合同能源管理公司

　　由于分布式能源系統的巨大優(yōu)勢，目前世界上各發(fā)達國家已將分布式能源作為能源發(fā)展戰略的重要組成部分，分布式能源系統定會(huì )成為各國能源供給的主要形式。城市能源管理平臺采用自動(dòng)化、信息化技術(shù)和集中管理模式，對城市各區域建筑設施能源消耗環(huán)節食是集中扁平化動(dòng)態(tài)監控和數字化管理。系統由能源計量器具管理、能耗在線(xiàn)監測、能耗預測預警管理、能耗指標管理、自主能源審計管理、綜合報表管理、智能決策支持等多個(gè)可擴展模塊構成，通過(guò)與數據采集系統以及自動(dòng)控制系統的有效集成，能夠對區域實(shí)現能源在線(xiàn)監測數據分析和綜合管理服務(wù)功能。

    應用場(chǎng)景

　　數據機房工程及能源一體化解決方案：環(huán)境溫度居高不下，熱島效應給機房設備的安全運行帶來(lái)了極大的隱患，而制冷設備配置功率浪費是諸多機房存在的問(wèn)題。目前機房的制冷能耗占據了機房總耗能的40%以上，通過(guò)多種技術(shù)的應用，可以有效降低機房整體溫度、減少熱島效應，給設備提供一個(gè)可靠的運行環(huán)境。利用低溫季節時(shí)內外溫差大的情況，可以進(jìn)行機房和室外的冷熱交換，降低空調設備的使用率，減少能耗的同時(shí)延長(cháng)了設備使用壽命。

　　作為新的業(yè)務(wù)模式，合同能源管理在實(shí)施過(guò)程中存在四方面的問(wèn)題。因此，本文在簡(jiǎn)要介紹和分析合同能源管理模式現行狀況的基礎上，著(zhù)重從財務(wù)核算角度探討節能項目資產(chǎn)投資額的歸集與確認、合同價(jià)款結算、成本費用的確認與收益分配等會(huì )計處理問(wèn)題。

　　一、合同能源管理與節能服務(wù)公司的介紹

　　1.合同能源管理(Energy Performance Contracting，簡(jiǎn)稱(chēng)EPC)是一種新型的市場(chǎng)化節能機制，其實(shí)質(zhì)就是以減少的能源費用來(lái)支付節能項目全部成本的節能業(yè)務(wù)方式。

　　2.節能服務(wù)公司(Energy Management Company，簡(jiǎn)稱(chēng)EMCo)，國外也稱(chēng)ESCo(Energy Service Company)，又稱(chēng)能源管理公司，是一種基于合同能源管理機制運作的、以贏(yíng)利為目的的專(zhuān)業(yè)化公司。它開(kāi)展的EPC業(yè)務(wù)具有以下特點(diǎn)：商業(yè)性，風(fēng)險性，多贏(yíng)性以及整合性。

　　二、節能服務(wù)項目投資的收回

　　在節能效益分享型模式下，投資的收回通常采用的做法是：在項目合同期內，節能服務(wù)公司對與項目有關(guān)的投入(包括土建、原材料、設備、技術(shù)等)擁有所有權，并按合同約定與客戶(hù)分享項目產(chǎn)生的節能效益。在節能服務(wù)公司的項目資金、運行成本、所承擔的風(fēng)險及合理的利潤得到補償之后(即項目合同期結束)，設備的所有權一般將轉讓給客戶(hù)�？蛻�(hù)最終獲得高能效設備并享受節能設備在壽命期內的全部節能效益。節能效益分享型項目的投資收回具有明顯的風(fēng)險高、周期長(cháng)的特點(diǎn)。

　　三、國家現行有關(guān)政策

　　1.對節能服務(wù)產(chǎn)業(yè)采取適當的稅收扶持政策，主要包括營(yíng)業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅的減免優(yōu)惠、費用稅前扣除等。

　　2.企業(yè)采用合同能源管理方式實(shí)施節能改造，如購建資產(chǎn)和接受服務(wù)能夠合理區分且單獨計量的，應當分別予以核算，按照國家統一的會(huì )計準則制度處理。如不能合理區分或雖能區分但不能單獨計量的，企業(yè)實(shí)際支付給節能服務(wù)公司的支出作為費用列支，能源管理合同期滿(mǎn)，用能單位取得相關(guān)資產(chǎn)作為接受捐贈處理，節能服務(wù)公司作為贈與處理。

　　四、合同能源管理方式財務(wù)核算探析

　　1.合同能源管理模式與租賃模式有很大的趨同性，在會(huì )計處理上可以將其認定為融資租賃或者經(jīng)營(yíng)租賃。合同能源管理模式是租賃的特殊表現形式，與現行準則規范的租賃業(yè)務(wù)也有不同。

　　2.為準確確定節能項目投資額，應結合節能項目投資回收特點(diǎn)，依據所簽節能合同的不同類(lèi)型進(jìn)行會(huì )計計量。

　　3.合同期內，收益的確認有兩方面：(1)按融資租賃確認，EMCo與用能企業(yè)比照融資租賃處理;(2)按經(jīng)營(yíng)租賃確認，EMCo按收到的節能分配收益確認為當期的收入，對節能資產(chǎn)視同固定資產(chǎn)，在合同期分攤節能資產(chǎn)及節能服務(wù)初始投資額。

　　4.用能企業(yè)對節能項目資產(chǎn)的管理按融資租賃模式，建議用能企業(yè)節能項目投資額應當以合同期內支付服務(wù)費(節能設備及技術(shù)服務(wù)費)價(jià)款總額的現值為基礎確定，設置“固定資產(chǎn)——節能項目資產(chǎn)”核算，合同期內計提折舊;按經(jīng)營(yíng)租賃模式，為了保證節能項目資產(chǎn)的安全和有效使用，用能企業(yè)應設置“合同能源管理節能資產(chǎn)”備查簿作備查登記，以反映和監督節能資產(chǎn)的使用、接受和結存情況。同時(shí)，應在財務(wù)報告中披露。

　　五、節能效益分享型企業(yè)會(huì )計核算方法舉例

　　由于節能效益分享型業(yè)務(wù)的會(huì )計核算方法不統一，實(shí)際工作中將視情況的不同而有所變化，相關(guān)的財務(wù)核算處理舉例如下。

　　甲企業(yè)是生產(chǎn)型單位，過(guò)去的年耗電約5000萬(wàn)千瓦時(shí)，需付電費3500萬(wàn)元(0.7元/千瓦時(shí))。2009年10月1日，甲企業(yè)與某EMCo達成“節能服務(wù)合同方案”;EMCo提供項目資金180萬(wàn)元，用于主要節能設備采購。2009年12月底，為提供項目設計、設備選型購買(mǎi)、安裝調試、維修、培訓等技術(shù)服務(wù)，EMCo累計支出30萬(wàn)元(有核算清單)。2009年12月底，節能工程當年完工，甲企業(yè)通過(guò)驗收，接受該節能項目資產(chǎn)和節能技術(shù)服務(wù)。交付使用后，確保每月節約電費15萬(wàn)元(通過(guò)試運行測算獲得，假定正常運行)。EMCo從節電效益中獲取回報，由甲企業(yè)每年底支付(可以每年1期;也可以3個(gè)月1期或6個(gè)月1期等)，其分成比例為6:4(即按節約電費，EMCo獲得60%，甲企業(yè)獲得40%)。節能服務(wù)合同內含利率為6%(按同期的貸款利率確認)。合同期：3年。合同期間為2010年1月1日-2012年12月31日。節能設備的使用壽命約10年。收取甲企業(yè)保證金30萬(wàn)元，假設本例合同期內實(shí)現的節能收益用于支付節能服務(wù)費。

　　1.引入融資租賃的思路核算

　　初始投資額=180+30=210(萬(wàn)元);合同期3年每年收款=15×12×60%=108(萬(wàn)元)，3年收款=108×3=324(萬(wàn)元);查年金現值系數表：期數=3、折現率=6%的年金現值系數為2.6730;節能項目資產(chǎn)和節能技術(shù)服務(wù)最低付款額現值=1,080,000×2.6730=2,886,840(元);

　　對于甲企業(yè)而言：引進(jìn)節能資產(chǎn)入賬價(jià)值=2,886,840(元);未確認融資費用=3,240,000-2,886,840=353,160(元)。

　　對于EMCo而言：未實(shí)現的收益=3,240,000-2,100,000=1,140,000(元)。(具體數據見(jiàn)表1)

　　2.計算租賃內含報酬率

　　節能服務(wù)費×期數=1,080,000×3=3,240,000(元)

　　因此有：

　　l080000×(P/A，R，3)=1,800,000+300,000=2,100,000(元);

　　(P/A，R，3)=2,100,000/l,080,000=1.944。

　　(1.981-1.944)/(1.981-1.816)=(24%-R)/(24%-30%)

　　R=25.33%，即，租賃內含報酬率為25.33%。

　　3.EMCo的賬務(wù)處理

　　(1)分錄如下：

　　借：在建工程——節能項目資產(chǎn)——X項目 1,800,000

　　——節能項目資產(chǎn)——X項目 300,000

　　貸：銀行存款 2,100,000

　　(2)分錄如下：

　　借：長(cháng)期應收款項——應收節能項目資產(chǎn)——甲企業(yè) 3,240,000

　　貸：在建工程——節能項目資產(chǎn)——X項目 2,100,000

　　遞延收益——未實(shí)現節能項目收益1,140,000

　　收到保證金30萬(wàn)元賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 300,000

　　貸：其他應付款——甲企業(yè)——保證金 300,000

　　(3)2010年12月底，收到節能服務(wù)費(即節能設備投資成本及收益)

　　借：銀行存款 1,080,000

　　貸：長(cháng)期應收款項——應收節能項目資產(chǎn) 1,080,000

　　借：遞延收益——未實(shí)現節能項目收益 531,930

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——節能收益分成轉入 531,930

　　(注：對節能服務(wù)公司實(shí)施合同能源管理項目，取得的營(yíng)業(yè)稅應稅收入，暫免征收營(yíng)業(yè)稅。)

　　(4)分錄如下：

　　借：銀行存款 1,080,000

　　貸：長(cháng)期應收款項——應收節能項目資產(chǎn) 1,080,000

　　借：遞延收益——未實(shí)現節能項目收益 393,104

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——節能收益分成轉入 393,104

　　(5)2012年12月底收到節能服務(wù)費(即節能設備投資成本及收益)

　　借：銀行存款 1,080,000

　　貸：長(cháng)期應收款項——應收節能項目資產(chǎn) 1,080,000

　　借：遞延收益——未實(shí)現節能項目收益 214,966

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入一一節能收益分成轉入 214,966

　　(6)如節能項目使用費逾期未能收回，可先用保證金抵付節能項目費用中所含的投資成本。

　　借：其他應付款一一甲企業(yè)——保證金 300,000

　　貸：應收節能項目款一一應收節能項目資產(chǎn)——甲企業(yè) 300,000

　　(7)節能項目使用費逾期未能收回時(shí)，EMCo應停止確認節能合同費用中所含的節能服務(wù)收入，并將以前期確認的項目服務(wù)收入予以沖回，直到節能設備投資成本全部收回為止。

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入一一節能收益分成轉入

　　貸：遞延收益一一未實(shí)現節能項目收益

　　(8)2012年12月底，如果當年收益超出或低于預期，直接計入當期損益。

　　(注：對其無(wú)償轉讓給用能單位的因實(shí)施合同能源管理項目形成的資產(chǎn)，免征增值稅)。

　　4.甲企業(yè)的賬務(wù)處理

　　節能項目資產(chǎn)和節能技術(shù)服務(wù)最低付款額現值=1,080,000×2.6730=2,886,840(元);未確認融資費用=3,240,000-2,886,840=353,160(元)。(具體數據見(jiàn)表2)

　　(1)2010年1月1日，節能項目驗收交付使用形成長(cháng)期應付款項。

　　借：固定資產(chǎn)——節能項目資產(chǎn)——X項目 2,886,840

　　——未確認融資費用——X項目 353,160

　　貸：長(cháng)期應付款項——應付節能項目資產(chǎn)——EMCo 3,240,000

　　支付EMCo保證金30萬(wàn)元時(shí)的賬務(wù)處理：

　　借：其他應收款——EMCo——保證金 300,000

　　貸：銀行存款 300,000

　　(2)2010年12月底支付節能服務(wù)費(即節能設備投資成本及收益)

　　借：長(cháng)期應付款項——應付節能項目資產(chǎn)——EMCo 1,080,000

　　貸：銀行存款 1,080,000

　　借：財務(wù)費用 173,210

　　貸：未確認融資費用——X項目

　　173,210

　　按直線(xiàn)法計提3年折舊：每年折舊額=2,886,840/3=962,280(假設無(wú)殘值)

　　借：制造費用——節能項目資產(chǎn)——X項目 962,280

　　貸：累計折舊——節能項目資產(chǎn)——X項目 962,280

　　(3)2011年12月底支付節能服務(wù)費(即節能設備投資成本及收益)

　　借：長(cháng)期應付款項——應付節能項目資產(chǎn)——EMCo 1,080,000

　　貸：銀行存款 1,080,000

　　借：財務(wù)費用 118,803

　　貸：未確認融資費用——X項目

　　118,803

　　借：制造費用——節能項目資產(chǎn)——X項目 962,280

　　貸：累計折舊——節能項目資產(chǎn)——X項目 962,280

　　(4)2012年12月底支付節能服務(wù)費(即節能設備投資成本及收益)

　　借：長(cháng)期應付款項——應付節能項目資產(chǎn)——EMCo 1,080,000

　　貸：銀行存款 1,080,000

　　借：財務(wù)費用 61,146

　　貸：未確認融資費用——X項目

　　61,146

　　借：制造費用——節能項目資產(chǎn)——X項目 962,000

　　貸：累計折舊——節能項目資產(chǎn)——X項目 962,000

　　(5)合同期滿(mǎn)EMCo移交節能項目資產(chǎn)，節能項目資產(chǎn)已提足折舊，賬面凈值為零，應轉消固定資產(chǎn)原值，將該項資產(chǎn)轉為實(shí)物管理。

　　借：固定資產(chǎn)清理 2,886,840

　　貸：固定資產(chǎn)——節能項目資產(chǎn)——X項目 2,886,840

　　借：累計折舊——節能項目資產(chǎn)——X項目 2,886,840

　　貸：固定資產(chǎn)清理 2,886,840

　　5.按經(jīng)營(yíng)租賃模式處理

　　EMCo賬務(wù)處理如下：沿用上例(暫不考慮保證金)

　　(1)提供節能項目資產(chǎn)及初始直接服務(wù)投入歸集

　　借：在建工程——節能項目資產(chǎn)——X項目 1,800,000

　　——節能項目資產(chǎn)——X項目 300,000

　　貸：銀行存款 2,100,000

　　(2)2010年1月1日，節能項目驗收合格交付使用，形成固定資產(chǎn)

　　借：固定資產(chǎn)——節能項目資產(chǎn)——X項目 2,100,000

　　貸：在建工程——節能項目資產(chǎn)——X項目 2,100,000

　　(3)2010年12月底收到節能服務(wù)費108萬(wàn)元

　　借：銀行存款 1,080,000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入一一節能收益分成轉入 1,080,000

　　年底計提折舊：

　　借：銷(xiāo)售費用——節能項目資產(chǎn)——X項目(2100000/3) 700,000

　　貸：累計折舊——節能項目資產(chǎn)——X項目 700,000

　　(4)2011年、2012年會(huì )計處理同2010年

　　(5)2012年節能資產(chǎn)移交給甲企業(yè)

　　借：固定資產(chǎn)清理 2,100，000

　　貸：固定資產(chǎn)——節能項目資產(chǎn)——X項目 2,100,000

　　借：累計折舊——節能項目資產(chǎn)——X項目 2,100，000

　　貸：固定資產(chǎn)清理 2,100，000

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　(1)2010年1月1日，收到驗收合格的節能項目資產(chǎn)并投入使用，設置賬簿備查，不作會(huì )計處理。

　　(2)2010年12月底支付節能服務(wù)費108萬(wàn)元

　　借：制造費用——節能項目資產(chǎn)——X項目 1,080,000

　　貸：銀行存款 1,080,000

　　(3)2011年、2012年支付節能服務(wù)費的會(huì )計處理同2010年。

　　(4)2012年接受EMCo節能資產(chǎn)移交。不做賬務(wù)處理，處置時(shí)按正常固定資產(chǎn)處理。

　　六、總結

　　能源管理合同期滿(mǎn)后，節能服務(wù)公司轉讓給用能企業(yè)的因實(shí)施合同能源管理項目形成的資產(chǎn)，按折舊或攤銷(xiāo)期滿(mǎn)的資產(chǎn)進(jìn)行稅務(wù)處理，用能企業(yè)從節能服務(wù)公司接受有關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎也應按折舊或攤銷(xiāo)期滿(mǎn)的資產(chǎn)進(jìn)行稅務(wù)處理;或者節能服務(wù)公司與用能企業(yè)辦理有關(guān)資產(chǎn)的權屬轉移時(shí)，用能企業(yè)已支付的資產(chǎn)價(jià)款，不再另行計入節能服務(wù)公司的收入。

　　(一)合同能源管理模式與租賃的異同

　　1.與租賃的趨同性。由于合同能源管理具有所有權與使用權相分離、融資與融物相統一等特點(diǎn)，根據我國2006年《企業(yè)會(huì )計準則第21號——租賃》規定,筆者認為，合同能源管理模式與租賃模式有很大的趨同性，在會(huì )計處理上可以將其認定為融資租賃或者經(jīng)營(yíng)租賃。因合同能源管理雙方采取的合作方式和費用結算辦法不同，其會(huì )計處理方法也不盡相同。

　　2.與租賃的差異性。合同能源管理模式是租賃的特殊表現形式，與現行準則規范的租賃業(yè)務(wù)也有不同：(1)EMC是一個(gè)以提供節能技術(shù)服務(wù)為主，而非向客戶(hù)企業(yè)出售所需先進(jìn)設備(甚至節能設備)的技術(shù)服務(wù)性企業(yè);(2)EMC為客戶(hù)提供全程技術(shù)服務(wù)和設備維護。在客戶(hù)接受節能項目資產(chǎn)和節能技術(shù)服務(wù)后，存在一定的投資回報風(fēng)險，效益分享存在一定的不確定性和不均衡性;(3)具有建設—經(jīng)營(yíng)—移交的過(guò)程。難點(diǎn)在于如何判斷節能公司是否已經(jīng)把標的資產(chǎn)所有權上的主要風(fēng)險和報酬轉移給用能公司，在此基礎上確定為是經(jīng)營(yíng)租賃還是融資租賃。

　　3.租賃方式的劃分標準。由于EMC承擔了節能項目的大多數風(fēng)險，因此采用何種租賃方式進(jìn)行財務(wù)核算應主要從屬于EMC的立場(chǎng)加以考慮。筆者認為可按以下標準進(jìn)行劃分：(1)對投資合同期限相對較長(cháng)，投資額較大，節能量相對穩定和均衡，節能的效益分享能得到保障，且用能企業(yè)信譽(yù)良好，可按融資租賃業(yè)務(wù)核算;(2)投資合同期限較短，適用于季節性生產(chǎn)，節能效益分配不確定或不均衡的合同能源管理業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)模式，為體現謹慎性原則，可按經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)核算。

　　(二)節能項目初始投資額的歸集和確認

　　為準確確定節能項目投資額，應結合節能項目投資回收特點(diǎn)，依據所簽節能合同的不同類(lèi)型進(jìn)行會(huì )計計量。節能服務(wù)公司的節能項目初始投資額包括：購買(mǎi)的節能設備，在建設—經(jīng)營(yíng)—移交的過(guò)程中，項目設計、系統改造、安裝調試所發(fā)生的初始費用支出。

　　(三)合同期內收益確認及用能企業(yè)的成本費用列支

　　1.按融資租賃確認：EMC與用能企業(yè)比照融資租賃處理。

　　2.按經(jīng)營(yíng)租賃確認：EMC按收到的節能分配收益確認為當期的收入，對節能資產(chǎn)視同固定資產(chǎn)，在合同期分攤節能資產(chǎn)及節能服務(wù)初始投資額。合同期發(fā)生的維修服務(wù)性支出計入當期損益。用能企業(yè)按節能收益分成支出計入當期的成本費用，項目資產(chǎn)不視同固定資產(chǎn)入賬，用備查簿作備查登記。

　　(四)用能企業(yè)對節能項目資產(chǎn)的管理

　　1.融資租賃模式：建議用能企業(yè)節能項目投資額應當以合同期內支付服務(wù)費(節能設備及技術(shù)服務(wù)費)價(jià)款總額的現值為基礎確定，設置“固定資產(chǎn)—節能項目資產(chǎn)”核算。合同期內計提折舊。

　　2.經(jīng)營(yíng)租賃模式：為了保證節能項目資產(chǎn)的安全和有效使用，用能企業(yè)應設置“合同能源管理節能資產(chǎn)”備查簿作備查登記，以反映和監督節能資產(chǎn)的使用、接受和結存情況。同時(shí)應在財務(wù)報告中披露。

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