談我國會(huì )計要素與會(huì )計科目的協(xié)調

摘要：我國財政部統一制定的科目，在分類(lèi)上同各會(huì )計要素的名稱(chēng)存在較大的差異，前后不能連貫統一，缺乏嚴密性、合理性，這直接了會(huì )計信息質(zhì)量的高低。應取消利潤要素、重新定義收入要素、增設利得損失要素，取消成本類(lèi)科目，分解損益類(lèi)科目，保證會(huì )計要素與會(huì )計科目的協(xié)調�！　�會(huì )計要素是對會(huì )計對象的基本分類(lèi)，是會(huì )計對象的具體化，是反映會(huì )計主體財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的基本單位。會(huì )計科目是對會(huì )計要素進(jìn)行分類(lèi)的項目，它必須結合會(huì )計要素的特點(diǎn)來(lái)設置。只有通過(guò)對會(huì )計要素內容的再分類(lèi)，確定合理的會(huì )計科目，才能對活動(dòng)進(jìn)行連續、系統、全面的記錄和反映，為信息使用者提供更為全面有效的信息。然而我國財政部統一制定的會(huì )計科目，在分類(lèi)上同各會(huì )計要素的名稱(chēng)存在較大的差異，前后不能連貫統一，缺乏嚴密性、合理性。本文通過(guò)對二者差異的，進(jìn)而提出協(xié)調二者的改進(jìn)建議，實(shí)現會(huì )計要素和會(huì )計科目分類(lèi)的統一，以便于有關(guān)各方能準確地掌握和利用會(huì )計信息進(jìn)行決策。　　一、二者差異　　1.我國《會(huì )計制度》將會(huì )計要素劃分為資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六大要素，而會(huì )計科目按其所反映的經(jīng)濟內容劃分為資產(chǎn)類(lèi)、負債類(lèi)、所有者權益類(lèi)、成本類(lèi)和損益類(lèi)五大類(lèi)會(huì )計科目。其中資產(chǎn)、負債和所有者權益三大會(huì )計要素的內容和資產(chǎn)類(lèi)、負債類(lèi)、所有者權益類(lèi)會(huì )計科目的分類(lèi)內容沒(méi)有差別，而其他三個(gè)會(huì )計要素的劃分和相應的會(huì )計科目劃分就有著(zhù)很大的不同。除了名稱(chēng)上存在很大的差異外，在內容上也存在很大的不同。如會(huì )計要素中沒(méi)有成本要素，而會(huì )計科目中有成本類(lèi)會(huì )計科目這一項目；會(huì )計要素中有收入、費用兩大會(huì )計要素，而會(huì )計科目中沒(méi)有收入、費用類(lèi)會(huì )計科目，而是將二者合并劃歸為損益類(lèi)會(huì )計科目；另外，會(huì )計要素中有利潤要素，而會(huì )計科目中沒(méi)有利潤類(lèi)會(huì )計科目這一項目�！　�2.成本類(lèi)會(huì )計科目包括“制造費用”和“生產(chǎn)成本”等科目，由于前者于期末應轉入后者賬戶(hù)的借方，因此前者賬戶(hù)期末一般無(wú)余額。而后者期末余額表示尚未生產(chǎn)完工的在產(chǎn)品，企業(yè)編制會(huì )計報表時(shí)，將“生產(chǎn)成本”賬戶(hù)的余額列入存貨項目中，作為資產(chǎn)要素中流動(dòng)資產(chǎn)的一部分列示于資產(chǎn)負債表上�！　�3.所有者權益類(lèi)會(huì )計科目中包含了“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”、“本年利潤”、“利潤分配”會(huì )計科目，除了“實(shí)收資本”、“資本公積”科目外，其他科目都和利潤有關(guān)，如“盈余公積”是從利潤中提取出來(lái)的，“利潤分配”科目的余額反映的是企業(yè)實(shí)現的凈利潤經(jīng)過(guò)彌補虧損、提取盈余公積和向投資者分配利潤后留存在企業(yè)的歷年結存的利潤。也就是說(shuō)所有者權益類(lèi)會(huì )計科目不僅包括所有者權益要素，而且包含利潤要素，而會(huì )計要素中所有者權益和利潤是并列的互不相容的兩大會(huì )計要素，并且利潤要素沒(méi)有對應的利潤類(lèi)會(huì )計科目，這在概念劃分上是很不明朗的�！　�4.損益類(lèi)會(huì )計科目包括收入類(lèi)科目和費用類(lèi)科目，反映的是廣義上的收入和費用，而《企業(yè)會(huì )計制度》中收入與費用兩大要素，均是狹義上的收入和費用，僅指日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中取得的收入和發(fā)生的費用，并不包括“營(yíng)業(yè)外收入”、“補貼收入”等廣義收入類(lèi)科目所核算的收入和“營(yíng)業(yè)外支出”等廣義費用類(lèi)科目所核算的費用。前已述及，會(huì )計科目是對會(huì )計要素進(jìn)行分類(lèi)的項目，因此二者界定的范圍本應一致，而這幾個(gè)損益類(lèi)會(huì )計科目對應的會(huì )計要素缺位。這種會(huì )計要素的類(lèi)別名稱(chēng)與會(huì )計科目表上的類(lèi)別名稱(chēng)間的差異，使得會(huì )計要素、會(huì )計科后一條線(xiàn)互不連貫�！　�5.投資收益處境尷尬�！镀髽I(yè)會(huì )計制度》規定：收入是企業(yè)在銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權等日�；顒�(dòng)中所形成的經(jīng)濟利益的總流入，包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入。從該定義可以看出，其內涵與外延不相符，其外延包含主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，但在表示內涵的界定上卻使用了讓渡資產(chǎn)使用權的定語(yǔ)，由于企業(yè)用資產(chǎn)對外債權投資屬于讓渡資產(chǎn)使用權的行為，這樣對外債權投資收入就理應被包含在收入里，這顯然與前面對收入外延的規定相矛盾。而企業(yè)對外投資收入是通過(guò)損益類(lèi)會(huì )計科目中的“投資收益”進(jìn)行核算，那么該科目對應的會(huì )計要素是收入要素，還是對應的會(huì )計要素缺位？　　二、改進(jìn)建議　　為便于有關(guān)各方能準確地掌握和利用信息進(jìn)行決策，消除會(huì )計要素與會(huì )計科目的之間的以上差異，則既要對會(huì )計要素進(jìn)行重新劃分，又要完善會(huì )計科目的分類(lèi)，實(shí)現二者的協(xié)調統一�！　�1.取消利潤要素。理由如下：一是利潤是廣義收入與廣義費用對比的結果，收入和費用的確認和計量實(shí)際上就是對利潤的確認和計量，其數量可根據會(huì )計等式推算出來(lái)；二是利潤其實(shí)質(zhì)是所有者權益的一個(gè)組成部分，因為所有者權益是投資者對凈資產(chǎn)的所有權，凈資產(chǎn)包含了實(shí)現的利潤。所有者權益要素和利潤要素之間在概念上是包含與被包含的關(guān)系，不應劃分為同級次的并列的會(huì )計要素，而且根據會(huì )計等式“資產(chǎn)=負債 所有者權益”來(lái)，收入能導致所有者權益增加，費用能導致所有者權益減少，而利潤是收入與費用對比的結果，是從屬于收入和費用的衍生物；三是國際會(huì )計準則也未單獨設置利潤要素，應與國際慣例協(xié)調。當然也有人提出我國不能取消利潤要素，認為利潤是我國衡量企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)的重要指標。誠然，結合我國國情，將利潤作為重要考核指標，并非一定要保留利潤會(huì )計要素。為兼顧國際慣例與國內實(shí)情，筆者認為利潤可以作為衡量企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)的重要指標，不應成為與所有者權益并列的會(huì )計要素，而應成為所有者權益要素下的一個(gè)會(huì )計核算項目。而且現行的會(huì )計科目表中有關(guān)利潤項目（如本年利潤、利潤分配）已歸入在所有者權益類(lèi)會(huì )計科目中。通過(guò)改進(jìn)兩者才能達到統一，便于會(huì )計科目的使用和賬戶(hù)的記錄，也并不會(huì )誤導會(huì )計信息使用者�！　�2.重新定義收入要素。收入有廣義和狹義之分。我國會(huì )計界一般認為廣義的收入包括營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)外收入和投資收益等，而狹義的收入僅指營(yíng)業(yè)收入。前已述及，《企業(yè)會(huì )計制度》中對收入要素所下定義，其內涵與外延不相符，建議將其定義為“收入是企業(yè)在銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)等日�；顒�(dòng)中所形成的利益的總流入，包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入�！奔词杖胍�素中剔除讓渡資產(chǎn)使用權等形成的對外投資收入，也不包括營(yíng)業(yè)外收入，僅指營(yíng)業(yè)收入。3.增設利得、損失要素。會(huì )計等式“收入-費用=利潤”不嚴謹，由于我國會(huì )計要素中的收入、費用要素的均是狹義所指，收入中排除了利得，費用中排除了損失，而利潤包括營(yíng)業(yè)利潤、利潤總額和凈利潤，該式左方僅指營(yíng)業(yè)利潤，而右方利潤所指不明，會(huì )計要素之間本應存在的勾稽關(guān)系受到了破壞。更為嚴重的是，該會(huì )計要素體系無(wú)法為投資收益、營(yíng)業(yè)外收入和一些廣義費用的確認與計量提供應有的理論依據。利得是指收入以外的其他收益，通常從偶發(fā)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)中取得，屬于那種不經(jīng)過(guò)經(jīng)營(yíng)過(guò)程就能取得或不曾期望獲得的收益，如因其他企業(yè)違約而收取的罰款、處理固定資產(chǎn)凈收益等。損失是與賺取營(yíng)業(yè)收入無(wú)關(guān)的經(jīng)濟利益的流出，如企業(yè)違約而支付的罰款、處理固定資產(chǎn)凈損失、對外捐贈等。。增設利得、損失要素，一則使會(huì )計等式更，即“收入 利得-費用-損失=利潤（不是會(huì )計要素，是一指標）”，二則使營(yíng)業(yè)外收入、投資收益，補貼收入、營(yíng)業(yè)外支出等會(huì )計科目的設置“名正言順”�！　�4.取消成本類(lèi)會(huì )計科目，將其并入資產(chǎn)類(lèi)科目。企業(yè)生產(chǎn)成本是按一定產(chǎn)品來(lái)歸集生產(chǎn)費用，產(chǎn)品成本項目包括直接材料費、直接工資和制造費用，而這些生產(chǎn)費用在生產(chǎn)過(guò)程中改變了原來(lái)的物質(zhì)形態(tài)，逐漸轉變?yōu)楫a(chǎn)成品和半成品等存貨資產(chǎn)。將“生產(chǎn)成本”、“制造費用”等成本類(lèi)科目并入資產(chǎn)類(lèi)科目，使資產(chǎn)要素和資產(chǎn)類(lèi)會(huì )計科目相統一，有利于資產(chǎn)負債表的編制，充分發(fā)揮會(huì )計報表的作用，為信息使用者進(jìn)行決策提供可靠的會(huì )計信息�！　�5.取消損益類(lèi)會(huì )計科目，增設收入類(lèi)、費用類(lèi)、利得類(lèi)、損失類(lèi)會(huì )計科目。通過(guò)對會(huì )計要素的重新劃分，我國會(huì )計要素可劃分為資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用、利得和損失七大要素。為保證會(huì )計要素與會(huì )計科目的協(xié)調統一，應取消損益類(lèi)會(huì )計科目，增設收入類(lèi)、費用類(lèi)、利得類(lèi)、損失類(lèi)會(huì )計科目，各要素相應的會(huì )計科目則分別為資產(chǎn)類(lèi)、負債類(lèi)、所有者權益類(lèi)、收入類(lèi)、費用類(lèi)、利得類(lèi)和損失類(lèi)七大類(lèi)。　�。�　　[1]彭俊。對收入、費用和利潤要素定義的剖析[J].財會(huì )月刊，2003，（6）�！　�[2]牛愛(ài)民。我國會(huì )計要素定義的回顧與評價(jià)[J].經(jīng)濟師，2003，（6）�！　�[3]湯湘希。中外會(huì )計要素的比較[J].湖北財稅，2002，（7）�！　�[4]孔慶林，李孝林。會(huì )計對象要素比較觀(guān)[J].北京工商大學(xué)學(xué)報（科學(xué)版），2002，（1）。

【談我國會(huì )計要素與會(huì )計科目的協(xié)調】相關(guān)文章：

對我國會(huì )計要素定義的幾點(diǎn)思考03-24

關(guān)于我國會(huì )計國際協(xié)調的思考03-19

我國會(huì )計制度與稅法的差異及協(xié)調03-21

我國勞資沖突的協(xié)調機制探討03-20

我國會(huì )計準則國際協(xié)調研究11-26

淺論我國會(huì )計準則的國際協(xié)調03-18

談我國管理會(huì )計存在的問(wèn)題及探索03-18

要素價(jià)格變化對我國出口的影響分析12-05

談發(fā)聲練習的整體協(xié)調性03-19