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謹慎性原則及在會(huì )計中的應用畢業(yè)論文
謹慎性原則是一項重要的會(huì )計原則，并較早地得到各國會(huì )計界的認可。它源于會(huì )計中的不穩定性并植根于存在風(fēng)險的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，有其存在的客觀(guān)依據與必然要求。在為會(huì )計信息帶來(lái)科學(xué)性的同時(shí)，謹慎性原則也存在不可避免的負面效應。關(guān)于這個(gè)問(wèn)題的爭論一直是會(huì )計理論研究領(lǐng)域極具魅力的主題，特別是在我國經(jīng)濟體制改革后，市場(chǎng)的不穩定因素的增加，謹慎性原則越來(lái)越顯示出其應用的必要性。
一、謹慎性原則的涵義及經(jīng)濟學(xué)意義
謹慎性原則又稱(chēng)穩健性原則，是指在受不確定因素影響時(shí)，企業(yè)對交易或者事項進(jìn)行確認、計量和報告應當保持必要的謹慎，不應高估資產(chǎn)或者收益、低估負債或者費用。不確定性存在，就意味著(zhù)風(fēng)險的存在。存在風(fēng)險，人們就自然會(huì )釆取措施來(lái)回避風(fēng)險，保護自己。謹慎性原則就是人們對會(huì )計不確定性的一種必然反應。
從現代契約理論分析，企業(yè)是一組契約關(guān)系的聯(lián)結。會(huì )計信息是企業(yè)契約主體利益分配的基礎，會(huì )計政策的選擇直接影響財富在各利益集團之間的分配。契約主體各方都希望會(huì )計政策選擇的結果朝著(zhù)對自己有利的目標進(jìn)行單方面的影響。但是過(guò)于激進(jìn)的賬務(wù)處理對經(jīng)濟發(fā)展和企業(yè)各方利益都是極其不利的，導致企業(yè)契約難以簽訂和正常履行。契約關(guān)系的存在和持續發(fā)展要求設計一種機制使他們之間的利益沖突得到緩解，會(huì )計的謹慎性原則是企業(yè)內部契約沖突的緩沖器，在協(xié)調契約主體利益沖突方面發(fā)揮了重要的作用。也就是說(shuō)，經(jīng)營(yíng)者（管理當局）作為中間方，保持謹慎態(tài)度、穩健會(huì )計處理就十分必要。只有理性而公平的均衡契約各方的利益，企業(yè)內部潛在的沖突才不至于壓倒契約各方合作的本能，各方在企業(yè)里的持久利益才能得到體現。因此，穩健的會(huì )計處理由企業(yè)內部的利益博弈內生決定，是各方博弈的一種納什均衡結果。
二、謹慎性原則與會(huì )計信息質(zhì)量的關(guān)系
由于謹慎性原則本身所具有的傾向性、不平衡性以及實(shí)務(wù)操作中所存在的一些隨意性，使它與其他會(huì )計信息質(zhì)量的要求經(jīng)常發(fā)生沖突。討論謹慎性原則與其他會(huì )計信息質(zhì)量的關(guān)系，對更好地運用謹慎性原則具有指導作用。
1、與真實(shí)性的矛盾。真實(shí)性原則是指企業(yè)應當以實(shí)際發(fā)生的交易或者事項為依據進(jìn)行確認、計量和報告，如實(shí)反映符合確認和計量要求的各項會(huì )計要素，保證會(huì )計信息真實(shí)可靠、內容完整。而謹慎性原則要求確認可能發(fā)生而尚未發(fā)生的損失或費用，這顯然與真實(shí)性原則相矛盾。同時(shí)，成本與市價(jià)孰低法中的市價(jià)確定、或有損失的確定都帶有很大程度上的不確定性，包含著(zhù)一定的難以辨認的主觀(guān)因素，直接威脅著(zhù)會(huì )計信息的如實(shí)反映。此外，謹慎性在維護出資者和企業(yè)利益方面的傾向性十分明顯，它以種種方式促使企業(yè)采取“審慎”的行動(dòng)達到既定目標，最終可能失去“不偏不倚”的立場(chǎng)。
2、與相關(guān)性的矛盾。相關(guān)性原則是指企業(yè)提供的會(huì )計信息應當與財務(wù)會(huì )計報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，有助于財務(wù)會(huì )計報告使用者對企業(yè)過(guò)去、現在或者未來(lái)的情況作出評價(jià)或者預測。而謹慎性原則的宗旨是寧可少計資產(chǎn)或可能發(fā)生的收益，不可少計負債或可能發(fā)生的損失。因而，會(huì )使得一些可能性程度很高的未來(lái)收益，無(wú)法在會(huì )計信息中反映出來(lái)，而使一些可能性程度很低的或有負債和費用卻得到確認。這樣反映出的信息過(guò)于保守，降低了信息的相關(guān)性，從而可能誤導會(huì )計信息的使用者。
3、與可比性、一致性的矛盾�？杀刃�、一致性原則是指會(huì )計核算應當按照規定的處理方法進(jìn)行，會(huì )計指標應當口徑一致、相互可比，會(huì )計處理方法前后各期應當保持一致，不得隨意變更。而謹慎性卻允許企業(yè)根據具體情況的變化改變會(huì )計核算的口徑和方法，這顯然違背了可比性、一致性。如采用成本與市價(jià)孰低法對存貨進(jìn)行計價(jià)時(shí)，同一品種的存貨在不同時(shí)期隨著(zhù)市價(jià)的波動(dòng)，其計價(jià)基礎不斷改變，即當本期成本低于市價(jià)時(shí)，按成本計價(jià)；當下一期市價(jià)低于成本時(shí)，又按市價(jià)計價(jià)。這樣，破壞了會(huì )計的一致性原則，使企業(yè)本身前后各期之間缺乏統一性。
三、謹慎性原則在新會(huì )計準則中的應用
2006年2月15日，財政部修訂發(fā)布的企業(yè)會(huì )計準則中，對會(huì )計原則做了較大的變動(dòng)，將謹慎性原則列為“會(huì )計信息質(zhì)量要求”之一，體現出謹慎性思想在評價(jià)會(huì )計信息質(zhì)量方面的地位。其具體應用包括：
1、對各項資產(chǎn)計提減值準備。包括壞賬準備、存貨跌價(jià)準備、持有至到期投資減值準備、長(cháng)期股權投資減值準備、可供出售金融資產(chǎn)減值準備、固定資產(chǎn)減值準備、無(wú)形資產(chǎn)減值準備、商譽(yù)減值準備、在建工程減值準備等。并規定長(cháng)期資產(chǎn)減值視同永久性減值，一經(jīng)提取不得轉回。
2、新準則增加了有關(guān)無(wú)形資產(chǎn)不應攤銷(xiāo)的規定。在無(wú)形資產(chǎn)準則中，要求企業(yè)管理部門(mén)在判斷無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟利益是否很可能流入企業(yè)時(shí)，應當對無(wú)形資產(chǎn)在預計使用壽命內可能存在的各種因素做出合理謹慎的估計。新準則增加了有關(guān)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應攤銷(xiāo)的規定。
3、對于收入的確認標準更加謹慎。將相關(guān)經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)、結果能夠可靠計量等作為一個(gè)收入確認的必要條件之一。
4、謹慎原則。在借款費用準則中，指出資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費用已經(jīng)發(fā)生、為使資產(chǎn)達到可使用或可銷(xiāo)售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始三項條件必須同時(shí)滿(mǎn)足借款費用才能開(kāi)始資本化，體現了不高估資產(chǎn)的謹慎思想。
5、對融資租賃固定資產(chǎn)改為按“租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)原公允價(jià)值與租賃付款額的現值兩者之中較低者”作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。
6、或有事項的會(huì )計處理體現了謹慎性準則。即可適度預計可能發(fā)生的或有負債和或有損失，而不預計可能發(fā)生的或有資產(chǎn)和或有收益。
7、對于債務(wù)重組中涉及的或有支出，債務(wù)人確認為預計負債，而或有收益，債權人則不應確認為資產(chǎn)，只能在表外予以披露。
四、謹慎性原則在實(shí)際應用中應注意的問(wèn)題
謹慎性原則從產(chǎn)生之初即帶有明顯的兩面性，一方面它能夠避免虛計資產(chǎn)和浮夸利，保護投資者和債權人的利益；另一方面在運用該原則時(shí)，不可避免地會(huì )帶有主觀(guān)隨意性的色彩，甚至為報表粉飾留下了空間。比如計提存貨跌價(jià)準備使得當期利潤計算偏低，期末存貨價(jià)值減少，導致后期銷(xiāo)售成本偏低，從而在次年就可以順利實(shí)現數額可觀(guān)的凈利潤。這種盈余管理只需對期末存貨可變現凈值作過(guò)低估計，而無(wú)需在次年度大量沖回減值準備即可實(shí)現，因而具有更強的隱蔽性。筆者以為，正確運用謹慎性原則應注意以下問(wèn)題：
1、推行謹慎性原則要循序漸進(jìn)。由于謹慎性原則貫穿于會(huì )計工作各個(gè)方面，因此，涉及各個(gè)方面利益關(guān)系。謹慎性原則的運用會(huì )減少企業(yè)利潤，在一定程度上會(huì )減少?lài)邑斦杖�，有關(guān)部門(mén)應加強對謹慎性原則運用的監管，在非上市公司執行謹慎性原則時(shí)，應指定若干實(shí)施細則和操作指南，推行時(shí)必須循序漸進(jìn)，逐步有計劃的進(jìn)行。
2、體現謹慎性原則的會(huì )計準則、制度和相關(guān)條款應盡量具有可操作性。企業(yè)在會(huì )計政策的選擇上比較隨意，使資產(chǎn)和利潤達到客觀(guān)性要求的目的不一定能夠完全實(shí)現。如實(shí)際成本計價(jià)下，發(fā)出存貨的成本按什么價(jià)格計價(jià)，是采用先進(jìn)先出法，還是采用加權平均法。固定資產(chǎn)采用加速折舊法還是采用直線(xiàn)折舊法，都會(huì )影響到當期利潤的高低。又如企業(yè)會(huì )計制度中關(guān)于資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷標準不夠明確，特別是存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)由于受多種因素的影響，使得作為決定資產(chǎn)減值準備數額決定因素的“可變現凈值”的確定較為困難，這為企業(yè)利用謹慎性原則進(jìn)行操縱留下了一定的空間。因此，筆者建議，應就上述問(wèn)題制定具有可操作性的具體標準，以指導企業(yè)的會(huì )計實(shí)踐。
3、將謹慎性原則的運用與會(huì )計信息披露結合起來(lái)。謹慎性原則的運用是對會(huì )計領(lǐng)域中存在的不確定性事項進(jìn)行判斷時(shí)所持的一種態(tài)度，這種態(tài)度體現在具體的會(huì )計處理中。不同的處理方法有不同的會(huì )計信息，最終受影響的是相關(guān)會(huì )計信息使用者。所以，凡是與謹慎性原則有關(guān)的內容都應在財務(wù)報告中全面陳述，包括謹慎性原則運用的范圍、具體的會(huì )計處理方法及產(chǎn)生的影響，使會(huì )計信息使用者能夠獲得更多的信息以便作出正確的決策。
4、運用謹慎性原則要注意“度”的掌握。應用謹慎性原則的優(yōu)劣，很大程度上取決于對它的運用程度，過(guò)度謹慎性或謹慎性不夠都會(huì )降低應用謹慎性原則的優(yōu)點(diǎn)，使企業(yè)的財務(wù)情況和經(jīng)營(yíng)成果得不到準確的揭示，從而使企業(yè)會(huì )計信息的使用者在決策等方面受到誤導。關(guān)鍵是在進(jìn)行會(huì )計政策方案的選擇時(shí)應切實(shí)的尋找一個(gè)應用謹慎性原則的平衡點(diǎn)，以使謹慎性原則的優(yōu)點(diǎn)得到最大限度的發(fā)揮，而將其自身的缺陷約束在一個(gè)最小的范圍內。在執行謹慎性原則時(shí)，必須認真合理的考慮權衡相關(guān)性、客觀(guān)性、配比性與穩健性原則之間的成本效益，而不能片面的“教條化”執行。
5、提高會(huì )計人員的職業(yè)判斷能力。任何會(huì )計原則、會(huì )計方法在企業(yè)會(huì )計中的貫徹和運用都離不開(kāi)會(huì )計行為的主體——會(huì )計人員。謹慎性原則在實(shí)務(wù)操作中帶有極大的主觀(guān)臆斷性，它的“適度”的把握有賴(lài)于會(huì )計人員準確的職業(yè)判斷。會(huì )計人員職業(yè)判斷能力提高了，才能準確把握謹慎性原則的實(shí)質(zhì)，在對不確定性因素進(jìn)行估計和判斷時(shí)，才能避免主觀(guān)隨意性。具體可以從以下幾個(gè)方面入手：第一，應加強會(huì )計專(zhuān)業(yè)職業(yè)道德教育，會(huì )計人員具有良好的職業(yè)道德才會(huì )有求真意識；第二，會(huì )計人員應系統地掌握會(huì )計專(zhuān)業(yè)知識，練好扎實(shí)的基本功；第三，會(huì )計人員應不斷更新專(zhuān)業(yè)知識，加強后續教育。
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