實(shí)物捐贈怎樣進(jìn)行稅前扣除

實(shí)物捐贈怎樣進(jìn)行稅前扣除

  生活中以實(shí)物形式捐贈越來(lái)越多，很多企業(yè)用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品或者購買(mǎi)生活用品對災區進(jìn)行捐贈，那么實(shí)物捐贈稅前如何扣除，和現金捐贈稅前扣除是否一樣？答案是一樣的，都是按照《企業(yè)所得稅法》第九條和相關(guān)文件規定進(jìn)行扣除。關(guān)鍵是實(shí)物捐贈的計量問(wèn)題，捐贈支出是按照產(chǎn)品成本計量還是按照公允價(jià)值或者是市場(chǎng)價(jià)格來(lái)計量？本文試通過(guò)案例來(lái)加以解析。

    某企業(yè)2011年底通過(guò)當地民政部門(mén)向災區捐贈其生產(chǎn)的產(chǎn)品2000件，成本100萬(wàn)元，市場(chǎng)不含稅售價(jià)150萬(wàn)元，適用的增值稅稅率17%，城建稅和教育費附加按7%、3%征收，繳納增值稅25.5萬(wàn)元，繳納城建稅1.785萬(wàn)元，繳納應交教育費附加0.765萬(wàn)元，確認捐贈支出100+25.5+1.785+0.765=128.05（萬(wàn)元）。取得民政部門(mén)開(kāi)具的公益性捐贈票據上注明的捐贈金額為178.05萬(wàn)元（150+25.5+1.785+0.765）。

    納稅人在進(jìn)行2011年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，根據企業(yè)會(huì )計準則核算確定的會(huì )計利潤總額為1200萬(wàn)元，按照稅法的規定計算確認可稅前扣除的公益性捐贈額限額為1200×12%=144（萬(wàn)元），企業(yè)按照128.05萬(wàn)元進(jìn)行了扣除。企業(yè)財務(wù)人員咨詢(xún)，企業(yè)稅前能扣除的捐贈支出是多少？是否需要納稅調整？

    在實(shí)物捐贈問(wèn)題上，企業(yè)和稅務(wù)機關(guān)的做法經(jīng)常不一致，容易走入兩個(gè)不同的誤區。企業(yè)認為，根據實(shí)際支出金額與捐贈限額進(jìn)行對比，若未超過(guò)限額，直接按照128.05萬(wàn)元進(jìn)行扣除。稅務(wù)機關(guān)認為，根據稅法規定，納稅人采用實(shí)物對外捐贈時(shí)，實(shí)際上包含了兩筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)，其一是視同銷(xiāo)售產(chǎn)品，其二是對外實(shí)施捐贈。因此，企業(yè)應按照產(chǎn)品的公允價(jià)值即市場(chǎng)價(jià)值確認產(chǎn)品的銷(xiāo)售收入，并確認產(chǎn)品的銷(xiāo)售成本。同時(shí)，由于產(chǎn)品的成本已經(jīng)通過(guò)營(yíng)業(yè)外支出核算確認了，故不需要再行重復列支，直接調增銷(xiāo)售收入即可。因而要求企業(yè)調增應納稅所得額150萬(wàn)元，并計算繳納企業(yè)所得稅。

    從會(huì )計角度看，企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于捐贈，不存在銷(xiāo)售行為，不符合銷(xiāo)售成立的標志。更重要的是企業(yè)不會(huì )由于將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于捐贈而增加現金流量，也不會(huì )增加企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤，因此，會(huì )計上不作銷(xiāo)售處理，按成本轉賬。即會(huì )計上遵循謹慎性原則，將兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)直接轉換為一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)。

    從稅法角度看，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條的規定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷(xiāo)售貨物、轉讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規定的除外。所以對外捐贈貨物須視同銷(xiāo)售，確認收入。同時(shí)，《企業(yè)所得稅法》第十五條規定：企業(yè)使用或者銷(xiāo)售存貨，按照規定計算的存貨成本，準予在計算應納稅所得額時(shí)扣除。那么企業(yè)在確認商品銷(xiāo)售收入的同時(shí)，應當按照收入與費用配比原則確認產(chǎn)品的銷(xiāo)售成本�！镀髽I(yè)所得稅法》第九條規定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以?xún)鹊牟糠�，準予在計算應納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)用產(chǎn)品對外捐贈屬于實(shí)實(shí)在在的支出，并未收到任何形式的收入，捐贈支出允許限額扣除。

    在稅收上，企業(yè)發(fā)生了兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)：其一是銷(xiāo)售產(chǎn)品，其二是實(shí)施捐贈。企業(yè)應確認一次視同銷(xiāo)售收入、結轉一次銷(xiāo)售成本、確認一次營(yíng)業(yè)外支出。本案確認銷(xiāo)售收入150萬(wàn)元，結轉銷(xiāo)售成本100萬(wàn)元。確認捐贈支出：由于稅法上確認了收入，那么在確認捐贈支出時(shí)也應該按照收入金額，即產(chǎn)品的售價(jià)150萬(wàn)元確認，而不是按照產(chǎn)品的成本100萬(wàn)元進(jìn)行確認；加上相關(guān)稅費28.05萬(wàn)元，合計金額為178.05萬(wàn)元。也可以理解為企業(yè)先將產(chǎn)品進(jìn)行銷(xiāo)售，再將收到的現金150萬(wàn)元捐贈出去。當然如果民政部門(mén)開(kāi)具的票據金額為128.05萬(wàn)元，稅法上也只能按照票據進(jìn)行確認。

    稅前扣除及納稅調整：對外捐贈業(yè)務(wù)支出為178.05萬(wàn)元，而不是128.05萬(wàn)元，由于超過(guò)了扣除限額144萬(wàn)元，所以按照扣除限額144萬(wàn)元進(jìn)行扣除。捐贈支出納稅調減144-128.05=15.95（萬(wàn)元），視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)納稅調增150-100=50（萬(wàn)元），該項業(yè)務(wù)合計納稅調增34.05萬(wàn)元。

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