審計專(zhuān)業(yè)判斷研究：有關(guān)研究的回顧及在中國研究的機遇所在

摘要
本文指出了審計專(zhuān)業(yè)判斷在審計工作中的重要性所在，分析了審計專(zhuān)華判斷研究的目的并對審計專(zhuān)業(yè)判斷的研究的種類(lèi)及方法進(jìn)行了一次全面的回顧。在本文中，主要討論下達幾個(gè)領(lǐng)域的有關(guān)研究問(wèn)題：審計政策的把握、集體決策的制定、知識與記憶方式的研究，及審計環(huán)境因素問(wèn)題。本文還討論了上述領(lǐng)域的問(wèn)題在中國學(xué)術(shù)研究中的機遇所在。


關(guān)鍵詞：審計人員專(zhuān)業(yè)判斷、中國

摘要
一、引言
在近40年來(lái)的職業(yè)審計及學(xué)術(shù)審計的研究文獻中，有很多資料都強調了審計專(zhuān)業(yè)判斷在審計工作中的重要性和普遍性。美國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )
(AmericanlnstituteofCerti6edPublicAccountants，l955)指出：“在執行審計工作的過(guò)程中，審計專(zhuān)業(yè)判斷是一項最為重要的因素”。Mautz(1959)指出：‘‘審計專(zhuān)業(yè)判斷在審計工作中扮演著(zhù)一個(gè)不可缺少的重要角色”。最近，solomon(1995)在一次研究中，在對近期的法庭意見(jiàn)及美國審計準則的全面回顧的基礎上得出了結論，認為在當代財務(wù)報表審計的每一個(gè)領(lǐng)域中，審計專(zhuān)業(yè)判斷都發(fā)揮著(zhù)極其重要的作用。在實(shí)際工作中，各會(huì )計師事務(wù)所對此種觀(guān)點(diǎn)也十分地贊同。
審計師在進(jìn)行審計工作時(shí)所需做的專(zhuān)業(yè)判斷大致包括建立審計重要性指標、確定審計工作的主要目標和結論、評估審計項目的內在風(fēng)險、評價(jià)企業(yè)內部控制的力度、判斷企業(yè)內部控制制度的可信賴(lài)程度、選擇各類(lèi)適當的審計程序、在分析性復核中確認顯著(zhù)性的波動(dòng)、評價(jià)審計測試的結果、確定是否需要對被審計公司作進(jìn)一步的調查，以及判斷被審計公司當前的財務(wù)報表是否能適當公允地反映公司當朗的經(jīng)營(yíng)狀況(Bamber，Gillett，Mock和Trotman，1995)。審計專(zhuān)業(yè)判斷與決策的研究(在本文以下部分將簡(jiǎn)稱(chēng)為“審計專(zhuān)業(yè)判斷研究”)有以下四項基本目標。首先，審計專(zhuān)業(yè)判斷研究要評價(jià)審計專(zhuān)業(yè)判斷的質(zhì)量。在進(jìn)行此項評價(jià)時(shí)，要調查審計師們意見(jiàn)的一致性程度、審計師們對于某項客觀(guān)情況判斷的準確性、長(cháng)期以來(lái)審計人員工作的穩定性，以及由于運用試探性程序(heuristics)(簡(jiǎn)化審計專(zhuān)業(yè)判斷準則)而引起的審計人員專(zhuān)業(yè)判斷出現偏差的程度。對于上述內容的深入的理解為理論研究者和實(shí)際工作者提供關(guān)于審計工作中何處、何階段亟待改善的信息，以及是否需要制定和咖試補救措施的信息。
其次，審計專(zhuān)業(yè)判斷研究試圖描述審計人員如何進(jìn)行審計專(zhuān)業(yè)判斷以及信息的某些特征對于審計人員專(zhuān)業(yè)判斷的影響。此項研究需要解決的問(wèn)題包括：在進(jìn)行專(zhuān)業(yè)判斷時(shí)，審計人員需運用何類(lèi)信息？審計人員對何種信息最為信任？審計人員如何將各種不同的信息加以綜合？何種因素(如審計證據的來(lái)源)影響審計人員對于所獲取的信息的信賴(lài)程度?到底是對所運用的不同信息的正確選擇還是對這些信息的處理過(guò)程對于審計人員的專(zhuān)業(yè)判斷的績(jì)效影響更大?影響審計專(zhuān)業(yè)判斷出現偏差的因素何在？對于上述問(wèn)題的正確理解將有助于審計人員指出某些專(zhuān)業(yè)判斷失效的原因。如，當審計人員的意見(jiàn)不盡一致時(shí)，我們可以認為是由于不同審計人員在進(jìn)行決策時(shí)運用了不同數量、不同種類(lèi)的信息的緣故。
再次，審計專(zhuān)業(yè)判斷研究測試關(guān)于產(chǎn)生審計判斷與決策的認知過(guò)程的理論。此項研究比較關(guān)注于分析不同的知識和記憶在審計專(zhuān)業(yè)判斷中扮演的角色(包括專(zhuān)家與初學(xué)者不同的知識結構的分析)。涉及的問(wèn)題包括：完成不同的審計工作需要怎樣的知識？何時(shí)，如何掌握這些知識以、及要對這些知識掌握到何種程度?將所掌握的知識運用到審計決策工作中的認知過(guò)程是怎樣的？在問(wèn)題的指出、假設的提出及信息的搜集這幾項工作中，審計人員的專(zhuān)業(yè)知識扮演怎樣的角色？影響審計人員對審計證據的記憶的因素有哪些？這類(lèi)記憶對審計人員的專(zhuān)業(yè)判斷產(chǎn)生怎樣的影響？(1iLby，1995)專(zhuān)家與初學(xué)者(或經(jīng)驗豐富的審計人員與初出茅廬的審計人員)對于知識的掌握和記憶的方式存在看差異，對于這一差異的理解有助于從業(yè)者制定培訓與決策協(xié)助體系以協(xié)助初入行的審計人員，使他們的工作更接近于他們經(jīng)驗豐富的同行。
最后，對于上述問(wèn)題的回答也為在審計專(zhuān)業(yè)判斷工作中所發(fā)現的所有不足之處的補救措施的選用提供了較為深入的分析。因為只有真正理解了審計專(zhuān)業(yè)判斷決策的過(guò)程，才有可能去改善它。關(guān)注返饋信息、進(jìn)行團體專(zhuān)業(yè)判斷、提供決策協(xié)助、改變提供信息的數量或形式以及改變問(wèn)題的構架方法都是在以往的研究中提及過(guò)的方法，它們有可能改善審計的決策。
測驗審計專(zhuān)業(yè)判斷的績(jì)效的最為常見(jiàn)的方法是試驗方法。Kerlinger(1973)將之定義為：“這是一種科學(xué)研究的方法，測試者操縱并控制一個(gè)或多個(gè)自變量，同時(shí)觀(guān)察在受控的自變量改變時(shí)，相應的因變量變化的情況。因此，在每一試驗設計中，至少有一個(gè)自變量是受控的�！�
在審計研究中所常用的自變量有：是否存在各式各樣的內部控制制度(Ashton，1974；Joyce，1976)；企業(yè)的(完整的或不完整的)應收帳款分析表是否存在(Brown和5010mon，1991)；個(gè)體審計與不同的團組審計的對比(Trotman和Yetton，l985；Trotman，1985)；對于主管提出的針對各項指標變動(dòng)的最可能的原因的解釋?zhuān)瑢徲嬋藛T所作的假設的種類(lèi)(LiLby，l985)；審計業(yè)務(wù)的復雜性——非結構性的，半結構性的還是結構性的業(yè)務(wù)(Abd01mohammadi和Wright，l987)；信息的來(lái)源(5imnett和Trotman，l989；Bamber，l983；Hir5t，l994)；信息的數類(lèi)(Simnett，1996)；對于可能出現的錯誤的不同解釋的種類(lèi)(Heiman，l990)；假設結構——企業(yè)可望生存還是得破產(chǎn)(Kida，l984)；是否具有決策協(xié)助(Kachelmeier和Messier，1990)；時(shí)間壓力(McDaniel，1990)；審計業(yè)務(wù)的種類(lèi)以及審計人員的熟練程度(Bonner，1990)。
對于上述的自變量的控制往往涉及在被審計企業(yè)中某項措施的存在與否(如某項內部控制制度、信息返饋制度、決策協(xié)助制度、團體決策制度等是否存在)，變量的數量多少(如，提供的信息的數量、可能的解釋的數量)。以及涉及的變量的種類(lèi)(如，組織結構的形式、審計工作的復雜性——結構性、半結構性及非結構性審計工作)等多種因素。
與有關(guān)的心理學(xué)測試相一致，在絕大多數的審計專(zhuān)業(yè)判斷的研究中，研究人員對上述自變量中的一個(gè)或多個(gè)加以控制，而其他變量則保持不變或加以量度，并對測試中因變量的變化進(jìn)行分析。在這類(lèi)測驗中常用的因變量包括：對于企業(yè)內部控制系統的力度的評估(Ashton，1974)；不同的審計過(guò)程所需的時(shí)間(Joyce，1976；Mock和Wright，1993；Chang和Monroe，1995)；某一帳戶(hù)余額出現重要誤報的風(fēng)險(Brown和S010mon，1991)；審計計劃中測試計劃的調整(Wright，1988)；出現誤報概率的估測(Joy‘：和Biddle，1981a，1981b；Heiman，1990；Koonce，l992)；內部控制體系的可靠性(Libby和U

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