新舊基本準則重大差異的比較

新舊基本準則重大差異的比較 摘　要：隨著(zhù)國際經(jīng)濟一體化不斷深入、信息技術(shù)廣泛應用和金融工具不斷創(chuàng )新，會(huì )計作為國際通用的商業(yè)語(yǔ)言，面臨著(zhù)新形勢帶來(lái)的挑戰。在這一背景下，財政部于2006年2月15日發(fā)布了新的《企業(yè)會(huì )計準則———基本準則》。本文通過(guò)對新基本準則（2006）與原基本準則（1992）的比較，揭示新準則在確立我國的財務(wù)會(huì )計概念框架，構建完整的會(huì )計準則層級體系，拓展準則制定的法律法規依據和明確會(huì )計目標等方面與原準則間的差異，以便更好的理解和把握新的基本準則。

　　關(guān)鍵詞：基本準則；財務(wù)會(huì )計概念框架；會(huì )計目標；會(huì )計要素

　　2006年2月財政部頒布了《企業(yè)會(huì )計準則———基本準則》，要求自2007年1月1日起在上市公司范圍內執行，同時(shí)鼓勵其他企業(yè)執行。新的《企業(yè)會(huì )計準則———基本準則》（簡(jiǎn)稱(chēng)新準則）是對1992年頒布的《企業(yè)會(huì )計準則———基本準則》（簡(jiǎn)稱(chēng)原準則）的繼承、發(fā)展和完善。相比較而言，新準則在以下幾個(gè)方面取得了重大突破：

　　一、確立了具有我國特色的財務(wù)會(huì )計概念框架

　　葛家澍（2003）曾經(jīng)指出：“各國在制定會(huì )計準則的過(guò)程中越來(lái)越感到：科學(xué)的會(huì )計準則應當在首尾一貫、內在嚴密的基本概念和基本原則的基礎上，否則就難以從根本上解決在制定具體會(huì )計準則時(shí)可能產(chǎn)生的意見(jiàn)分歧”。美國財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )（FASB）將財務(wù)會(huì )計概念框架定義為：由目標和與它關(guān)聯(lián)的基本概念組成的一個(gè)連貫、協(xié)調、內在一致的理論體系，用于評估企業(yè)財務(wù)報告，解決會(huì )計準則尚未規定而產(chǎn)生的新的會(huì )計問(wèn)題，主要包括財務(wù)報表的目標、會(huì )計信息的質(zhì)量特征、財務(wù)報表要素、報表要素的確認和計量原則等基本問(wèn)題。為會(huì )計準則的制定提供理論依據，指導會(huì )計準則的制定，并對編制財務(wù)報表的準則、規定和程序等進(jìn)行協(xié)調。長(cháng)期以來(lái)我國沒(méi)有一套完整的財務(wù)會(huì )計概念框架，從原已發(fā)布的具體會(huì )計準則來(lái)看，由于缺乏統一的會(huì )計理論指導，沒(méi)有明確的會(huì )計目標，導致會(huì )計基本概念不一致，存在各項具體會(huì )計準則之間互不協(xié)調、前后矛盾的現象。而新準則從會(huì )計目標、會(huì )計信息質(zhì)量特征、財務(wù)報表要素到報表要素的確認和計量原則等方面作了明確的規定，即所謂的“財務(wù)會(huì )計概念框架”。完整地財務(wù)會(huì )計概念框架的形成將為指導會(huì )計工作實(shí)踐和具體準則的制定提供理論依據。

　　二、構建了一套完整的會(huì )計準則層級體系

　　我國原有的會(huì )計規范體系是在會(huì )計法的統領(lǐng)下由會(huì )計制度和會(huì )計準則體系共同組成的，即“制度”和“準則”兩張皮的做法。其中，會(huì )計準則體系包括基本準則和具體準則兩個(gè)層次，基本準則對具體準則具有指導作用，是制定具體準則的依據。原準則對會(huì )計核算的前提、一般原則、會(huì )計要素和會(huì )計報告作了原則性的定義和說(shuō)明，從原準則的主要內容來(lái)看，相當一部分屬于財務(wù)會(huì )計概念框架的內容，如基本前提、六大會(huì )計要素的定義和部分會(huì )計核算原則等。具體準則主要對一般業(yè)務(wù)和特殊業(yè)務(wù)準則作了具體的規定，至今共發(fā)布了16項。由于原準則所規定的內容只起到原則性的指導作用，比較抽象，可操作性不強，財政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì )計制度》、《金融企業(yè)會(huì )計制度》和《小企業(yè)會(huì )計制度》。隨著(zhù)會(huì )計改革的不斷深入和市場(chǎng)環(huán)境的巨大變革，原準則中有相當一部分內容已經(jīng)不能適應當前和未來(lái)市場(chǎng)環(huán)境的需要，無(wú)法真正發(fā)揮理論上的指導作用，“事實(shí)上，在1993年實(shí)施的13個(gè)行業(yè)會(huì )計核算制度已經(jīng)突破了基本準則的內容�？梢赃@樣說(shuō)，基本準則的制定發(fā)布作為我國會(huì )計改革史上的一個(gè)里程碑，其象征意義高于實(shí)際意義”（李玉環(huán)，2005.1）。新準則將企業(yè)會(huì )計準則體系分為基本準則、具體準則和應用指南三個(gè)層級，“基本準則是綱，在整個(gè)準則體系中起統馭作用；具體準則是目，是依據基本準則的要求對有關(guān)業(yè)務(wù)或報告作出的具體規定；應用指南是補充，是對具體準則的操作指引”（樓繼偉，2006.2）。新準則層級分明，互相銜接，避免了指導規范與具體規定、操作指南之間的相互矛盾與沖突，使不同層級準則的具體內容能夠一以貫之，保證了準則體系的協(xié)調統一。

　　三、拓展了準則制定的法律法規依據

　　“中國企業(yè)會(huì )計準則體系是國家統一的會(huì )計制度的組成部分”（樓繼偉，2006.2）。準則的制定是以一定的法律法規為依據的，原準則在第一章第二條中規定：“根據《中華人民共和國會(huì )計法》，制定本準則�！泵鞔_了《會(huì )計法》是制定準則的唯一的法律依據，未考慮相關(guān)法律法規之間的關(guān)聯(lián)性，在司法實(shí)踐中妨礙了其他法律法規作用的發(fā)揮�！霸谠S多法律人眼中，《會(huì )計法》無(wú)非是追究責任的法律機制在會(huì )計———一個(gè)獨立于法律界的專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域———這一特定部門(mén)中運作的表現形式而已，其統領(lǐng)下的會(huì )計準則與會(huì )計制度也僅僅是由財政部門(mén)負責實(shí)施、針對會(huì )計人員、組織單位會(huì )計工作的一套技術(shù)規范，與其他經(jīng)濟法律制度相對脫節�！保▌⒀�，2005.5）新準則在第一章第一條中明確規定：“根據《中華人民共和國會(huì )計法》和其他有關(guān)法律、行政法規，制定本準則”，制定準則的依據由原來(lái)單一的《會(huì )計法》擴展到以《會(huì )計法》為核心的相關(guān)法律法規，充分考慮各法律法規的相互關(guān)系，為消除《會(huì )計法》與其他法律法規之間的沖突鋪平了道路，不僅保持了會(huì )計法制體系的協(xié)調統一，而且可最大限度的發(fā)揮相關(guān)法律法規在會(huì )計準則制定中的整體效能，為進(jìn)一步完善會(huì )計準則體系奠定了基礎。

　　四、會(huì )計目標定位上的差異

　　會(huì )計目標是在一定歷史環(huán)境下，人們通過(guò)會(huì )計實(shí)踐活動(dòng)期望達到的結果，即提供高質(zhì)量的會(huì )計信息。原準則并未明確我國的會(huì )計目標，僅在第二章第十一條中指出“會(huì )計信息應當符合國家宏觀(guān)經(jīng)濟管理的要求，滿(mǎn)足有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要，滿(mǎn)足企業(yè)加強內部經(jīng)營(yíng)管理的需要”，即所謂的“受托責任觀(guān)”會(huì )計目標。這與1992年當時(shí)的市場(chǎng)主體是：國有及國有控股企業(yè)、國家或政府作為資產(chǎn)的所有者不直接參與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、而是委托給經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行管理分不開(kāi)的。以次目標所提供的會(huì )計報告起到了國家及相關(guān)部門(mén)做為出資人，了解和評價(jià)經(jīng)營(yíng)者經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)的作用。

　　隨著(zhù)國有企業(yè)股份制改革的逐步深入和股權分置難題的解決，越來(lái)越多的投資者、債權人及社會(huì )公眾基于維護自身利益的目的，希望通過(guò)財務(wù)報告了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，以便做出相應的投資決策，為了滿(mǎn)足廣大投資者對會(huì )計信息的需求，新準則在第一章第四條對會(huì )計目標做了明確規定：“財務(wù)會(huì )計報告的目標是向財務(wù)會(huì )計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現金流量等有關(guān)的會(huì )計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務(wù)會(huì )計報告使用者作出經(jīng)濟決策�！睍�(huì )計目標既反映了受托責任履行情況的“受托責任觀(guān)”，又體現了有助于使用者做出經(jīng)濟決策的“決策有用觀(guān)”，集兩種觀(guān)點(diǎn)于一身，會(huì )計目標的明確和觀(guān)念的升華，是新準則重大突破之一，以此目標所提供的會(huì )計報告將為維護投資者、債權人和社會(huì )公眾的利益，促進(jìn)資本市場(chǎng)健康穩定的發(fā)展提供制度保障。

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