出，對內部控制設計與運行的有效性進(jìn)行測試，要同時(shí)實(shí)現下列目標：

　　1.獲取充分、適當的證據，支持其在內部控制審計中對內部控制有效性發(fā)表的意見(jiàn).2.獲取充分、適當的證據，支持其在財務(wù)報表審計中對控制風(fēng)險的評估結果.不難看出，以上兩點(diǎn)對審計人員的勝任能力要求有著(zhù)很高的要求.而與此同時(shí)，一些客觀(guān)存在并影響內部控制審計風(fēng)險的因素也會(huì )導致最后的審計結果.因此，在此基礎之上，我將內部控制審計風(fēng)險歸納為主觀(guān)風(fēng)險和客觀(guān)風(fēng)險.

　�。ㄒ唬┛陀^(guān)風(fēng)險

　　產(chǎn)生內部控制風(fēng)險的因素很多，之前的研究一般從內部控制，風(fēng)險評估、控制活動(dòng)、信息與溝通，內部監督等五大要素進(jìn)行分析.而我們在關(guān)注這五個(gè)要素的同時(shí)，也關(guān)注控制主體、執行主體以及大環(huán)境的影響因素，具體來(lái)說(shuō)這些客觀(guān)因素包括：

　　1.管理層經(jīng)營(yíng)水平與員工素質(zhì)

　　管理層經(jīng)營(yíng)能力與員工素質(zhì)決定著(zhù)企業(yè)內部控制制度的設計與執行情況，兩者分別屬于頂層設計與底層基礎.在管理層方面應重點(diǎn)了解單位領(lǐng)導人在相關(guān)行業(yè)的工作經(jīng)驗和學(xué)歷，對于內部控制的態(tài)度以及是否曾經(jīng)涉嫌違反財經(jīng)法規、是否有凌駕于內部控制制度之上的可能等.也可以適當了解以前年度與管理層溝通中遇到的問(wèn)題和障礙，作為對管理層經(jīng)營(yíng)水平了解的切入點(diǎn)，全面的深入企業(yè)內部.員工方面，他們是制度執行的直接參與者，直接決定內部控制執行效果，因此，對于員工在內部控制制度運行情況審查過(guò)程中的行為與心理應該加以重視.例如在工程竣工結算審計中，往往會(huì )出現工程量變化或者施工方案變化，但是各單位分管領(lǐng)導沒(méi)有辦理工程簽證單，導致最后財務(wù)無(wú)法支付相關(guān)工程款的情況.同樣的在財務(wù)審計過(guò)程中，報銷(xiāo)環(huán)節出現的應報未報、虛假報銷(xiāo)，不在報銷(xiāo)范圍反而得以報銷(xiāo)的情況數不勝數.這些無(wú)不反映了工作人員工作水平欠缺以及管理人員經(jīng)驗不足的現狀.2.行業(yè)背景與相關(guān)政策法規。

　　作為審計工作初步業(yè)務(wù)活動(dòng)后的進(jìn)一步程序，審計人員應該對被審計單位內部控制設計及運行有效性情況進(jìn)行全面了解，這也是實(shí)施內部控制審計的一個(gè)重要前提.了解重點(diǎn)包括：被審計單位的行業(yè)現狀和發(fā)展前景，經(jīng)營(yíng)理念及其目標等.只有做好了內部審計工作的第一步才能保證整個(gè)審計工作的有效性.另外，國家針對相關(guān)行業(yè)發(fā)布的政策法規也應該是審計人員關(guān)注的重點(diǎn)，主要是測試企業(yè)有沒(méi)有完成社會(huì )要求的能力，有沒(méi)有抵御不確定外部因素、外部風(fēng)險的內部控制制度設計.隨著(zhù)"依法治校"的提出，各個(gè)高校單位設立章程，通過(guò)后方能擁有更自由的發(fā)展空間.這些是大的背景，往小的方面深入，例如我校要求工程合同金額大于3萬(wàn)元就必須經(jīng)過(guò)審計，職稱(chēng)評審費不得報銷(xiāo)等類(lèi)似的各項規定，審計人員在審計過(guò)程中應該詳細了解.

　�。ǘ�）主觀(guān)風(fēng)險

　　審計風(fēng)險由風(fēng)險評估和控制活動(dòng)兩個(gè)關(guān)鍵要素組成，主要集中在企業(yè)內部控制活動(dòng)實(shí)施過(guò)程中.風(fēng)險評估是確認和分析實(shí)現企業(yè)營(yíng)業(yè)目標過(guò)程中的相關(guān)風(fēng)險，企業(yè)要完成目標就要積極地識別、分析相關(guān)風(fēng)險，合理確定風(fēng)險應對策略，在風(fēng)險評估的基礎上采取下一步的控制活動(dòng).控制活動(dòng)有助于實(shí)現企業(yè)目標，它是指企業(yè)根據風(fēng)險評估結果，采取必要措施，包括一系列控制活動(dòng)，如預算控制、不相容職務(wù)分離控制、授權審批控制等.根據這些表述，我們可以將主觀(guān)風(fēng)險歸納為：

　　1.審計人員專(zhuān)業(yè)勝任能力

　　內部控制風(fēng)險主要在于風(fēng)險評估和控制活動(dòng)兩個(gè)環(huán)節，評估主體是審計人員，控制活動(dòng)設計主體也是審計人員，因此我將內部控制風(fēng)險歸納為主觀(guān)風(fēng)險，其中最重要的影響因素就是審計人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力.中國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )頒布的《中國注冊會(huì )計師審計準則第1211號...通過(guò)了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險》評估準則中對審計人員的專(zhuān)業(yè)能力作了相關(guān)規定，要求審計人員應當了解被審計單位及其環(huán)境，包括內部環(huán)境和外部環(huán)境，以此識別相關(guān)風(fēng)險并實(shí)施進(jìn)一步的實(shí)質(zhì)性程序.而除了規范性的步驟，審計人員在一些關(guān)鍵環(huán)節作出的專(zhuān)業(yè)判斷才能體現出注冊會(huì )計師的專(zhuān)業(yè)勝任能力，這些職業(yè)判斷包括考慮會(huì )計政策的選擇和運用是否恰當、評價(jià)審計證據的充分性和適當性、確定重要性水平、確定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序等.這些職業(yè)能力需要一方面說(shuō)明了解被審計單位基本情況及其控制環(huán)境是一個(gè)貫穿于整個(gè)審計過(guò)程始終的動(dòng)態(tài)過(guò)程，具有連續性；另外一方面說(shuō)明，審計人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力決定著(zhù)審計目標的完成.這種風(fēng)險不同于其他風(fēng)險，主要是源于它取決于審計人員在獨立判斷的基礎上設計的審計程序.2.審計人員的職業(yè)道德。

　　前面講到審計風(fēng)險包括內部控制風(fēng)險以及檢查風(fēng)險，如果這兩類(lèi)風(fēng)險關(guān)乎到內部控制設計運行和審計人員的水平，那么職業(yè)道德風(fēng)險就屬于第三種獨立風(fēng)險，它是價(jià)值觀(guān)風(fēng)險.無(wú)論制度設計再完美，審計程序、實(shí)質(zhì)性測試環(huán)節做的再好，只要審計人員的道德偏離正軌，那么這次審計目標就難以完成.當然，這樣的情況在高校中鮮有發(fā)生，因為這涉及到國家公務(wù)人員編制問(wèn)題，編制一方面是優(yōu)越之處，同時(shí)也是一種約束.四、內部控制審計風(fēng)險的防范。

　�。ㄒ唬�強化內部控制設計與執行

　　任何企事業(yè)單位都已經(jīng)過(guò)了肆意增長(cháng)的時(shí)代，當務(wù)之急是要加強內部控制，實(shí)現由粗放增長(cháng)向節約增長(cháng)轉變.要想實(shí)現這樣的精細增長(cháng)就必須建立完善的內部控制制度，堅決執行，抵御內外部的風(fēng)險沖擊.而這一切的基礎在于人治，首先要提高管理層經(jīng)營(yíng)水平，從頂層框架入手，進(jìn)行制度設計；其次，加強員工能力培養，增強價(jià)值認同感，打牢基礎.由此，才能讓內部控制制度"設計有方，執行有力，協(xié)同提升".結合到高校情況，高校應該強化內部專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員的培訓，制定培訓計劃，出臺考核標準，鼓勵參加證書(shū)考試，定期組織校際專(zhuān)業(yè)崗位人員交流等.

　�。ǘ�）強化審計人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力與職業(yè)道德建設

　　社會(huì )經(jīng)濟在發(fā)展，不斷出現新的常態(tài)，這就要求審計人員在執業(yè)過(guò)程中不斷進(jìn)步，是自己具備新常態(tài)下的專(zhuān)業(yè)勝任能力.首先要具備懷疑能力，也就是風(fēng)險意識.其次要能夠將豐富的專(zhuān)業(yè)知識運用到風(fēng)險評估、控制活動(dòng)等的重要控制環(huán)節，能夠合理地確認重要性水平，實(shí)施進(jìn)一步的審計程序以及實(shí)質(zhì)性程序.最重要的是，要保持職業(yè)道德，保持專(zhuān)業(yè)性與獨立性，讓精神和靈魂超越眼前的利益與誘惑，確保審計質(zhì)量.另外，不斷加強職業(yè)道德教育也應該納入年度計劃，例如我校審計處就在加強審計人員專(zhuān)業(yè)能力與職業(yè)道德建設方面做了嘗試，在工作年度之初制定全處學(xué)習計劃，由領(lǐng)導制定起草學(xué)習內容，分章節交由每一個(gè)審計工作人員，安排在每個(gè)星期的學(xué)習會(huì )上進(jìn)行講授，分享學(xué)習心得.內部控制審計就像是孫悟空頭上的緊箍咒，但目前狀況來(lái)看，這個(gè)緊箍咒遠未達到預期的效果，鑒于美國已將內部控制審計工作上升到立法層次，我國已然還有漫漫長(cháng)路要走.

　　參考文獻：

　　[1]內部審計實(shí)務(wù)指南第4號...高校內部審計[S].

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　　[4]閻達五，楊有紅.內部控制框架的構建[J].會(huì )計研究，2001（02）。

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