關(guān)于我國個(gè)人所得稅稅制模式改革的思考

我國現行稅制是在向主義市場(chǎng)的轉軌時(shí)期建立的，具有一定的過(guò)渡性。隨著(zhù)社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟體制的進(jìn)一步和完善，這套稅制的弊端和不足也日益顯露出來(lái)。我國的稅制改革還將繼續下去。本文擬針對個(gè)人所得稅的稅制模式，結合我國的具體情況和國外的先進(jìn)經(jīng)驗，談一談自己的認識，以推動(dòng)我國個(gè)人所得稅制度的進(jìn)一步改革和完善。　　一、個(gè)人所得稅制的基本模式　　世界各國實(shí)行的個(gè)人所得稅制度，大體上可分為三種基本模式：　�。ㄒ唬┓诸�(lèi)所得稅制　　又稱(chēng)為個(gè)別所得稅制，是對同一納稅人不同類(lèi)別的所得，按不同稅率分別征收，實(shí)行區別對待的稅收制度，如對工資薪金等勞動(dòng)所得課以較輕的稅，對營(yíng)業(yè)利潤、利息、股息、租金等資本所得課以較重的稅。這種稅制的基本特征就是只對稅法上明確規定的所得分類(lèi)分項課征，而不是將個(gè)人的總所得合并納稅。從世界各國的稅制看，英國的“所得分類(lèi)表制度”是分類(lèi)所得稅制的典范�！　》诸�(lèi)所得稅制的優(yōu)點(diǎn)主要表現在兩個(gè)方面：其一，可以借助差別稅率對不同性質(zhì)的所得區別對待，以實(shí)現特定的政策目標；其二，可以廣泛地采用源泉課稅法，課征簡(jiǎn)便，節省征收費用。然而，這種稅收制度不能按納稅人全面的、真正的納稅能力征稅，不能真正體現合理負擔的原則。并且，隨著(zhù)社會(huì )經(jīng)濟的發(fā)展，個(gè)人收入來(lái)源的渠道和形式呈多樣化的趨勢，這對所得的分類(lèi)分項無(wú)疑會(huì )帶來(lái)一定的困難。因此，分類(lèi)所得稅制并不是一種理想的稅制模式。當今世界純粹采用這種稅收制度的國家并不多�！　。ǘ�）綜合所得稅制　　又稱(chēng)為一般所得稅，是將納稅人在一定時(shí)期內的各種所得綜合起來(lái)，減去法定減免和扣除項目的數額，就其余額按累進(jìn)稅率征收的一種稅收制度。它的特點(diǎn)就是將來(lái)源于各種渠道的所有形式的所得加總課稅，不分類(lèi)別，統一征收。西方許多發(fā)達國家的個(gè)人所得稅制度就屬這一類(lèi)型，如美國�！　【C合所得稅制的優(yōu)點(diǎn)表現在：稅基較寬，能夠反映納稅人的綜合負擔能力；考慮到個(gè)人經(jīng)濟情況和家庭負擔等，給予納稅人一定的減免照顧；就其總的凈所得采取累進(jìn)稅率，這又可以達到調節納稅人所得稅負擔的目的，實(shí)現一定程度上的縱向再分配。但這種稅制的課征手續較繁，征收費用較多，且容易出現偷漏稅，要求納稅人有較高的納稅意識、較健全的財務(wù)制度和先進(jìn)的稅收管理制度�！　。ㄈ�）分類(lèi)綜合所得稅制　　又稱(chēng)為混合所得稅制，是由分類(lèi)所得稅和綜合所得稅合并而成的一種稅收制度。具體講，它是按納稅人的各項有規則來(lái)源的所得先分類(lèi)課征，從來(lái)源扣繳，然后再綜合納稅人全年的各種所得額，如達到一定數額，再課以累進(jìn)稅率的綜合所得稅或附加稅。其特點(diǎn)是對同一所得進(jìn)行兩次獨立的課稅。瑞典、日本、韓國等國家的個(gè)人所得稅就屬于這種類(lèi)型�！　》诸�(lèi)綜合所得稅制最能體現稅收的公平原則，因為它既實(shí)行差別課稅，又采用累進(jìn)稅率全面課征，綜合了前兩種稅制的優(yōu)點(diǎn)，得以實(shí)行從源扣繳、防止漏稅，全部所得又要合并申報，等于對所得的課稅加上了“雙保險”，符合量能負擔的要求。因此，分類(lèi)綜合所得稅制是一種適用性較強的所得稅類(lèi)型。　　二、我國現行個(gè)人所得稅的稅制模式　　我國1994年1月1日起實(shí)施的個(gè)人所得稅制度，共列了11個(gè)征稅項目，各項所得分類(lèi)征收，實(shí)行差別稅率。其中，工資薪金所得適用5 —45％的九級超額累進(jìn)稅率；個(gè)體工商業(yè)戶(hù)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和對企事業(yè)單位的承包、承租經(jīng)營(yíng)所得適用5—35％的五級超額累進(jìn)稅率； 稿酬所得稅率為20％，并按應納稅額減征30％；勞務(wù)所得稅率為20％，并按所得的增加實(shí)行加成征收的辦法；其他所得稅率為20％。各項所得不再匯總納稅，扣除額各不相同，也不實(shí)行兩次課征的辦法�？梢�(jiàn)，我國現行個(gè)人所得稅具有分類(lèi)所得稅的基本特征，是一種具有較少綜合性的分類(lèi)所得稅制�！　∥覈�現行個(gè)人所得稅采用分類(lèi)稅制模式，主要是基于我國公民的納稅意識比較淡薄、稅收征管比較落后的現實(shí)。這種稅制適應了源泉課稅的要求，有利于防止稅收的流失。然而，這并不是一種理想的稅制模式。其主要弊端表現在以下幾個(gè)方面：　　第一，現行個(gè)人所得稅制度不能充分貫徹其立法原則。與西方國家不同，我國是以公有制為基礎的國家，個(gè)人收入主要是依據按勞分配的原則進(jìn)行分配，顯得相對公平，這就決定了我國的個(gè)人所得稅不可能象西方那樣在整個(gè)稅制中居于主導地位，成為財政收入的主要來(lái)源。我國開(kāi)征個(gè)人所得稅的主要目的就是調節個(gè)人收入分配，糾正改革開(kāi)放過(guò)程中出現的偏差，防止出現貧富分化。事實(shí)上，我國個(gè)人所得稅的立法所遵循的一個(gè)重要原則就是“調節高收入，緩解個(gè)人收入差距懸殊矛盾，以體現多得多征，公平稅負的政策�！睉�該說(shuō)，堅持這一原則是非常正確的，也是非常必要的。然而，現行稅制采用分類(lèi)課征辦法，不能全面地衡量納稅人的真實(shí)納稅能力，會(huì )造成所得來(lái)源多、綜合收入高的人少繳稅，而所得來(lái)源少、收入相對集中的人多繳稅的現象，不能體現“多得多征、公平稅負”的原則，也難以有效調節高收入和個(gè)人收入差距懸殊的矛盾�！　〉诙�，現行稅制模式為合法避稅留下了漏洞，給征收管理帶來(lái)了困難，導致了稅源的流失。同時(shí)，在征管上分項進(jìn)行源泉扣繳，也容易造成納稅人稅負的扭曲。由于采用了源泉扣繳，對工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得必須是在按月取得時(shí)繳納，這勢必會(huì )產(chǎn)生一些不合理的現象。如果有甲、乙兩個(gè)納稅人，甲在12個(gè)月內每個(gè)月都取得800 元的勞務(wù)報酬，不需扣稅；而乙在某個(gè)月取得9600元的報配，其余11個(gè)月收入很少或沒(méi)有收入，卻要繳納1760元的稅。類(lèi)似的財產(chǎn)租賃所得、稿酬所得、特許權使用費所得等都可以通過(guò)分散取得，從而化整為零，最終減少繳稅數額�？梢�(jiàn)，現行稅制漏洞太大，容易被人鉆空子，使逃稅、避稅成為可能�！　〉谌�，現行稅制對費用扣除的規定不合理�，F行稅制采用分項征收的辦法，對不同項目的所得實(shí)行不同的費用扣除�？偟膩�(lái)看，費用扣除有定額和定率兩種形式。其中，工資薪金所得每月費用扣除800 元（外籍來(lái)華人員、港澳臺同胞扣除4000元）。這種規定顯得過(guò)于簡(jiǎn)單。沒(méi)有考慮到納稅人的具體情況，而單純地對個(gè)人所得征稅，既不符合我國的實(shí)際情況，也不符合國際慣例。個(gè)人所得稅的一個(gè)重要作用就是調節個(gè)人收入分配，防止收入差距過(guò)大。但由于每個(gè)家庭都存在著(zhù)一定的差異，如家庭成員的多少、有無(wú)贍養老人及撫養未成年子女的差異，以及接受、醫療保險等方面的差異，這些情況導致了每個(gè)家庭的實(shí)際負擔不同，需要納稅時(shí)在費用扣除上予以考慮。否則，稅收的公平性和合理性就難以體現。另外，現行稅制對勞務(wù)所得等采用按次定額或定率扣除的辦法，對不同來(lái)源的所得規定了不同的扣除標準，對同時(shí)擁有多項所得者實(shí)行多次扣除的辦法，更加重了稅負的不公平�！　〉谒�，現行稅制模式不符合稅收征管方式改革的趨勢，不利于提高國民的納稅意識。我國個(gè)人所得稅的征收主要采用扣繳的辦法，這也是實(shí)行分類(lèi)所得稅制的一個(gè)重要原因。這種征收辦法顯得比較落后。如果稅務(wù)部門(mén)不主動(dòng)上門(mén)，納稅人不會(huì )主動(dòng)納稅，偷稅漏稅現象就會(huì )經(jīng)常發(fā)生。世界上許多國家都已拋棄了這種征收辦法，而采用納稅人主動(dòng)申報納稅的辦法。隨著(zhù)主義市場(chǎng)的建立和，我國稅收征管方式已開(kāi)始轉變�？梢灶A見(jiàn)，隨著(zhù)國民納稅意識的增強，我國稅收征管也會(huì )實(shí)行以申報納稅為主的征收方式。因此，個(gè)人所得稅也應適應這種趨勢，在稅制模式的選擇上應具有超前性和長(cháng)遠的眼光。　　三、我國個(gè)人所得稅稅制模式的改革　　我國現行個(gè)人所得稅稅制模式的種種弊端，已經(jīng)被越來(lái)越多的人所認識。隨著(zhù)我國社會(huì )經(jīng)濟的發(fā)展和社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟的最終確立，個(gè)人所得稅制度的改革勢在必行。我們應該借鑒一些國外的先進(jìn)經(jīng)驗，并結合的實(shí)際情況，探索一條建立具有中國特色的社會(huì )主義個(gè)人所得稅稅制模式的道路�！　�從世界稅制發(fā)展史上看，個(gè)人所得稅稅制模式經(jīng)歷了一個(gè)由分類(lèi)所得稅制到綜合所得稅制的過(guò)程。英國是最早實(shí)行所得稅的國家，素有“所得稅祖國”之稱(chēng)。1779年英國開(kāi)征所得稅時(shí)，采用的就是按稅法列舉的各項收入分別課征的制度。直到1909年，英國才開(kāi)始將各類(lèi)所得匯總，綜合征收，從而由分類(lèi)所得稅逐步轉向綜合所得稅。德國于1808年開(kāi)征所得稅時(shí)，實(shí)行分類(lèi)所得稅制。1891年德國頒布新的所得稅法，按綜合所得實(shí)行累進(jìn)計稅。法國在第一次世界大戰期間開(kāi)征的個(gè)人所得稅也是分類(lèi)所得稅制，1959年稅制改革時(shí)又改為綜合所得稅制。此外，美國、日本等國的個(gè)人所得稅也大抵經(jīng)歷了上述過(guò)程�！　∥覈鴤�(gè)人所得稅的改革方向是什么？是不是也要走西方發(fā)達國家所走過(guò)的路呢？對此，人們有兩種不同的觀(guān)點(diǎn)：一種認為我國應堅持和完善現行的分類(lèi)所得稅制，強化源泉課稅，堵住稅收流失的漏子；另一種觀(guān)點(diǎn)認為我國應徹底拋棄現行的分類(lèi)所得稅模式，實(shí)行綜合所得稅制�！　★@然，上述兩種觀(guān)點(diǎn)都不能作為我國個(gè)人所得稅的改革方向。筆者認為，我國個(gè)人所得稅制的改革，應由的分類(lèi)所得稅模式向具有較強綜合性特征的混合所得稅模式轉化。因為，在現階段，由于我國公民的納稅意識較低，稅收征管手段比較落后，這就決定了個(gè)人所得稅的征收在很大程度上都必須依賴(lài)于源泉課稅的辦法，也就是說(shuō)客觀(guān)上要求個(gè)人所得稅采用分類(lèi)稅制模式；從另一個(gè)方面看，由于我國正處于社會(huì )主義市場(chǎng)經(jīng)濟的過(guò)渡時(shí)期，國民收入分配格局正在發(fā)生劇烈的變化，貧富分化已成為了我國的一個(gè)不爭的事實(shí)，這就決定了我國個(gè)人所得稅的主要任務(wù)就是調節社會(huì )分配，實(shí)現公平分配的目標，顯然這正是綜合所得稅制的優(yōu)勢所在。實(shí)行混合所得稅模式可以結合分類(lèi)稅制和綜合稅制的優(yōu)勢，揚長(cháng)避短，是符合我國具體國情的理想選擇�！　』旌纤�得稅的實(shí)施，在國外也有可以借鑒的經(jīng)驗。世界上最早也是最典型的混合所得稅，就是1917年法國所實(shí)行的個(gè)人所得稅。這種稅制首先對納稅人的各種所得分類(lèi)課征，然后再就其總的所得課征附加稅。當時(shí)稅制的重點(diǎn)是在分類(lèi)稅上，而對總所得的課征則是一種補充。在分類(lèi)稅方面，它將全部所得分成七類(lèi)，根據區別對待的原則實(shí)行不同的稅率。而在附加稅方面，它主要是根據個(gè)人的負擔能力進(jìn)行征收，實(shí)行累進(jìn)稅制。法國的這種混合所得稅制一直沿用到1947年，后來(lái)被單一的綜合所得稅制取代。目前，實(shí)行混合所得稅制的國家還有葡萄牙、韓國等�！　∥覈鴤�(gè)人所得稅制的改革，可以在目前分類(lèi)所得稅的基礎上增加綜合所得稅的一些課征辦法。具體包括以下幾點(diǎn)：（1 ）在目前的所得分類(lèi)基礎上，先按源泉預扣的分別采取不同的稅率征收分類(lèi)稅；（ 2）在納稅年度結束后，由家庭（夫妻）合并申報其全年綜合的各項所得，由稅務(wù)部門(mén)核定其應稅毛所得額、調整后所得額和應稅凈所得額，并對納稅人已納稅額作出調整結算，多退少補；（3 ）如果納稅人的應稅凈所得額超過(guò)一定的數量界限，再按超額累進(jìn)稅率征收綜合的個(gè)人所得稅，即附加稅，以調節稅負，實(shí)現量能負擔、公平分配的原則。當然，為了實(shí)行這種混合所得稅制，我國個(gè)人所得稅的改革還有許多具體的事要做，如附加稅的累進(jìn)稅率設計、實(shí)行綜合征收后的稅收征管問(wèn)題以及費用扣除問(wèn)題等，這些都有待大家去共同探討。

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