新企業(yè)會(huì )計準則中公允價(jià)值運用探討

摘要:會(huì )計的核心是計量。有人說(shuō)會(huì )計本身就是一個(gè)計量過(guò)程。從遠古的“結繩記事”、“繪圖一記事”發(fā)展到近代趨近完美的借貸復式薄記,在這漫長(cháng)的歷史過(guò)程中,計量始終是會(huì )計的核心。公允價(jià)值(Fair Value)作為一種面向現在和未來(lái)的計量屬性,具備了歷史本錢(qián)無(wú)可相比的相關(guān)性上風(fēng)。從這個(gè)意義上完全可以說(shuō),公允價(jià)值在計量屬性上核心地位的確立將成為會(huì )計發(fā)展史上的又一個(gè)里程碑。對公允價(jià)值進(jìn)行研究,是會(huì )計發(fā)展的必然,對推動(dòng)會(huì )計的不斷進(jìn)步有著(zhù)重要的意義。
　　關(guān)鍵詞:公允價(jià)值 計量 新準則
　　
　　一、基本準則對公允價(jià)值的要求
　　
　　新修訂的《企業(yè)會(huì )計準則——基本準則》中,在“會(huì )計信息質(zhì)量要求”一章刪除了“歷史本錢(qián)原則”。并在基本準則第四十一條規定:“企業(yè)在將符合確認條件的會(huì )計要素登記進(jìn)賬并列報于會(huì )計報表及其附注時(shí),應當按照規定的會(huì )計計量屬性進(jìn)行計量,確定其金額�！钡谒氖�二條指出會(huì )計計量屬性主要包括:歷史本錢(qián)、重置本錢(qián)、可變現凈值、現值和公允價(jià)值五種。第四十三條規定:“企業(yè)在對會(huì )計要素進(jìn)行計量時(shí),一般應當采用歷史本錢(qián),采用重置本錢(qián)、可變現凈值、現值、公允價(jià)值計量的,應當保證所確定的會(huì )計要素金額能夠取得并可靠計量�！蓖瑫r(shí),基本準則第四十二條還對在歷史本錢(qián)、重置本錢(qián)、可變現凈值、現值和公允價(jià)值等計量屬性下資產(chǎn)和負債的計量金額進(jìn)行了規定。其中,公允價(jià)值計量屬性為在公允價(jià)值計量下,資產(chǎn)和負債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償的金額計量。在基本準則的指導下,公允價(jià)值廣泛應用于資產(chǎn)和負債的初始計量和后續計量中。
　　
　　二、公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)準則中的應用
　　
　　《企業(yè)會(huì )計準則第3號——投資性房地產(chǎn)》是新會(huì )計準則中新增加的一項準則,用于規范土地、房產(chǎn)中專(zhuān)門(mén)用于投資(而不是自用)項目的處理。該準則規定,投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值,或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。主要包括已出租的土地使用權、持有并預備增值后轉讓的土地使用權和已出租的建筑物。投資性房地產(chǎn)應當能夠單獨計量和出售。投資性房地產(chǎn)應當按照本錢(qián)進(jìn)行初始計量,后續計量可以采用本錢(qián)模式(與固定資產(chǎn)差異不大)或者公允價(jià)值模式,但以本錢(qián)模式為主導,公允價(jià)值模式在滿(mǎn)足一定條件下才能使用。
　　該準則的第十條規定:“有確鑿證據表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續可靠取得的,可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續計量。采用公允價(jià)值模式計量的,應當同時(shí)滿(mǎn)足下列條件:一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng);二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息,從而對投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出公道的估計�！绷硗�,第十一條規定:“采用公允價(jià)值模式計量的,不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo),應當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎調整其賬面價(jià)值,公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計進(jìn)當期損益�！钡谑�二條還規定:“已采用公允價(jià)值模式計量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價(jià)值模式轉為本錢(qián)模式�！�
　　
　　三、公允價(jià)值在非貨幣性資產(chǎn)交換準則中的應用
　　
　　新《企業(yè)會(huì )計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》在非貨幣性資產(chǎn)交換中,重新引進(jìn)了公允價(jià)值的概念。非貨幣性資產(chǎn)交換,是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(cháng)期股權投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換,該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(即補價(jià))。該準則第四條規定非貨幣性資產(chǎn)交換應同時(shí)滿(mǎn)足如下兩個(gè)條件:第一,交換具有貿易實(shí)質(zhì);第二,換進(jìn)資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計量。換進(jìn)資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計量的,應當以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確認換進(jìn)資產(chǎn)本錢(qián)的基礎,除非有確鑿證據表明換進(jìn)資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠。
　　假如上述兩個(gè)條件不能同時(shí)滿(mǎn)足,則仍以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換進(jìn)本錢(qián),不確定損益。在新的會(huì )計準則下非貨幣性資產(chǎn)交換具有貿易實(shí)質(zhì),且換進(jìn)資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能可靠地計量的,應當以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和應支付的相關(guān)稅費作為換進(jìn)資產(chǎn)的本錢(qián),但有確鑿證據表明換進(jìn)資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外,公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計進(jìn)當期損益。 　　四、公允價(jià)值在債務(wù)重組準則中的應用
　　
　　新《企業(yè)會(huì )計準則第12號——債務(wù)重組》是在原有會(huì )計準則基礎上做了重大修訂,重新引進(jìn)了公允價(jià)值,并且將債務(wù)人債務(wù)重組收益記進(jìn)當期損益(以前作為資本公積)。債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下,債權人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者按法院的裁定做出讓步的事項。新準則中重新大面積地引進(jìn)公允價(jià)值其具體運用為:第一,當以非現金資產(chǎn)清償債務(wù)時(shí),非現金資產(chǎn)由賬面價(jià)值調整為公允價(jià)值,債務(wù)人轉讓非現金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額作為資產(chǎn)轉讓損益,計進(jìn)當期損益;債權人應將受讓的非現金資產(chǎn)按其公允價(jià)值進(jìn)賬。第二,當債務(wù)重組方式為債權轉為股本時(shí),股權按公允價(jià)值作價(jià),債務(wù)人應將股權公允價(jià)值與實(shí)在收資本(股本)之間的差額確以為資本公積;債權人應將享有的股權公允價(jià)值確以為長(cháng)期投資�？梢�(jiàn),債務(wù)重組思路是以非現金資產(chǎn)清償債務(wù)或債務(wù)轉為股本,對股本及非現金資產(chǎn)應按公允價(jià)值作價(jià)。其中股本的面值與其公允價(jià)值之間差額計進(jìn)債務(wù)人的資本公積,而非現金資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間差額計進(jìn)債務(wù)人當期損益。新債務(wù)重組準則將債務(wù)重組收益計進(jìn)營(yíng)業(yè)外收進(jìn),對于實(shí)物抵債業(yè)務(wù),引進(jìn)公允價(jià)值作為計量屬性:假如抵債物資沒(méi)有活躍的交易市場(chǎng),可以通過(guò)評估確定其公允價(jià)值,假如雙方是非關(guān)聯(lián)方,雙方的協(xié)商作價(jià)也可視為公允價(jià)值。為了防止公允價(jià)值被濫用而產(chǎn)生嚴重的利潤操縱現象,此次新發(fā)布的債務(wù)重組準則在引進(jìn)公允價(jià)值時(shí)規定公允價(jià)值應當能夠“可靠計量”。
　　
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