新會(huì )計準則下套期保值的會(huì )計核算

按照《企業(yè)會(huì )計準則第24號——套期保值》的規定，企業(yè)首先要按照套期關(guān)系不同，將套期保值業(yè)務(wù)區分為公允價(jià)值套期業(yè)務(wù)、現金流量套期業(yè)務(wù)以及境外經(jīng)營(yíng)凈投資業(yè)務(wù)，并分別進(jìn)行不同的會(huì )計處理。
李玲/文
作為國際大宗商品交易常用手段的期貨交易，可有效幫助鋼鐵企業(yè)借鐵礦石期貨來(lái)套期保值，同時(shí)發(fā)揮其價(jià)格發(fā)現功能，對抗壟斷企業(yè)的提價(jià)要求。我國新《企業(yè)會(huì )計準則》中具體準則《企業(yè)會(huì )計準則第24號——套期保值》對套期保值業(yè)務(wù)的會(huì )計核算與信息披露問(wèn)題進(jìn)行了詳細的規定，使套期保值業(yè)務(wù)的量化管理和信息傳遞更加規范。

　　套期保值業(yè)務(wù)之病例

某鋼鐵公司7月1日預期在12月30日銷(xiāo)售一批鋼材，數量為1000噸，單價(jià)為4200元/噸。為規避與該預期銷(xiāo)售有關(guān)的現金流量變動(dòng)風(fēng)險，該公司于7月1日同時(shí)與某金融機構簽訂了一項衍生工具合同，并將其指定為對前述預期銷(xiāo)售的套期工具。衍生工具合同的標的資產(chǎn)與被套期預期銷(xiāo)售鋼材在數量、質(zhì)量、價(jià)格變動(dòng)和產(chǎn)地等方面相同，且衍生工具的結算日與預期鋼材銷(xiāo)售日均為12月30日。此外，7月1日，衍生工具的公允價(jià)值為零，商品的預期銷(xiāo)售價(jià)格為4500元/噸。12月30日，衍生工具的價(jià)格上漲了100元，預期銷(xiāo)售價(jià)格下降了100元。當日，該鋼鐵公司將鋼材出售，并將衍生工具進(jìn)行了結算。另外，該公司采用回歸分析法評價(jià)套期的有效性，最后預期該套期方案完全有效。

在不考慮衍生工具時(shí)間價(jià)值以及商品銷(xiāo)售的各項稅費的情況下，該鋼鐵公司的會(huì )計賬務(wù)處理如下（單位：元）：

7月1日：


借：被套期項目——××鋼材

　　4200000

　　貸：庫存商品——××鋼材

　　4200000


　　12月30日：

　�。�1）借：套期工具——衍生工具合同

　　100000

　　貸：套期損益

　　100000

　�。�2）借：應收賬款——××客戶(hù)

　　4400000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

　　4400000

　�。�3）

　　借：銀行存款

　　100000

　　貸：套期工具——衍生工具合同

　　100000（4）

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　　4200000

　　貸：被套期項目——××鋼材

　　4200000

　　會(huì )計診斷


根據新的《企業(yè)會(huì )計準則第24號——套期保值》的有關(guān)規定對該鋼鐵公司的上述會(huì )計處理進(jìn)行診斷可知，上述處理存在著(zhù)如下問(wèn)題：第一，按照新會(huì )計準則的規定，企業(yè)首先要按照套期關(guān)系不同，將套期保值業(yè)務(wù)區分為公允價(jià)值套期業(yè)務(wù)、現金流量套期業(yè)務(wù)以及境外經(jīng)營(yíng)凈投資業(yè)務(wù)，并分別進(jìn)行不同的會(huì )計處理。上述業(yè)務(wù)屬于現金流量套期保值業(yè)務(wù)，卻采用了公允價(jià)值套期業(yè)務(wù)的處理辦法。

第二，對于公允價(jià)值套期業(yè)務(wù)，在滿(mǎn)足運用套期會(huì )計方法條件的情況下，套期工具為衍生工具的，套期工具因公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失應當計入當期損益；套期工具為非衍生工具的，套期工具賬面價(jià)值因匯率變動(dòng)形成的利得或損失應當計入當期損益。被套期項目因被套期風(fēng)險形成的利得或損失應當計入當期損益，同時(shí)調整被套期項目的賬面價(jià)值。

第三，對于現金流量套期業(yè)務(wù)，在滿(mǎn)足運用套期會(huì )計方法條件的情況下，首先要對套期的有效性進(jìn)行評價(jià)；然后，對套期工具利得或損失中屬于有效套期的部分，應當直接確認為所有者權益，并單列項目反映。對套期工具利得或損失中屬于無(wú)效套期的部分（即扣除直接確認為所有者權益后的其他利得或損失），應當計入當期損益。

第四，對境外經(jīng)營(yíng)凈投資套期業(yè)務(wù)，應當按照類(lèi)似于現金流量套期業(yè)務(wù)會(huì )計處理的相關(guān)規定進(jìn)行處理。

　　基于新會(huì )計準則的“藥方”

基于以上診斷和分析，我們可以給出該公司對上述套期保值業(yè)務(wù)的正確會(huì )計處理如下：

　　7月1日：

　　因遠期衍生工具的公允價(jià)值為零，不做會(huì )計處理，可將套期保值業(yè)務(wù)進(jìn)行表外登記。

　　12月30日：

（1）確認衍生工具價(jià)值的變動(dòng)：

借：套期工具——衍生工具合同

　　100000

　　貸：資本公積——其他資本公積（套期工具價(jià)值變動(dòng)）

　　100000

（2）確認鋼材的銷(xiāo)售收入實(shí)現并結轉相關(guān)成本：

借：應收賬款——××客戶(hù)　4400000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　4400000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　4200000

　　貸：庫存商品——××鋼材　4200000

（3）確認衍生工具合同的結算：

借：銀行存款　100000

　　貸：套期工具——衍生工具合同　100000

（4）確認將原計入資本公積的衍生工具價(jià)值變動(dòng)轉出，調整銷(xiāo)售收入

借：資本公積——其他資本公積（套期工具價(jià)值變動(dòng)）　100000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　100000

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