論資產(chǎn)計價(jià)對企業(yè)會(huì )計利潤的影響

　　摘要：2006年2月15日，財政部頒布了新企業(yè)會(huì )計準則體系，并將于2007年1月1日起在上市公司實(shí)施。這一新的準則體系，以提高會(huì )計信息質(zhì)量為核心，強化為投資者和社會(huì )公眾提供決策有用會(huì )計信息的理念，引入了公允價(jià)值這一計量屬性。本文分別從歷史成本計量屬性、重置成本計量屬性、公允價(jià)值計量屬性對會(huì )計利潤的影響做出評價(jià)。
　　關(guān)鍵詞：歷史成本；重置成本；公允價(jià)值；會(huì )計利潤
　　資產(chǎn)計價(jià)理論在整個(gè)會(huì )計理論中占據著(zhù)重要地位，歷來(lái)也是會(huì )計實(shí)務(wù)最關(guān)注的問(wèn)題。資產(chǎn)計價(jià)可以選擇歷史成本計量屬性計價(jià)，或者是重置成本計量屬性計價(jià)，還可以選擇公允價(jià)值計量屬性計價(jià)，也可以選擇其他的計量屬性。不同的計量屬性的選擇，會(huì )對企業(yè)會(huì )計利潤產(chǎn)生不同的影響。本文主要研究以下三種計量屬性對企業(yè)會(huì )計利潤的影響：歷史成本計量屬性、重置成本計量屬性、公允價(jià)值計量屬性。
　　一、資產(chǎn)計價(jià)的計量屬性
　�。ㄒ唬�歷史成本計量屬性。根據《企業(yè)會(huì )計準則—基本準則》，在歷史成本計量下，資產(chǎn)按照購置時(shí)支付的現金或者現金等價(jià)物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時(shí)所付出的對價(jià)的公允價(jià)值計量；負債按照因承擔現時(shí)義務(wù)而實(shí)際收到的款項，或者承擔現時(shí)義務(wù)的合同金額，或者按照日�；顒�(dòng)中為償還負債預期需要支付的現金或者現金等價(jià)物的金額。
　�。ǘ�）重置成本計量屬性。根據《企業(yè)會(huì )計準則—基本準則》，在重置成本計量下，資產(chǎn)按照現在購買(mǎi)相同或者相似的資產(chǎn)所需支付的現金或者現金等價(jià)物的金額計量，負債按照現在償付該項債務(wù)所需支付的現金或者現金等價(jià)物的金額計量。
　�。ㄈ�）公允價(jià)值計量屬性。根據《企業(yè)會(huì )計準則—基本準則》，在公允價(jià)值計量下，資產(chǎn)和負債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償的金額計量。
　　資產(chǎn)計價(jià)是會(huì )計系統的一個(gè)要素，對這一要素的考察必須將其放到會(huì )計系統中進(jìn)行，注意其對整個(gè)會(huì )計系統的整體效應。計價(jià)方法的選擇不僅影響資產(chǎn)本身的價(jià)值計量而且對資產(chǎn)價(jià)值量的轉移與補償及企業(yè)會(huì )計利潤的確定有著(zhù)重大影響。
　　二、三種計量屬性的資產(chǎn)計價(jià)對企業(yè)會(huì )計利潤的影響
　�。ㄒ唬�歷史成本對企業(yè)會(huì )計利潤的影響
　　1、歷史成本對企業(yè)會(huì )計利潤信息的可靠性及相關(guān)性影響。歷史成本計價(jià)論者認為公平合理的確定企業(yè)的凈收益是會(huì )計反映的基本目標，對各種計價(jià)方法的選擇應以是否能公平合理的確定企業(yè)凈收益為先決條件，而公平合理確定企業(yè)凈收益的關(guān)鍵在于費用與收入的相關(guān)程度。由于持續經(jīng)營(yíng)假設保證了資產(chǎn)的價(jià)值磨損必將在生產(chǎn)正常運轉中得到補償，而使歷史成本計價(jià)具有更多的相關(guān)性。這一相關(guān)性具體表現為以歷史成本作為基數來(lái)確定折舊額度，從而以與收益的反向交互來(lái)促成凈收益的形成。歷史成本計價(jià)者正是以其堅實(shí)的理論基礎及其在確定凈收益方面的相關(guān)性而一直獨占鰲頭。
　　然而，變動(dòng)的現實(shí)沖擊著(zhù)凝滯的歷史。在通貨膨脹的條件下，幣值發(fā)生變化，物價(jià)受到影響，引起了整個(gè)會(huì )計系統（尤其是會(huì )計核算系統）的信息變化，怎么能讓資產(chǎn)計價(jià)始終停留在歷史水平上呢？顯然，歷史成本計價(jià)已經(jīng)不能適應系統變化的要求。因通貨膨脹的影響，貨幣的觀(guān)念價(jià)值已經(jīng)變化，人們心目中衡量資產(chǎn)采用的價(jià)值尺度已經(jīng)遠離當時(shí)的歷史尺度，若仍然使用歷史成本，恐怕信息失真就在所難免了，從而影響了企業(yè)利潤信息的真實(shí)性。
　　2、歷史成本對企業(yè)會(huì )計利潤的長(cháng)期影響。馬克思在《資本論》第二卷中把會(huì )計稱(chēng)為對生產(chǎn)過(guò)程的控制和觀(guān)念總結。會(huì )計對生產(chǎn)過(guò)程的控制主要表現為對資金占用的控制和對資金耗費的控制。資金占用的物質(zhì)形態(tài)就是資產(chǎn)；資金耗費的對象化便是成本。因此，會(huì )計對資金占用與資金耗費的控制又轉化為對資產(chǎn)的控制和對成本的控制。就資產(chǎn)控制來(lái)講，其目標是在保證生產(chǎn)正常需要的前提下盡量降低資金占用量。由于物價(jià)上漲，如果按照歷史成本進(jìn)行控制就會(huì )造成一種假象，即資產(chǎn)的資金占有量似乎比較低了，其實(shí)可能仍然是屬于資金占用過(guò)多，因為按歷史成本計價(jià)已經(jīng)低估了資產(chǎn)的價(jià)值；另一方面，資產(chǎn)控制也要求實(shí)物保全。在通貨膨脹的時(shí)候，如果仍然按歷史成本回收，就根本不足以進(jìn)行原有資本的實(shí)物更新。因此，按歷史成本計價(jià)在物價(jià)變動(dòng)時(shí)就猶如中國古代的“刻舟求劍”。
　　再以成本控制來(lái)看，如果按歷史成本計價(jià)，勢必也由于低估資產(chǎn)折耗價(jià)值而造成一種假象：似乎成本表面上看還仍然被控制在許可范圍內，其實(shí)，早已超過(guò)了控制標準，同樣也會(huì )造成控制失靈。這樣長(cháng)期下去，勢必對企業(yè)將來(lái)的會(huì )計利潤產(chǎn)生重大的負面影響。
　�。ǘ�）重置成本對企業(yè)會(huì )計利潤的影響
　　1、重置成本對會(huì )計利潤信息可靠性及相關(guān)性的影響。以重置成本作為資產(chǎn)計價(jià)的計量屬性，由于重置成本計價(jià)考慮到了物價(jià)變動(dòng)的影響，使得一系列會(huì )計程序的展開(kāi)和會(huì )計數據的獲取更加切合客觀(guān)環(huán)境的變化，從而使會(huì )計系統輸出的信息具有更高的相關(guān)性，也就保證了企業(yè)會(huì )計利潤確認的相關(guān)性。但是，重估價(jià)值的確定需要大量的物價(jià)資料進(jìn)行廣泛的對比和計算，而這些資料的獲取及處理本身具有極大的不確定性，加之參與評估人員的主觀(guān)因素制約，所得到的重估價(jià)值也不可避免地帶有主觀(guān)性和局限性。這就可能影響到企業(yè)會(huì )計利潤確認的真實(shí)性。
　　2、重置成本對企業(yè)會(huì )計利潤的長(cháng)期影響。物價(jià)變動(dòng)情況下，變動(dòng)的影響是作為資本保持調整額而列為股東權益的一個(gè)獨立項目的。因而可以促使企業(yè)針對所揭示的物價(jià)變動(dòng)的影響采取相應的資本保全對策，不斷增強企業(yè)的實(shí)力。同時(shí)，也有利于恰當地反映出企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)，進(jìn)而有利于為投資決策提供直接的現實(shí)資料。這樣就對企業(yè)的長(cháng)期發(fā)展及創(chuàng )造企業(yè)的會(huì )計利潤產(chǎn)生積極的影響。但是，重置成本計價(jià)有嚴重的不足。重估價(jià)值所需大量變化的物價(jià)資料并不一定都能如愿獲得，雖然可以建立相應的物價(jià)信息發(fā)布制度，但建立和推行渠道不易暢通。此外，重估過(guò)程之復雜對于大多數企業(yè)來(lái)說(shuō)是困難的。
　�。ㄈ�）公允價(jià)值對會(huì )計利潤的影響
　　1、公允價(jià)值對會(huì )計利潤信息的可靠性及相關(guān)性的影響�！镀髽I(yè)會(huì )計準則第7號—非貨幣性資產(chǎn)交換》規定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的，應當以公允價(jià)值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額計入當期損益：（1）該項交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計量。非貨幣性資產(chǎn)交換引入公允價(jià)值計量屬性，并增加限定條件以防止上市公司利用非貨幣性資產(chǎn)交換虛增利潤。同時(shí)還指出交易雙方存在關(guān)聯(lián)，可能導致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)性質(zhì)。該規定謹慎地運用公允價(jià)值，極大地提高了會(huì )計信息的可靠性。
　　《企業(yè)會(huì )計準則第11號——股份支付》是新增的一項會(huì )計準則，旨在規范股份支付的確認、計量和相關(guān)信息的披露。股份支付分為——權益結算的股份支付和以現金結算的股份支付。授予后立即可行使的換取職工服務(wù)的以權益結算的股份支付，應當在授予日按照權益工具的公允價(jià)值計入相關(guān)成本費用，相應增加資本公積。在行權日，企業(yè)根據實(shí)際行權的權益工具數量，計算確定應轉入實(shí)收資本或股本的金額，將其轉入實(shí)收資本或股本。該規定完善了會(huì )計信息的披露功能，同時(shí)采用公允價(jià)值來(lái)計量，增強了會(huì )計信息的相關(guān)性。另外，將股票期權作為費用處理，提高了會(huì )計利潤確認的可靠性。
　　2、公允價(jià)值對會(huì )計利潤的長(cháng)期影響。公允價(jià)值計量可能會(huì )對資本保全和維持的理念提出更大的挑戰，因為在經(jīng)濟狀況良好時(shí)，資產(chǎn)價(jià)值增加會(huì )通過(guò)損益賬戶(hù)反映，缺乏實(shí)際性的現金流支撐未實(shí)現賬面利潤的增加，則會(huì )使得公司承受來(lái)自股東更多股利分配的要求，收益超額分配的壓力可能會(huì )影響公司后續發(fā)展與運營(yíng)，從而對公司以后會(huì )計年度的會(huì )計利潤產(chǎn)生負面影響。
　　通過(guò)以上論述可知，在某一特定的會(huì )計環(huán)境下，歷史成本計量、重置成本計量、公允價(jià)值計量等資產(chǎn)計價(jià)模式，對企業(yè)會(huì )計利潤的影響都具有各自的特點(diǎn)。那么，現時(shí)的會(huì )計環(huán)境下，資產(chǎn)計價(jià)應選擇哪種計量屬性呢？筆者認為應當借鑒西方經(jīng)驗并結合我國實(shí)際情況：第一，認真研究我國國情；第二，配合經(jīng)濟體制改革進(jìn)程來(lái)規劃資產(chǎn)計價(jià)模式的再造過(guò)程；第三，在研究資產(chǎn)計價(jià)改革目標模式的同時(shí)要重視其過(guò)度模式；第四，從西方借鑒經(jīng)驗，從改革中引發(fā)思路。在實(shí)踐中不斷總結完善，從而形成具有我國特色的資產(chǎn)計價(jià)模式。

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