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歷史成本原則的基礎研究成本會(huì )計論文
一、問(wèn)題的提出
歷史成本原則包括兩個(gè)內容：一是以歷史成本為計量屬性，二是以名義貨幣為計量單位。按照歷史成本原則進(jìn)行會(huì )計核算時(shí)，某項資產(chǎn)要求按其取得或交換時(shí)的實(shí)際價(jià)格計價(jià)入賬，入賬后的賬面價(jià)值(歷史成本)在該資產(chǎn)存續期間內一般不作調整。
關(guān)于歷史成本原則建立的基礎，一般認為是持續經(jīng)營(yíng)假設私幣值穩定假設，然而經(jīng)過(guò)仔細研究，情況并非如此。就持續經(jīng)營(yíng)假設而言，它僅僅排除了資產(chǎn)計價(jià)的清算價(jià)值基礎，要求會(huì )計計量建立在非清算價(jià)值的基礎上，在企業(yè)持續經(jīng)營(yíng)期內，將此非清算價(jià)值進(jìn)行攤銷(xiāo)、配比。因此，持續經(jīng)營(yíng)假設并不是歷史成本原則的特定基礎，而是包括歷史成本在內的各種非清算價(jià)值計價(jià)的共同基礎。
理論界認為幣值穩定假設便歷史成本原則得以付諸實(shí)施，似乎只要幣值穩定了，資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)格就能保持不變，賬面的歷史成本就能始終與資產(chǎn)實(shí)際價(jià)格相一致。然而，商品實(shí)際價(jià)格的變動(dòng)總趨勢是隨著(zhù)時(shí)間的推移而逐步降低的，如高科技產(chǎn)品的計算機、家用電器、汽車(chē)等。這說(shuō)明，即使貨幣幣值保持了穩定，商品的實(shí)際價(jià)格仍然是可變的，按歷史成本原則進(jìn)行會(huì )計核算，仍然不能使賬面歷史成本與實(shí)際價(jià)格保持一致。因此，幣值穩定假設至少不是歷史成本原則的唯一直接基礎；要使歷史成本原則得以成立，一定還有其他假設前提存在。
自20世紀初歷史成本原則成為占主導地位的計價(jià)原則以來(lái)，對它的批評從未間斷，其焦點(diǎn)集中在對幣值穩定假設的批評上。1936年HenrySweeney在其《穩定幣值會(huì )計》一書(shū)中，對此作了精辟的論述。此后對歷史成本的研究，基本上沒(méi)有超出這個(gè)范圍。與此同時(shí)，人們更多地將精力集中在對各種改進(jìn)或替代會(huì )計模式的研究上，似乎已經(jīng)確認了歷史成本原則的直接基礎就是幣值穩定假設。而本文認為，歷史成本原則建立的基礎有兩個(gè)：一是幣值穩定假設，二是社會(huì )平均勞動(dòng)生產(chǎn)率不變假設，二者共同構成了歷史成本原則得以存在的前提條件。
二、歷史成本原則的基礎研究
l、研究的前提。資產(chǎn)計價(jià)的結果，是使資產(chǎn)賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)格始終保持--致，這是本文研究的第一個(gè)前提。因為對歷史成本原則的批評。歸根結底還是探討賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)格不符的問(wèn)題。會(huì )計追求的目標，始終還是在賬面上及時(shí)地反映實(shí)際價(jià)格的變動(dòng)，達到二者的一致，計價(jià)原則的選擇是受多種因素影響，由多個(gè)利益集團相互斗爭和相互妥協(xié)的結果。從會(huì )計的角度分析歷史成不原則本身的科學(xué)性，這是本文研究的第二個(gè)前提。
2、幣值穩定假設不是歷史成本原則的唯一基礎。會(huì )計模式由兩個(gè)因素構成：一是計量屬性，二是計量單位。計量屬性解決“計量什么”，而計量單位解決對選定的計最屬性“用什么去計量”。計量屬性與計量單位是兩個(gè)不同層次的問(wèn)題，計量屬性是內在的、根本的問(wèn)題；計量單位是外在的、形式的問(wèn)題，計量單位的選擇隨計量屬性的變化而發(fā)生變化。幣值穩定假設解決的是計量單位的穩定問(wèn)題，是外在的問(wèn)題。要使計量的結果始終恒定，被計量對象所要計量的某一特征(即計量屬性)本身的恒定才是至關(guān)重要的，顯然，幣值穩定假設并不能保證計量屬性即資產(chǎn)自身價(jià)值的穩定，因此它不是歷史成本原則的唯一基礎，由此也可以說(shuō)明，歷史成本計量屬性科學(xué)與否，罰幣值的穩定與否無(wú)關(guān)，關(guān)鍵是要看歷史成本計量屬性荷花的前提條件是否科學(xué)、合理。
3、歷史成本原則的基礎：幣值穩定假設和勞動(dòng)生產(chǎn)率不變假設，歷史成本原則要求資產(chǎn)一一且以實(shí)際交易價(jià)格入賬后，賬面記錄一般不作調整。在這種情況下要使賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)格始終保持一致，實(shí)際價(jià)格的恒定顯得至關(guān)重要。而實(shí)際價(jià)格的恒定取決于兩個(gè)因素：一是生產(chǎn)該商品的社會(huì )平均勞動(dòng)生產(chǎn)率不變；二是貨幣幣值穩定。生產(chǎn)商品的社會(huì )平均勞動(dòng)生產(chǎn)率保持不變，決定了商品的內在價(jià)值始終恒定；貨幣幣值穩定，則決定了計量商品內在價(jià)值所使用的計量尺度始終不變。有了這兩個(gè)前提，即使短期內商品的價(jià)格受供求關(guān)系影響可能會(huì )出現波動(dòng)，但從長(cháng)期看，由于商品內作價(jià)值的恒定和貨幣幣值的恒定，價(jià)格波動(dòng)的幅度會(huì )越來(lái)越小，最終將恒定在由不變勞動(dòng)生產(chǎn)率和不變幣值貨幣共同決定的價(jià)格上。這樣，商品價(jià)格在長(cháng)期內恒定就成為自然的事情。而商品實(shí)際價(jià)格長(cháng)期內恒定，證是歷史成本原則的關(guān)鍵所在，
因此，幣值穩定假設是名義貨幣作為計量單位的前提或基礎；社會(huì )平均勞動(dòng)先產(chǎn)率不變假設，則是歷史成本作為計量屬性的前提或基礎。社會(huì )平均勞動(dòng)生產(chǎn)率不變，保證了計量屬性即歷史成本長(cháng)期恒定；貨幣幣值穩定，保證了計量單位即名義貨幣的長(cháng)期恒定(計量尺度不變)，以恒定的貨幣計量尺度計量恒定的歷史成本，計量的結果當然是不變的。
應該說(shuō)，這兩個(gè)假設，首先是對商品價(jià)格決定的要求。只有商品實(shí)際價(jià)格的決定符合這兩個(gè)假設條件，會(huì )計才能按歷史成本原則計價(jià)，這種歷史成本原則計價(jià)才是科學(xué)和合理的。
4、歷史成本原則只有在特定的歷史時(shí)期才是適用的。歷史成本驚則能成為“真理”，這與特定歷史成本時(shí)期的經(jīng)濟發(fā)展狀況密不可分，在前工業(yè)社會(huì )，社會(huì )進(jìn)步緩慢，科技對經(jīng)濟的推動(dòng)作用不明顯，勞動(dòng)生產(chǎn)率的提高自然也十分緩慢。勞動(dòng)生產(chǎn)率提高的緩慢性，不但決定了商品的內在價(jià)值變化緩慢，而且決定了貨幣本身的價(jià)值變化也是緩慢的。二者共同作用的結果，使商品價(jià)格在一個(gè)相當長(cháng)的時(shí)期內保持了相對穩定。在這種條件下，歷史成本原則自然成為近似科學(xué)、合理的最佳計價(jià)模式。
然而事實(shí)上，勞動(dòng)生產(chǎn)率從來(lái)就不是恒久不變的。從游牧經(jīng)濟到農耕經(jīng)濟，再到工業(yè)經(jīng)濟、知識經(jīng)濟：從手工勞動(dòng)到作坊勞動(dòng)，再到T業(yè)化大生產(chǎn)、自動(dòng)化生產(chǎn)，每一一種變革都以社會(huì )勞動(dòng)生產(chǎn)率的提高作為標志，每一種經(jīng)濟內部都有勞動(dòng)生產(chǎn)率量變的過(guò)程，只不過(guò)在不同的社會(huì )、不同的歷史發(fā)展階段，勞動(dòng)生產(chǎn)率提高的速度有差異而已。進(jìn)入20世紀以來(lái)，科技創(chuàng )新對經(jīng)濟發(fā)展的推動(dòng)作用空前地顯現出來(lái)，社會(huì )勞動(dòng)生產(chǎn)率的飛速進(jìn)步，從根本上動(dòng)搖了歷史成本計量屬性的理論基礎。因此關(guān)于各種新的計量屬性的大討論在20世紀延綿不絕也就不足為怪了。
歷史成本原則成為片主導地位的計價(jià)方法，已經(jīng)走過(guò)了近百年的歷史，它首先是為“會(huì )計是一一個(gè)分配過(guò)程”的觀(guān)點(diǎn)服務(wù)的，而不單純是一種資產(chǎn)計價(jià)方法。所有資產(chǎn)入賬時(shí)的歷史成本，都是取得資產(chǎn)當時(shí)的現行交易價(jià)格，稱(chēng)它為歷史成本，僅僅是就取得以后的分配過(guò)程而言的。分配過(guò)程服務(wù)于收益的決定。收益是否真實(shí)，首先要看被分配對象的計量是否準確，典次要看分配過(guò)程是否科學(xué)。而資產(chǎn)計價(jià)準確與否，對收益決定來(lái)說(shuō)則是首要的、決定性的，分配只有在計價(jià)準確的基礎上進(jìn)行，分配的結果才是真實(shí)有效的。從這個(gè)意義上來(lái)說(shuō)，對歷史成本原則的出發(fā)點(diǎn)，確實(shí)有重新認識和評價(jià)的必要。
從歷史成本原則建立的基礎看，它以勞動(dòng)生產(chǎn)率始終不變?yōu)榍疤�，也就是以否定�?jīng)濟發(fā)展和社會(huì )進(jìn)步為前提，這與社會(huì )發(fā)展規律完全背道而馳。因此，從它建立的那時(shí)起，就顯得十分荒謬，這也是歷史成本原則內在的致命缺陷�？梢钥隙ǖ卣f(shuō)，以社會(huì )平均勞動(dòng)生產(chǎn)率不變、否認社會(huì )進(jìn)步為基礎的歷史成本原則，本身是毫無(wú)科學(xué)性可言的。
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