《高級會(huì )計實(shí)務(wù)》考點(diǎn)總結：企業(yè)合并會(huì )計
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根據《企業(yè)會(huì )計準則第20號—企業(yè)合并》的規定，按照企業(yè)合并中參與合并的各方在合并前及合并后是否受同一方或相同的多方最終控制，在會(huì )計上將企業(yè)合并劃分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。
一、同一控制下的企業(yè)合并的會(huì )計處理
同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。
(一)同一控制下企業(yè)合并的會(huì )計處理原則
合并方通常應遵循以下原則進(jìn)行會(huì )計處理：
1.合并方在合并中確認取得的被合并方的資產(chǎn)、負債僅限于被合并方賬面上原已確認的資產(chǎn)和負債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債。
2.合并方在合并中取得的被合并方各項資產(chǎn)、負債應維持其在被合并方的原賬面價(jià)值不變。
3.合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的人賬價(jià)值相對于為進(jìn)行企業(yè)合并支付的對價(jià)賬面價(jià)值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益，有關(guān)差額應調整所有者權益相關(guān)項目。
4.對于同一控制下的控股合并，參與合并各方在合并以前期間實(shí)現的留存收益應體現為合并財務(wù)報表中的留存收益。
5.在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購來(lái)的情況下，合并方在編制財務(wù)報表時(shí)，應以被合并方的資產(chǎn)、負債(最終控制方收購被合并方而形成的商譽(yù))在最終控制方財務(wù)報表中的賬面價(jià)值為基礎進(jìn)行相關(guān)會(huì )計處理。
(二)不同合并方式下同一控制下企業(yè)合并的會(huì )計處理方法
1.同一控制下的控股合并
(1)長(cháng)期股權投資的確認和計量。
(2)合并日合并財務(wù)報表的編制。同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，合并方一般應在合并日編制合并財務(wù)報表(一般包括合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表及合并現金流量表)。有關(guān)原則同樣適用于合并當期期末合并財務(wù)報表的編制。
2.同一控制下的吸收合并
(1)取得被投資方資產(chǎn)、負債人賬價(jià)值的確定。
(2)合并中取得有關(guān)凈資產(chǎn)的人賬價(jià)值與支付的合并對價(jià)賬面價(jià)值之間差額的處理。
3.合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費用的處理
同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行過(guò)程中發(fā)生的各項直接相關(guān)的費用，應于發(fā)生時(shí)費用化計人當期損益。但以發(fā)行債券或權益性證券進(jìn)行的企業(yè)合并中與發(fā)行債券或權益性證券相關(guān)的傭金、手續費等的會(huì )計處理除外。
二、非同一控制下的企業(yè)合并的會(huì )計處理
非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下企業(yè)合并的情況以外的其他企業(yè)合并。
(一)非同一控制下企業(yè)合并的會(huì )計處理原則
非同一控制下企業(yè)合并應采用購買(mǎi)法進(jìn)行會(huì )計處理。涉及：
1.確定購買(mǎi)方。
2.確定購買(mǎi)日。
3.確定企業(yè)合并成本。
4.將企業(yè)合并成本在取得的可辨認資產(chǎn)和負債之間的分配。
5.處理企業(yè)合并成本與合并中取得的被購買(mǎi)方可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額差額，若前者大于后者，該差額應確認為商譽(yù);反之，該差額應計人合并當期損益。
6.如果在購買(mǎi)日或合并當期期末無(wú)法合理確定企業(yè)合并成本或合并中取得有關(guān)可辨認資產(chǎn)、負債公允價(jià)值的，購買(mǎi)方應以暫時(shí)確定的價(jià)值為基礎對企業(yè)合并交易或事項進(jìn)行核算，以后根據取得的進(jìn)一步信息的情況進(jìn)行相應處理。
7.編制購買(mǎi)日合并財務(wù)報表(合并資產(chǎn)負債表)。
(二)不同合并方式下非同一控制下企業(yè)合并的會(huì )計處理方法
1.非同一控制下的控股合并
(1)購買(mǎi)日因進(jìn)行企業(yè)合并形成的對被投資方的長(cháng)期股權投資初始投資成本的確定，該成本與作為合并對價(jià)支付的有關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值之間差額的處理。
(2)購買(mǎi)日合并財務(wù)報表的編制。
2.非同一控制下的吸收合并
非同一控制下的吸收合并與非同一控制下的控股合并類(lèi)似，不同之處在于該合并方式下，合并中取得的可辨認資產(chǎn)和負債是作為個(gè)別報表中的項目列示，合并中產(chǎn)生的商譽(yù)也是作為購買(mǎi)方賬簿及個(gè)別財務(wù)報表中的資產(chǎn)列示。
(三)通過(guò)多次交易分步實(shí)現的非同一控制下企業(yè)合并的特別考慮
1.在個(gè)別財務(wù)報表中，應當以購買(mǎi)日之前所持被購買(mǎi)方的股權投資的賬面價(jià)值與購買(mǎi)日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本;購買(mǎi)日之前持有的被購買(mǎi)方的股權涉及其他綜合收益的，應當在處置該項投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益轉人當期投資收益。
2.在合并財務(wù)報表中，對于購買(mǎi)日之前持有的被購買(mǎi)方的股權，應當按照該股權在購買(mǎi)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計人當期投資收益;購買(mǎi)日之前持有的被購買(mǎi)方的股權涉及其他綜合收益的，與其相關(guān)的其他綜合收益應當轉為購買(mǎi)日所屬當期投資收益。
(四)反向購買(mǎi)的處理
非上市公司以所持有的對子公司投資等資產(chǎn)為對價(jià)取得上市公司的控制權，構成反向購買(mǎi)的，上市公司編制合并財務(wù)報表時(shí)應當區別以下情況處理：
1.交易發(fā)生時(shí)，上市公司未持有任何資產(chǎn)、負債或僅持有現金、交易性金融資產(chǎn)等不構成業(yè)務(wù)的資產(chǎn)或負債的，購買(mǎi)企業(yè)應按照權益性交易的原則進(jìn)行處理。
2.交易發(fā)生時(shí)，上市公司保留的資產(chǎn)、負債構成業(yè)務(wù)的，對于形成非同一控制下企業(yè)合并的，企業(yè)合并成本與取得的上市公司可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額應當確認為商譽(yù)或計人當期損益。
(五)購買(mǎi)子公司少數股權的會(huì )計處理
1.從母公司個(gè)別財務(wù)報表角度，其自子公司少數股東處新取得的長(cháng)期股權投資應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第2號—長(cháng)期股權投資》的規定確定其人賬價(jià)值。
2.在合并財務(wù)報表中，子公司的資產(chǎn)、負債應以購買(mǎi)日(或合并日)開(kāi)始持續計算的金額反映。
(六)不喪失控制權情況下處置部分對子公司投資的會(huì )計處理
1.從母公司個(gè)別財務(wù)報表角度，應作為長(cháng)期股權投資的處置，確認有關(guān)處置損益。
2.在合并財務(wù)報表中，被投資單位應當納人母公司合并財務(wù)報表。
(七)被購買(mǎi)方的會(huì )計處理
在非同一控制下的企業(yè)合并中，被購買(mǎi)方在企業(yè)合并后仍持續經(jīng)營(yíng)的，被購買(mǎi)方可以按合并中確定的有關(guān)資產(chǎn)、負債的公允價(jià)值調賬，其他情況下被購買(mǎi)方不應因企業(yè)合并改記資產(chǎn)、負債的賬面價(jià)值。
(八)通過(guò)多次交易分步處置對子公司股權投資直至喪失控制權的會(huì )計處理企業(yè)通過(guò)多次交易分步處置對子公司股權投資直至喪失控制權的，應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第2號—長(cháng)期股權投資》、《企業(yè)會(huì )計準則第33號—合并財務(wù)報表》等規定進(jìn)行會(huì )計處理。
(九)投資方因其他投資方對其子公司增資而導致本投資方持股比例下降，從而喪失控制權但能實(shí)施共同控制或施加重大影響的，投資方在個(gè)別財務(wù)報表中，應當對該項長(cháng)期股權投資從成本法轉為權益法核算。
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