淺談公允價(jià)值在我國會(huì )計中的應用及影響

　　由于公允價(jià)值計量在一定情況下存在難點(diǎn)，并且當前還存在世界性的會(huì )計信息失真難題，那么，公允價(jià)值在我國會(huì )計中要如何應用呢?

　　摘要：我國財政部于2006年發(fā)布的新準則在投資性房地產(chǎn)、金融工具、非貨幣性資產(chǎn)交換等多個(gè)交易或事項謹慎地采用了公允價(jià)值。新會(huì )計準則體系中公允價(jià)值的應用成為一大亮點(diǎn)。采用公允價(jià)值計量將會(huì )對公司的財務(wù)信息、納稅行為以及經(jīng)營(yíng)管理等方面產(chǎn)生深遠影響。

　　論文關(guān)鍵詞：公允價(jià)值 財務(wù)信息 納稅行為 經(jīng)營(yíng)管理

　　上世紀 90 年代以來(lái)，隨著(zhù)衍生金融工具的大量產(chǎn)生，人們日益關(guān)注對企業(yè)商譽(yù)、衍生金融工具等資產(chǎn)和負債的確認和計量。由于歷史成本計量的會(huì )計信息缺乏相關(guān)性和及時(shí)性，使得現行財務(wù)報告過(guò)度關(guān)注歷史、成本和利潤，忽視未來(lái)、現金流和價(jià)值。公允價(jià)值會(huì )計因其潛在的高度相關(guān)性，受到了人們的高度重視。我國財政部于2006年2月發(fā)布的新企業(yè)會(huì )計準則的一大亮點(diǎn)就是在投資性房地產(chǎn)、金融工具、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和非共同控制下的企業(yè)合并等交易或事項謹慎地采用了公允價(jià)值。

　　1 、公允價(jià)值在新會(huì )計準則中的應用

　　1.1投資性房地產(chǎn)

　　在投資性房地產(chǎn)的后續計量中，新準則規定了成本模式和公允價(jià)值模式。在公允價(jià)值模式中計量的條件為：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng);二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理的估計。公允價(jià)值模式下，不計提折舊或攤銷(xiāo)，以會(huì )計期末的公允價(jià)值為基礎調整賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計入當期損益。

　　1.2金融工具計量

　　新企業(yè)會(huì )計準則明確規定，金融工具必須按照公允價(jià)值進(jìn)行初始計量和后續計量。同時(shí)還規定金融工具重新分類(lèi)后的后續計量標準仍為公允價(jià)值，并對金融工具的原賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額規定了會(huì )計處理方法：企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應當將其重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后繼計量。重分類(lèi)日，該投資的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額計入所有者權益，在此可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時(shí)轉出，計入當期損益。

　　1.3非貨幣性資產(chǎn)交換

　　新準則引入公允價(jià)值計量換入資產(chǎn)。在其過(guò)程中，以交易是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)作為是否采用公允價(jià)值計量換入資產(chǎn)的重要判斷標準;而是否確認損益與采用的計量方式直接相關(guān)。同時(shí)新準則規定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿(mǎn)足兩個(gè)條件時(shí)，以公允價(jià)值計量。一是該資產(chǎn)交換具有商業(yè)性質(zhì);二是換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計量。

　　考慮到中國市場(chǎng)發(fā)展的現狀,新準則體系另外還在債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等方面采用了公允價(jià)值。對于公允價(jià)值在新準則的具體應用這一事實(shí)，本文不想再做贅述。我們所關(guān)心的是公允價(jià)值的應用到底會(huì )對企業(yè)的財務(wù)信息和納稅義務(wù)產(chǎn)生何種影響?它會(huì )不會(huì )成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的手段之一，等等。針對這些問(wèn)題，本文將對公允價(jià)值引入所產(chǎn)生的影響展開(kāi)剖析。

　　2、公允價(jià)值引入所帶來(lái)的影響

　　2.1公允價(jià)值計量對企業(yè)財務(wù)信息的影響

　　在新準則中采用公允價(jià)值這一計量屬性，一方面對房地產(chǎn)類(lèi)企業(yè)的影響是深遠的。短期內，會(huì )對企業(yè)的賬面利潤產(chǎn)生重大影響，從長(cháng)遠來(lái)看，還會(huì )影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策和投資決策。在目前房地產(chǎn)價(jià)格處于持續上漲的市場(chǎng)環(huán)境中，投資性房地產(chǎn)都是以歷史成本計價(jià)，所以一般情況下，投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值都遠大于成本價(jià)，擁有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用權的商業(yè)、房地產(chǎn)類(lèi)企業(yè)，會(huì )受到利好的影響。如果改采用公允價(jià)值計量，公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的數倍溢價(jià)將在財務(wù)報表中得到確認，巨大的利潤將顯現出來(lái)，這將極大地改變企業(yè)的財務(wù)信息，可能導致房地產(chǎn)類(lèi)上市公司的利潤在短期內發(fā)生劇烈變化。另一方面，公允價(jià)值的應用對金融工具產(chǎn)生的影響也是不可小覷的。以股票市場(chǎng)為例，大學(xué)論文以前，企業(yè)按照“成本與市價(jià)孰低法”確認股票的短期投資收益。賬面上只能用成本確認投資價(jià)值，無(wú)法顯示出市值的實(shí)際變化。這樣盡管符合謹慎性原則，卻并不能充分反映證券投資的實(shí)際價(jià)值，也抑制了企業(yè)投資證券的積極性。而按照新準則規定，交易性證券的投資必須在期末按交易所公布的市價(jià)計算證券價(jià)值，變動(dòng)部分計入損益。這就意味著(zhù)，如果企業(yè)能夠較好地把握市場(chǎng)行情和動(dòng)向，其業(yè)績(jì)即會(huì )隨“公允價(jià)值變動(dòng)損益”增加而提升;相反，如果企業(yè)的投資策略與市場(chǎng)行情相左，其當期利潤就會(huì )因此受損。

　　2.2公允價(jià)值計量對企業(yè)納稅的影響

　　采用公允價(jià)值計量不會(huì )影響公司的實(shí)際運營(yíng)，但會(huì )在較多方面影響公司的財務(wù)信息，進(jìn)而對企業(yè)的納稅義務(wù)產(chǎn)生影響。一直以來(lái)，“投資性房地產(chǎn)”以歷史成本入賬，每年提取折舊，隨著(zhù)我國房地產(chǎn)業(yè)的日漸景氣，“投資性房地產(chǎn)”的賬面價(jià)值往往低于公允價(jià)值，《企業(yè)會(huì )計準則第3 號—投資性房地產(chǎn)》因采用公允價(jià)值對房地產(chǎn)計價(jià)將引起利潤上升，可能增加企業(yè)的所得稅。對于這部分利潤的所得稅納稅義務(wù)，稅務(wù)主管部門(mén)還未明確具體的處理方法。因此，對某些公司來(lái)說(shuō)，仍有可能選用歷史成本計價(jià)模式進(jìn)行納稅籌劃。在金融工具市場(chǎng)，交易性金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值計價(jià)會(huì )產(chǎn)生利得或損失，同時(shí)也將影響當期損益。上市公司進(jìn)行短期證券投資，期末按公允價(jià)值入賬，賬面盈利或虧損就要直接計入當期損益。對于公允價(jià)值計量條件下金融工具產(chǎn)生損益的納稅義務(wù)，目前的稅法體系還未進(jìn)行明確的規定，對于因公允價(jià)值的變動(dòng)產(chǎn)生的這部分利得或損失，不是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的利潤，根據我國稅法一慣的立法原則應該不會(huì )確認這部分損益，而是要求企業(yè)在年終匯算清繳中作為應納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異進(jìn)行納稅調整，在遞延稅款中進(jìn)行列示。

　　2.3公允價(jià)值計量對企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的影響

　　新會(huì )計準則實(shí)施后公允價(jià)值極有可能成為調節利潤的工具。以投資性房地產(chǎn)為例，引用公允價(jià)值計價(jià)模式取代歷史成本模式記賬的行為屬于會(huì )計政策的變更，在采用公允價(jià)值計價(jià)的第一年，地產(chǎn)公司將會(huì )采取追溯調整的方式對公司財務(wù)進(jìn)行調整，從而使企業(yè)的上年度凈資產(chǎn)值得到較大幅度的提升，有利于提高相關(guān)公司的規模。同時(shí)對于投資性地產(chǎn)上市公司來(lái)說(shuō)，運用公允價(jià)值進(jìn)行計量意味著(zhù)要每年重估地產(chǎn)價(jià)值，并以市值反映其賬面價(jià)值，這為企業(yè)將投資性房地產(chǎn)轉換為其他資產(chǎn)的時(shí)機選擇提供決策依據。當企業(yè)選擇以成本計價(jià)模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計價(jià)時(shí)，小學(xué)德育論文無(wú)論何時(shí)將投資性房地產(chǎn)轉為其它資產(chǎn)均不會(huì )產(chǎn)生轉換損益，但是，當企業(yè)選擇以公允計價(jià)模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計價(jià)時(shí)，不同的時(shí)機選擇會(huì )產(chǎn)生不同的結果。如果企業(yè)所持有的投資性房地產(chǎn)在市場(chǎng)上的交易價(jià)格處于一個(gè)比較好的上升通道時(shí)，則企業(yè)應繼續將其作為投資性房地產(chǎn);反之，當市場(chǎng)價(jià)格處于一個(gè)下降通道時(shí)應選擇盡快將其轉換為其它資產(chǎn)，從而避免轉換損失。另外，采用公允價(jià)值計量，房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格的波動(dòng)就會(huì )帶來(lái)公司凈利潤和凈資產(chǎn)的波動(dòng)。這其實(shí)是對此類(lèi)公司的管理者提出了一個(gè)相當大的挑戰，若經(jīng)營(yíng)沒(méi)有發(fā)生任何變化，作為衡量經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)的凈利潤和凈資產(chǎn)的大幅波動(dòng)意味著(zhù)風(fēng)險的加大。因此，公司管理者為了穩定經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)，必然會(huì )做出相應投資決策來(lái)管理風(fēng)險，由此可能導致對其它金融產(chǎn)品的需求劇增。

　　綜上，由于公允價(jià)值計量在一定情況下存在難點(diǎn)，并且當前還存在世界性的會(huì )計信息失真難題，因此，公允價(jià)值在會(huì )計中的應用受到了一定的限制。如何解決公允價(jià)值應用所帶來(lái)的新的會(huì )計理論和方法問(wèn)題、實(shí)現傳統會(huì )計理論和實(shí)務(wù)的創(chuàng )新成為國內外會(huì )計研究中最重要的課題之一。會(huì )計學(xué)應該始終堅持務(wù)實(shí)的特點(diǎn)，在原有計量方法的科學(xué)指導下，堅持操作性強的特點(diǎn)，改進(jìn)計量方法，切實(shí)提高會(huì )計計量水平。要認識到對公允價(jià)值的計量是一個(gè)長(cháng)期而艱巨的任務(wù)，應該持之以恒、與時(shí)俱進(jìn)。

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　　張連起 新會(huì )計準則對企業(yè)稅務(wù)之影響(二)—“公允價(jià)值”的應用對公司納稅的影響 中國稅務(wù) 2007年第1期

　　王麗杰 關(guān)于公允價(jià)值計量屬性相關(guān)問(wèn)題的研究 東北師范大學(xué) 2007年

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