長(cháng)期股權投資新舊準則的變化
【摘 要】本文通過(guò)對《企業(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》新舊準則的變化的闡述，以明確長(cháng)期股權投資的會(huì )計計量與會(huì )計核算。
【關(guān)鍵詞】長(cháng)期股權投資 準則 核算
財政部于2006年2月25日頒布了《企業(yè)會(huì )計準則第1號——存貨》等38項具體準則，規定自2007年1月1日起在上市公司范圍內施行，鼓勵其他企業(yè)執行。為了規范長(cháng)期股權投資的確認、計量和相關(guān)信息的披露，根據《企業(yè)會(huì )計準則——基本準則》，制定《企業(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》，現從八個(gè)方面探討一下長(cháng)期股權投資新舊準則的變化(1)。
一、會(huì )計準則名稱(chēng)和規范內容發(fā)生了變化
原準則的名稱(chēng)為《企業(yè)會(huì )計準則——投資》，新準則名稱(chēng)為《企業(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》。
原準則規范短期投資、長(cháng)期債權投資和長(cháng)期股權投資;在新的準則體系中，將原準則中的短期投資和長(cháng)期債權投資歸入《企業(yè)會(huì )計準則第22號——金融工具確認和計量》進(jìn)行規范，將短期投資改稱(chēng)為交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn);將長(cháng)期債權投資改稱(chēng)為持有至到期投資。
而對長(cháng)期股權投資則在《企業(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》和《企業(yè)會(huì )計準則第22號——金融工具確認和計量》兩個(gè)準則中規范，分工如下：
1.對于企業(yè)合并、合營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、以及投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計量的長(cháng)期股權投資，在《企業(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》中規范，分別采用成本法和權益法核算。
2.對于除合并、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)以外的其他長(cháng)期股權投資，并且有公開(kāi)報價(jià)或公允價(jià)值可以可靠計量的，在《企業(yè)會(huì )計準則第22號——金融工具確認和計量》中規范，采用公允價(jià)值計價(jià)，并將公允價(jià)值的變動(dòng)計入當期損益。
二、長(cháng)期股權投資成本法、權益法核算的范圍發(fā)生了變化
原準則對有控制權的投資(即對子公司投資)采用權益法核算;新準則規定采用成本法核算。
其變化原因，按照國際會(huì )計準則的解析是“盡管權益法可能為使用者提供一些損益的信息，類(lèi)似于通過(guò)合并得到的信息，但理事會(huì )注意到，這些信息已反映在投資者的經(jīng)濟主體財務(wù)報表中并且不需要向其單獨財務(wù)報表的使用者提供。對于單獨報表來(lái)說(shuō)，重點(diǎn)應集中在投資資產(chǎn)的業(yè)績(jì)反映上。理事會(huì )的結論是，采用成本法編制的獨立財務(wù)報表具有相關(guān)性”。由于國際會(huì )計準則對子公司的投資采取成本法核算，本次新準則采取了與國際會(huì )計準則一致的做法。
三、長(cháng)期股權投資取得時(shí)初始投資成本的計量發(fā)生了變化
原準則規定，長(cháng)股權投資取得時(shí)的初始投資成本，是指取得長(cháng)期股權投資時(shí)支付的全部?jì)r(jià)款，或放棄非現金資期產(chǎn)的賬面價(jià)值，以及支付的稅金、手續費等相關(guān)費用，即以投出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為計量基礎。新準則對初始成本的確定分為企業(yè)合并取得和非合并取得，分別做出規定：
1.同一控制下的企業(yè)合并取得的股權投資，合并方以支付現金、轉讓非現金資產(chǎn)或承擔債務(wù)方式作為合并對價(jià)的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價(jià)值的份額作為長(cháng)期股權投資的初始投資成本。長(cháng)期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產(chǎn)以及所承擔債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應當調整資本公積;資本公積不足沖減的，調整留存收益。新舊準則比較存在明顯差別：原準則以投出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為初始投資成本;而新準則是以取得被投資方所有者權益賬面價(jià)值的份額作為初始投資成本。
2.非同一控制下的企業(yè)合并取得的股權投資，初始投資成本為投資方在購買(mǎi)日為取得對被購買(mǎi)方的控制權而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權益性證券的公允價(jià)值，即以付出的資產(chǎn)等的公允價(jià)值作為初始投資成本。
3.非企業(yè)合并取得長(cháng)期股權投資，其初始投資成本的確定與非同一控制下的企業(yè)合并取得的股權投資基本一致，也是以付出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為初始投資成本。
四、成本法的核算發(fā)生了變化
原準則規定，初始投資時(shí)，按照初始投資時(shí)的初始投資作為長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值。新準則規定，在對非同一控制下取得的子公司采用成本法核算時(shí)，按上述方法確定初始成本后，投資方對初始投資成本大于合并中取得的被購買(mǎi)方可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應當確認為商譽(yù);投資方對初始投資成本小于合并中取得的被購買(mǎi)方可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應當計入當期損益。
五、權益法的核算發(fā)生了變化
原準則規定，權益法下初始投資成本與應享有被投資單位所有者權益份額的差額，稱(chēng)為股權投資差額，“借差”時(shí)計入股權投資差額分期攤入損益，“貸差”時(shí)直接計入資本公積。新準則規定，長(cháng)期股權投資的初始投資成本大于投資時(shí)應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調整長(cháng)期股權投資的初始投資成本;長(cháng)期股權投資的初始投資成本小于投資時(shí)應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應當計入當期損益，同時(shí)調整長(cháng)期股權投資的成本�？梢�(jiàn)新準則已取消股權投資差額的核算，下面以長(cháng)期股權投資的初始投資成本小于投資時(shí)應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的情況下，確認初始投資成本舉例說(shuō)明如下：
【例】2006年1月1日A公司以1000萬(wàn)元投資B公司，持有B公司50%的股權，B公司的可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值為2200萬(wàn)元。則A公司會(huì )計處理如下：
新準則：初始投資成本=實(shí)際支付的購買(mǎi)價(jià)款+支付的直接相關(guān)費用、稅金及其他必要支出=1000+0=1000(萬(wàn)元)
借：長(cháng)期股權投資——B公司(投資成本)1000 貸：銀行存款 1000
應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額=2200×50%=1100(萬(wàn)元)，因初始投資成本<應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，根據規定，其差額應當計入當期損益，同時(shí)調整長(cháng)期股權投資的成本。
借：長(cháng)期股權投資——B公司(投資成本)(1100-1000)100
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