財務(wù)信息表露研究

摘要：文章從強制表露內部控制信息的必要性進(jìn)手，分析我國上市公司財務(wù)報告中內部控制信息表露現狀和原因，提出一些完善內部控制信息表露的建議。 　　關(guān)鍵詞：內部控制；表露；財務(wù)報告 　　 　　2006年上海證券交易所和深圳證券交易所先后制定發(fā)布了《上市公司內部控制指引》，明確要求上市公司董事會(huì )應在年度報告表露的同時(shí)，表露企業(yè)年度內部控制自我評估報告和會(huì )計師事務(wù)所對內部控制自我評估報告的核實(shí)評價(jià)意見(jiàn)。從此，我國對內部控制信息的表露由自愿表露過(guò)渡到了強制表露階段。 　　 　　一、表露內部控制信息的必要性 　　 　�。ㄒ唬�對于投資者、債權人及其他外部信息使用者來(lái)說(shuō)，內部控制信息表露可以提供附加信息 　　近年來(lái)，我國上市公司一系列財務(wù)丑聞的表露反映出我國上市公司會(huì )計信息失真題目比較嚴重，以致投資者對上市公司的信息表露缺乏信心。單純的財務(wù)報告已不能滿(mǎn)足投資者的需要，內部控制信息的表露可以幫助投資者更好地了解上市公司的實(shí)際情況。 　�。ǘ�）對于上市公司自身來(lái)說(shuō)，內部控制信息表露可以進(jìn)步企業(yè)治理當局內部控制的意識 　　通過(guò)對內部控制的自我評估，治理當局可以在導致重大后果以前發(fā)現內控中存在的缺陷，及時(shí)改進(jìn)企業(yè)治理、減少舞弊。同時(shí)，內部控制信息表露也是治理當局解除受托責任的一種方式，委托者可以通過(guò)表露的內部控制信息來(lái)判定受托者是否盡心盡職履行受托義務(wù)。 　　 　　二、我國上市公司財務(wù)報告中內部控制信息表露現狀和原因分析 　　 　　2006年7月1日開(kāi)始施行的《上海證券交易所上市公司內部控制指引》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《指引》）要求隨年報一同表露的內部控制評估報告中應包含以下內容：內控制度是否建立健全；內控制度是否得到有效實(shí)施；內部控制檢查監視工作的情況；內控制度及實(shí)在施過(guò)程中出現的重大風(fēng)險和處理情況；對本年度內部控制檢查監視工作計劃完成情況的評價(jià)；完善內控制度的有關(guān)措施以及下一年度內部控制有關(guān)工作計劃。而且要求注冊會(huì )計師在對公司進(jìn)行年度審計時(shí)，應參照有關(guān)主管部分的規定，就公司財務(wù)報告內部控制情況出具評價(jià)意見(jiàn)。 　　查閱上交所上市公司2006年年度報告可以發(fā)現，大部分上市公司僅在年度報告第十部分重大事項中公司內部控制制度建設一項或詳或略地表露了公司內控的相關(guān)信息，多是流于形式，有的公司甚至僅以“公司現有內部控制制度基本涵蓋了公司經(jīng)營(yíng)治理中的各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節，保證了公司經(jīng)營(yíng)治理活動(dòng)的正常運行”等空洞的語(yǔ)言一筆帶過(guò)，即使是表露較為具體的公司，也未能完全包含《指引》中所要求表露的內容，并且幾乎所有公司都沒(méi)有表露聘請注冊會(huì )計師就公司財務(wù)報告內部控制情況出具評價(jià)意見(jiàn)的信息。 　　由此可見(jiàn)，大部分上市公司在年報中表露的內控信息均未達到《指引》的相關(guān)要求，上市公司普遍缺乏對內部控制信息具體表露的動(dòng)力。造成這一現象的原因是多方面的。 　�。ㄒ唬�從內部控制信息供求角度分析 　　作為信息的需求方，目前我國資本市場(chǎng)中，股市投機性強，投資者的專(zhuān)業(yè)性較差，對數據的理解分析能力以及綜合素質(zhì)較弱，對高質(zhì)量會(huì )計信息需求不足。 　　而作為信息的供給方，上市公司內控信息表露的本錢(qián)—效益題目是造成這一現象根本原因。只有信息產(chǎn)生的效益大于信息的本錢(qián)，信息的生產(chǎn)才具備經(jīng)濟上的公道性。上海證券交易所等單位對我國上市公司信息表露的本錢(qián)效益進(jìn)行問(wèn)卷調查（周勤業(yè)，2003）表明：上市公司信息表露負擔日益加重，集中于在指定報紙刊登信息表露文件的用度和定期報告的審計用度，上市公司以為信息表露對產(chǎn)品銷(xiāo)售、品牌宣傳有一定的促進(jìn)作用，但作用不是太大，對改進(jìn)企業(yè)法人治理結構的意義也尚未體現出來(lái)。 　�。ǘ�）從內部控制信息表露的制度角度分析 　　首先，《指引》對表露內容的規定不完善，沒(méi)有說(shuō)明上市公司評價(jià)內部控制建立和實(shí)施情況的標準，使內部控制自我評估報告的信息含量下降，可操縱性差。我國對于內部控制的完整性、公道性及有效性缺乏一個(gè)同一、權威的標準體系。除證券公司、貿易銀行以外的上市公司一般是參照2001年財政部發(fā)布的《內部會(huì )計控制——基本規范（試行）》，該規范是目前我國內部控制領(lǐng)域比較權威的標準，也是上市公司進(jìn)行內部控制建設所依據的標準，但其將內部控制定位于內部會(huì )計控制，兼顧與會(huì )計相關(guān)的控制，立足點(diǎn)還是從內部會(huì )計控制的角度進(jìn)行規范，已遠遠不能適應當前市場(chǎng)環(huán)境對企業(yè)內部控制的要求。在這種缺乏內部控制評估標準情況下，不同企業(yè)對內部控制發(fā)表的自我評估結論很難具有可比性，注冊會(huì )計師對企業(yè)的內部控制進(jìn)行評價(jià)應采取哪些程序、遵循哪些標準沒(méi)有規范可依，其執業(yè)風(fēng)險大小不好衡量。 　　其次，表露要求中缺乏董事會(huì )對內部控制信息表露責任的相關(guān)表述。董事會(huì )在內部控制報告中表明企業(yè)對內部控制的責任，可以增強其內部控制意識，通過(guò)治理層改善控制環(huán)境，進(jìn)步財務(wù)報告的可靠性。提供內部控制信息實(shí)際上也是董事會(huì )解脫受托責任的一種方式。 　　另外，《上海證券交易所上市公司內部控制指引》沒(méi)有對違反該規定的行為進(jìn)行相關(guān)處罰的條款，《深圳證券交易所上市公司內部控制指引》中指出對公司及其有關(guān)職員違反該指引規定的行為參照《上市規則》有關(guān)規定給予處分�？偟膩�(lái)說(shuō)，處罰力度太輕，這也從客觀(guān)上導致了《指引》在上市公司2006年年報未能被嚴格執行。 　　 　　三、改進(jìn)我國上市公司財務(wù)報告中內部控制信息表露的建議 　　 　�。ㄒ唬┘訌娨龑�，使治理當局熟悉到表露內部控制信息的作用 　　表露內部控制信息是加強企業(yè)自身治理的重要措施，對公司來(lái)說(shuō)是有好處的。一方面，它能夠使股東和其它投資者更加了解公司的治理現狀和財務(wù)狀況，從而引起更多投資者的愛(ài)好；另一方面，公司可以通過(guò)內部控制改善經(jīng)營(yíng)治理，達到戰略目標。 　�。ǘ�）盡快出臺內部控制的標準和評價(jià)規范 　　只有制定出類(lèi)似于美國COSO報告（2003年COSO的《企業(yè)風(fēng)險治理框架》拓展了內部控制的框架，指出企業(yè)風(fēng)險治理的包括內部環(huán)境、目標設定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應對、控制活動(dòng)、信息與溝通和監控八大要素，《指引》采用了此觀(guān)點(diǎn)。）比較同一、權威的企業(yè)內部控制標準體系以后，內控信息的表露才具有操縱性和可比性，注冊會(huì )計師也才有了判定企業(yè)內控完整、公道、有效的標準。 　　2006年7月，經(jīng)國務(wù)院批準，由財政部牽頭發(fā)起，證監會(huì )、國資委共同參與的我國“企業(yè)內部控制標準委員會(huì )”正式在北京成立，并于2007年3月發(fā)布了《企業(yè)內部控制規范——基本規范》和17項具體規范（征求意見(jiàn)稿），該意見(jiàn)稿鑒戒了美國COSO報告的已有成果，這表明我國已開(kāi)始積極規劃出臺既吸收了國外先進(jìn)內部控制理念，又符合我國企業(yè)實(shí)際情況的內控建設和評價(jià)的相關(guān)制度和規范，使財務(wù)報告中內部控制評價(jià)有同一權威的標準可以參照。 　�。ㄈ�）進(jìn)一步規范表露內容和形式 　　證監會(huì )應當對內部控制信息表露的主體內容和格式做出更加具體的規定。除現有規定外，內部控制報告應增加以下四個(gè)方面的內容：1、內部控制報告應表明董事會(huì )和治理當局對內部控制的責任。建立、實(shí)施和維護企業(yè)的內部控制制度是治理當局的責任，內部控制的目標在于公道保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果、法律和法規的遵循性。2、內部控制報告還應說(shuō)明所依據的內部控制的標準或規則框架。內部控制標準是用來(lái)指導公司設計和執行相關(guān)內部控制的基本依據，也是評價(jià)內部控制有效性的標準。3、內部控制報告應聲明企業(yè)的內部控制有效性（或除已表述的重大缺陷以外的內部控制有效性）不存在對企業(yè)財務(wù)報告的可靠性和對企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整有重大不利影響的情況。4、有必要在報告中說(shuō)明內部控制存在固有缺陷，有效的內部控制也只能對經(jīng)營(yíng)、財務(wù)、法規遵循三大目標的實(shí)現提供公道保證，而且，隨著(zhù)環(huán)境和情況的變化其有效性可能會(huì )發(fā)生改變。 　�。ㄋ模┲贫〞�(huì )計師事務(wù)所出具內部控制自我評估報告核實(shí)評價(jià)意見(jiàn)的標準 　　目前注冊會(huì )計師內部控制審核業(yè)務(wù)是依據中國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )發(fā)布的《內部控制審核指導》和中國證監會(huì )的有關(guān)規定（中國證監會(huì )在股份公司首次公然發(fā)行股票以及上市公司發(fā)行新股和發(fā)行可轉換債券時(shí)，要求擬發(fā)行證券的公司和上市公司表露公司治理層對內部控制制度的完整性、公道性及有效性做出自我評估意見(jiàn)，同時(shí)要求注冊會(huì )計師指出“三性”是否存在重大缺陷。）進(jìn)行的。該指導意見(jiàn)規定了內部控制評價(jià)的范圍、程序、方法和報告等一般性要求，卻沒(méi)有涉及評價(jià)內部控制的操縱性工具，因此不能明確注冊會(huì )計師應該對上市公司的哪些控制內容和要點(diǎn)進(jìn)行測試，以及測試標準和對應的評價(jià)意見(jiàn)類(lèi)型。建議可以鑒戒美國COSO報告所提出的評價(jià)工具，設計我國上市公司的內部控制評價(jià)工具，將內部環(huán)境、目標設定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應對、控制活動(dòng)、信息與溝通和監控作為內部控制評價(jià)工具的框架，從而服務(wù)于經(jīng)營(yíng)、財務(wù)報告以及法規遵循這三大內部控制評價(jià)的目標。 　�。ㄎ澹┟鞔_界定公司治理層對內部控制的法律責任，加大處罰力度 　　引進(jìn)問(wèn)責機制，細化對各種違法違規編制和提供財務(wù)報告以及內部控制報告行為的處罰條款，對違法的單位和個(gè)人要嚴格追究當事人個(gè)人及其所在企業(yè)的民事及行政責任，情節嚴重的追究其刑事責任，這樣有利于從根本上遏制治理層舞弊的動(dòng)機。

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